Sentencia 14796 de octubre 25 de 2006 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

EXPENSAS DEDUCIBLES EN EL IMPUESTO DE RENTA

Requisito de la necesidad del gasto.

EXTRACTOS: «De acuerdo con el recurso de apelación, corresponde establecer si son procedentes las deducciones solicitadas por gastos de viaje para asistencia a una convención en el exterior ($ 77.423.000); gastos incurridos en la conmemoración de los 25 años de la empresa ($ 9.256.985); y contribuciones pagadas a la Superintendencia de Sociedades ($ 1.671.000); que según la demandante, tienen relación de causalidad, son proporcionados y necesarios, en cuanto tienen como finalidad la promoción y mercadeo de las actividades propias de su objeto social y representan un porcentaje mínimo respecto de los ingresos netos; y tratándose de las contribuciones a la Superintendencia, garantizan el desarrollo de una actividad lícita.

De acuerdo con los términos del artículo 107 del estatuto tributario, se entiende la relación de causalidad, como el nexo causal que existe entre el gasto y la renta obtenida, es decir que no es posible producir la renta, si no se incurre en el gasto; la necesidad implica que el gasto interviene de manera directa o indirecta en la obtención efectiva de la renta, o sea que ayuda a producirla, en oposición al gasto meramente útil o conveniente; y la proporcionalidad indica que el gasto debe ser razonable, esto es la relación que existe entre la magnitud del gasto y el beneficio que pueda generarse con el mismo (1) .

Bajo el marco conceptual definido en la mencionada disposición, sobre los gastos en que incurrió la actora, procede el siguiente análisis.

Análisis:

Gastos de asistencia a la convención. 

Si bien los gastos de asistencia a la convención realizada en Cancún (México), organizada por Novartis de Colombia S.A., (ahora Syngenta S.A.), sociedad que según se afirma en la demanda, y lo confirma el dictamen pericial, en su carácter de proveedora en el exterior, realizó en el año 2000, ventas por $ 11.175.017.167; pueden resultar útiles y convenientes para las operaciones comerciales futuras, es evidente que tales gastos no son necesarios para producir la renta declarada por la actora, ni se trata de los normalmente acostumbrados en su actividad referida a la comercialización, distribución y venta de insumos y productos agrícolas.

Lo anterior, porque no se trata de gastos incurridos en el exterior que constituyan un antecedente necesario para producir el ingreso, como serían los originados en la compra de materia prima, sino de gastos ocasionales, sin los cuales igualmente se habría generado la renta, pues no contribuyen de manera directa a generar los ingresos base de liquidación del impuesto.

Ahora bien, el hecho de que los gastos para la asistencia a la convención, solo representen el 0.46% de los ingresos netos declarados en el año gravable 2000, como se afirma en el dictamen pericial (fl. 94), no resulta suficiente para que se reconozca la deducibilidad del gasto, pues respecto de este deben concurrir no solo la proporcionalidad, sino también la relación de causalidad que exige que los gastos realizados durante el ejercicio gravable estén asociados con la actividad generadora de renta, esto es que sean necesarios para la obtención del ingreso.

Gastos de conmemoración de los 25 años. 

Respecto a los gastos incurridos en la conmemoración de los 25 años de la empresa, son igualmente pertinentes las consideraciones antes expuestas, pues no se trata de un gasto necesario para la producción de la renta, aún cuando pueda resultar conveniente para incentivar a los empleados de la empresa y como medio de publicidad ante la localidad respectiva. Así que, aun cuando el gasto comentado no haya superado el 0.055% de los ingresos netos declarados, como lo sostienen los peritos en su dictamen (fl. 94), este no es deducible, en cuanto no se trata de un gasto sin el cual habría ausencia de renta y tampoco tiene la naturaleza de los normalmente acostumbrados dentro de la actividad económica realizada por la actora.

Contribuciones a la Superintendencia de Sociedades 

Respecto de las contribuciones pagadas a la Superintendencia de Sociedades, la Sala reitera el criterio expuesto en la sentencia que declaró la nulidad de los conceptos 044070 de 1999 y 52218 de 16 de agosto de 2002 de la DIAN (2) , en la cual se concluyó que, contrario a lo expresado en los citados conceptos, tales contribuciones cumplen los requisitos previstos en el artículo 107 del estatuto tributario para su deducibilidad, de acuerdo con el siguiente análisis:

“a) Relación de causalidad.

La contribución a la Superintendencia de Sociedades, en su calidad de aporte parafiscal por parte de los contribuyentes del impuesto sobre la renta que sean sociedades comerciales bajo su control y vigilancia, constituye una deducción comoquiera que hace parte de los egresos que con el fin de dar cumplimiento a disposiciones legales de carácter obligatorio deben cumplir las personas jurídicas y en consecuencia forman parte de los gastos por administración de los entes económicos (D.R. 2649/93, art. 40 y E.T., art. 107). Pero además de ser una deducción del impuesto sobre la renta, siendo un menor valor de la renta bruta, el pago de tal contribución, guarda relación de causalidad con la actividad productora de renta, esto es, con el objeto social, ya que si bien no tiene una relación directa con el ingreso obtenido en desarrollo de su actividad, puesto que para obtenerlos no se requiere de su pago, como lo afirma la DIAN en el concepto 052218 de 2002, es evidente que sí forma parte de las expensas necesarias que a manera de gasto o deducción deben cumplir los entes comerciales a los cuales se refiere el artículo 88 de la Ley 222 de 1995.

b) Necesidad y proporcionalidad.

La necesidad del gasto por la contribución a la Supersociedades se concreta en que su erogación es necesaria no solamente para cumplir con el requerimiento legal de la Ley 222 de 1995, sino que hace parte de los egresos administrativos que cualquier actividad económica requiere para su normal funcionamiento, ya que si no se pagara, es cierto que de todas formas el bien o servicio se produciría, pero no se estaría dando cumplimiento con todos los pagos que implica desarrollar una actividad económica lucrativa. El concepto de normalmente acostumbradas de las deducciones, tendrá que ver con aquellos gastos que ordinariamente tienen que efectuar las sociedades para el normal funcionamiento, comercialización o financiación del ente económico, y no para su producción o fabricación como equivocadamente lo entiende la DIAN.

La proporcionalidad de la contribución para la Supersociedades, no puede ser rechazada con el argumento que “sobre dicho gasto no puede establecerse una proporción razonable con el ingreso debido a que la Ley 222 de 1995 en su artículo 88 establece las reglas o parámetros a los cuales están sujetas las sociedades sometidas a su control y vigilancia para efectos de liquidar el valor de la contribución” porque el hecho que sea el artículo 88 de la mencionada ley, el que establece su quantum liquidado sobre el monto total de los activos, no quiere decir que no pueda establecerse su proporción o relación con el total de la renta bruta del contribuyente, y más aún si el monto de la misma no puede exceder del uno por ciento (1%).

... los conceptos demandados desconocen la normatividad tributaria en lo que tiene que ver con los requisitos esenciales de las deducciones señaladas en el estatuto tributario, al rechazar la deducción del pago de la contribución a la Superintendencia de Sociedades, cuando la misma cumple con las exigencias previstas en el artículo 107 del estatuto tributario...”.

Con base en las anteriores consideraciones procede en el caso bajo análisis el reconocimiento de la deducción de las contribuciones pagadas por la actora a la Superintendencia de Sociedades, por $ 1.671.000, y en consecuencia es nula en este punto la liquidación oficial de revisión acusada».

(Sentencia de 25 de octubre de 2006. Expediente 14796. Consejero Ponente: Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié).

(1) Sentencia de 12 de mayo de 2005, expediente 13614, M.P. Héctor J. Romero Díaz.

(2) Sentencia de 13 de octubre de 2005, expediente 13631 acumulado al 14122, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

SALVAMENTO DE VOTO

Consigno a continuación el salvamento de voto anunciado frente a la providencia aprobada mayoritariamente.

El salvamento de voto se concreta solo respecto de los gastos de conmemoración de los 25 años de la empresa por las siguientes razones:

El Diccionario de la Lengua Española (1) define:

“Costumbre. f. Hábito, modo habitual de obrar o proceder establecido por tradición o por la repetición de los mismos actos y que puede llegar a adquirir fuerza de precepto (...)”.

La costumbre así considerada dentro del uso normal del lenguaje debió tenerse en cuenta pues los eventos realizados con motivo de los significativos aniversarios de las empresas en atención a los años de permanencia en el mercado, en mi opinión, son gastos normalmente acostumbrados y tienen relación con la producción de la renta en la medida en que inciden en su imagen y por ende son susceptibles de aumentarla, amén de que conforme al dictamen pericial el mínimo porcentaje (0.055%) que representa sobre los ingresos netos declarados demuestra que esta expensa, por sus condiciones de necesidad, proporcionalidad y relación de causalidad corresponde a un gasto deducible de conformidad con el artículo 107 del estatuto tributario.

Si bien es cierto que de acuerdo con el artículo 190 del Código de Procedimiento Civil la costumbre mercantil debe ser probada y bien pudo hacerlo la empresa mediante la certificación de la cámara de comercio correspondiente al lugar donde rija, esta corporación debió pronunciarse favorablemente, en mi opinión, con base en las razones expuestas para contribuir a la conformación de la prueba según lo establecido en el numeral 1º de la norma citada.

En las anotadas condiciones no puedo compartir la consideración para rechazar el gasto que indica que “este no es deducible, en cuanto no se trata de un gasto sin el cual habría ausencia de renta y tampoco tiene la naturaleza de los normalmente acostumbrados dentro de la actividad económica realizada por la actora”. En efecto, este gasto al incidir en la imagen de seriedad y permanencia en el mercado de la empresa, contribuye a la vez al aumento de su renta normal o por lo menos a su conservación y como ya se indicó antes, considero que tiene la naturaleza de gasto normalmente acostumbrado dentro de las actividades económicas de las empresas.

Al margen de lo anterior estimo del caso aclarar que acompañé el rechazo de gastos de asistencia a la convención, pero no comparto las consideraciones de la Sala por cuanto, en la misma línea de razonamiento expuesto para la aceptación del gasto antes analizado, estimo que la asistencia a las llamadas actualmente “mesas de comercio”, su organización bien puede encontrarse dentro de gastos como este, sin que pueda aducirse que por la existencia de los medios modernos como internet, la presencia internacional de las empresas no sea un gasto susceptible de ser considerado expensa necesaria, probadas las condiciones de relación de causalidad con la actividad productora de renta, necesidad y proporcionalidad.

En efecto, las “mesas de comercio” son eventos en los cuales las empresas acceden a nuevos clientes y mercados, lo cual no solo contribuye a la producción de renta sino que beneficia internacionalmente al país en cuanto a su balanza de pagos se refiere.

No obstante, estimo que el gasto de asistencia a la convención realizado en Cancún (México) no fue suficientemente probado respecto a su necesidad para producir la renta declarada por la actora ya que con el dictamen pericial no se demostró la obtención de ingresos.

María Inés Ortiz Barbosa 

(1) Diccionario de la Real Academia Es pañola, 1992, Vigésima Primera Ed.

ACLARACIÓN DE VOTO

Considero pertinente aclarar que el requisito de causalidad exigido para la procedencia de las deducciones, se refiere a la relación existente entre el gasto y la actividad productora de renta, es decir las erogaciones normalmente acostumbradas dentro de una determinada actividad económica. Por tanto, no se requiere que el gasto tenga relación de causalidad con el ingreso, como lo señaló la providencia.

Ligia López Díaz 

_________________________________