Sentencia 14930 de septiembre 25 de 2006 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: 050012331000 1998 00525 01 (14930)

Consejera Ponente:

Dra. Ligia López Díaz

Actor: Frontino Gold Mines Limited

Fallo

Bogotá, D.C., veinticinco de septiembre de dos mil seis.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sección

Corresponde a la Sala decidir en segunda instancia sobre la legalidad de los actos administrativos que negaron el reconocimiento de intereses corrientes a la demandante, por la devolución parcial del saldo a favor reflejado en la declaración de renta de 1991, conforme al saneamiento de la demanda contra los actos que modificaron dicha liquidación privada.

La discusión se concreta en establecer si es aplicable el artículo 863 del estatuto tributario —que reconoce intereses corrientes a los contribuyentes— para las devoluciones de saldos a favor resultantes de los saneamientos de demandas consagrados en el artículo 246 de la Ley 223 de 1995.

El artículo 863 del estatuto tributario (1) regula los casos en los cuales procede el reconocimiento de intereses a favor de los contribuyentes. La norma reglamenta íntegramente el mecanismo para determinar y compensar el perjuicio sufrido por los contribuyentes, ordenando el pago de intereses, “corrientes” y “moratorios”, a su favor. Es una regulación completa, de carácter especial, dictada con la explícita finalidad de regular las relaciones obligacionales entre el Estado y los contribuyentes, lo cual hace innecesario acudir a otras disposiciones (2) .

Conforme al artículo 863 del estatuto tributario, tratándose específicamente de los intereses corrientes, solamente se generan cuando concurren las siguientes circunstancias:

• Que exista un pago en exceso o un saldo a favor reflejado en la declaración de renta o del impuesto sobre las ventas del contribuyente o responsable;

• Que se hubiere presentado solicitud de devolución o compensación en debida forma y no sea atendida dentro de los términos legales previstos en el artículo 855 del estatuto tributario (3) ;

• Que el saldo a favor contenido en la declaración tributaria estuviere en discusión (4) , es decir cuando se disminuye o se elimina el saldo a favor por la administración, a través del acto administrativo que modifica la liquidación privada del contribuyente y este controvierte su legalidad, mediante los recursos en vía gubernativa o ante la jurisdicción contencioso administrativa y,

• Que el saldo a favor en discusión fuere confirmado total o parcialmente mediante acto administrativo o providencia judicial que declare la ilegalidad de los actos de determinación oficial del tributo (5) .

En el caso concreto, la declaración de renta por el año gravable 1991 presentada por la demandante reflejaba un saldo a favor de $ 149’565.000, cuya devolución fue solicitada a la administración proceso que concluyó con la Liquidación de Revisión 10102 del 26 de noviembre de 1993 y con la Resolución 350 del 19 de diciembre de 1994 que resolvió el recurso de reconsideración, eliminando el saldo a favor reflejado en la declaración privada y determinando oficialmente un saldo a pagar de $ 13’851.000. Estos actos fueron demandados ante la jurisdicción en acción de nulidad y restablecimiento del derecho.

Al entrar en vigencia la Ley 223 de 1995, se controvertían ante el Tribunal Administrativo de Antioquia los actos de determinación oficial del impuesto por el año de 1991 y en virtud del artículo 246 de la ley, la sociedad se acogió al saneamiento de demandas ante la jurisdicción contencioso administrativa. Esta norma disponía:

“ART. 246.—Saneamiento de demandas ante la jurisdicción contencioso administrativa. Los contribuyentes y responsables de los impuestos sobre la renta, consumo, ventas, retención en la fuente y timbre nacional, que hayan presentado demanda de nulidad y restablecimiento del derecho ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, con respecto a la cual no se haya proferido sentencia definitiva, y desistan totalmente de su acción o demanda, quedarán exonerados del mayor impuesto a su cargo, así como del anticipo del año siguiente al gravable, de las sanciones, intereses y actualización correspondiente. Para tal efecto, dichos contribuyentes deberán presentar un escrito de desistimiento ante el tribunal respectivo o ante el Consejo de Estado, según corresponda, antes de que se dicte fallo definitivo, y en todo caso, antes del 1º de abril de 1996, adjuntando las siguientes pruebas:

(...).

El auto que acepte el desistimiento deberá ser notificado personalmente al jefe de la división jurídica de la respectiva administración de impuestos y aduanas nacionales en el caso de los tribunales administrativos y al jefe de la división de representación externa de la subdirección jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, en el caso del Consejo de Estado.

Contra la providencia que resuelva este desistimiento será procedente el recurso de apelación por parte del contribuyente.

PAR.—Las manifestaciones y desistimientos de que trata este artículo tienen el carácter de irrevocables”.

Esta disposición fue declarada inexequible por la Corte Constitucional en la Sentencia C-511 del 8 de octubre de 1996, junto con los artículos 238, 239, 241, 242, 243, 244, 246 y 247 de la Ley 223 de 1995, por considerar que constituyen amnistías que “erosionan la justicia y la equidad tributaria. Se produce, en el largo plazo, un efecto desalentador, en relación con los contribuyentes que cumplen la ley y, respecto de los que escamotean el pago de sus obligaciones, un efecto de irresistible estímulo para seguir haciéndolo” (6) . Sin embargo, los efectos de este fallo, según la parte resolutiva de la providencia, “solo se producirán hacia el futuro y, en consecuencia, en ningún sentido afectará las situaciones anteriores a su notificación o se aplicará a hechos acaecidos en ese período”.

En el sub examine, el Tribunal Administrativo de Antioquia aceptó el desistimiento de la demanda presentada por Frontino Gold Mines mediante auto del 11 de abril de 1996, por lo que al momento de la sentencia, la situación jurídica se había consolidado y por tanto, los efectos del fallo de constitucionalidad no le son oponibles.

La Ley 223 de 1995 quiso con los saneamientos “descongestionar al máximo la administración, mediante la concesión de una amnistía de impugnaciones, en virtud de la cual, aquellos contribuyentes que tengan procesos pendientes tanto en la vía gubernativa como en la jurisdiccional, pueden desistir de sus objeciones, recursos y demandas, pagando una parte del mayor impuesto determinado, sin sanciones, intereses ni actualización” (7) .

El artículo 246 ibídem pretendió dar por terminadas las controversias ante la jurisdicción contencioso administrativa en las cuales no se hubiere proferido sentencia definitiva, permitiéndole a quienes desistieran íntegramente de sus demandas, quedar “exonerados de parte del mayor impuesto aceptado” (8) , así como de las sanciones e intereses correspondientes.

El desistimiento implicaba la aceptación del mayor impuesto originado en los respectivos actos, para que las obligaciones fiscales definidas administrativamente y que se encontraban en discusión judicial, fueran condonadas, luego de cumplir las condiciones pecuniarias favorables fijadas por la misma ley y por el Decreto Reglamentario 196 de 1996.

En ese orden de ideas, el auto que aceptó el desistimiento de la demanda de nulidad y de restablecimiento del derecho presentada contra los actos que le determinaron el impuesto de renta por el año gravable 1991 y declaró terminado el proceso, no supone la ilegalidad de los actos de determinación del tributo, ni tampoco que el saldo a favor en discusión hubiere sido confirmado total o parcialmente, pues por el contrario, el contribuyente desistió de las pretensiones de la demanda de manera total e irrevocable.

La Sala reitera lo expuesto en la Sentencia 10055 del 16 de junio de 2000 (9) , en el sentido de que solo procede el reconocimiento de intereses corrientes a favor del contribuyente, cuando el saldo a favor en discusión fuere confirmado total o parcialmente mediante acto o providencia que decida sobre su procedencia y legalidad, es decir, se requiere un pronunciamiento de fondo de la misma administración o de la jurisdicción, que decida, en forma favorable al contribuyente, la confirmación de su respectivo saldo.

El saneamiento de demandas consagrado en el artículo 246 de la Ley 223 de 1995 no envuelve la confirmación del saldo a favor en discusión, sino la aceptación de un desistimiento en el que se acepta pagar un porcentaje del mayor impuesto a cargo, sin intereses ni sanciones, desistimiento que opera tanto para el contribuyente como para el fisco.

Por ello, no hay lugar al reconocimiento de intereses a favor de la sucursal de la sociedad extranjera Frontino Gold Mines Limited.

La Sala insiste en los planteamientos hechos en la providencia mencionada anteriormente, cuando concluyó en un caso similar al que se juzga, lo siguiente:

“El saldo a favor que finalmente obtuvo la sociedad devino de las rebajas y beneficio del saneamiento establecido por el legislador en normas especiales, a las que se acogió la sociedad y respecto de las cuales no resulta aplicable la disposición general contenida en el citado artículo 863.

Como antes se expresó y respecto del artículo 246 de la Ley 223 de 1995, en el caso de que se cumplieran las condiciones exigidas, para el evento de los procesos en curso en primera instancia ante los tribunales respectivos, los contribuyentes tenían derecho a que se les exonerara del 35% del mayor impuesto determinado oficialmente, de las sanciones y los intereses totales a su cargo, recibiendo la Nación solamente una fracción de lo originalmente deducido a su favor. Es dable entender entonces, que bajo el mismo criterio de equidad y razonabilidad, la ley especial no dispusiera ningún reconocimiento de intereses a favor de los contribuyentes, respecto de las sumas que por efectos de la condonación pudieren resultar a cargo de la Nación.

Por las anteriores razones no comparte la Sección la posición de la mayoría del tribunal, que sin atender a las circunstancias y normas especiales que rodearon el asunto debatido, procedió a reconocer intereses corrientes y moratorios a cargo de la Nación sobre valores resultantes de un beneficio fiscal, como lo fue la amnistía o saneamiento al que se acogió la sociedad con el objeto de lograr la exoneración de parte de las deudas oficialmente liquidadas y exigibles a su cargo y que aceptó deber con el desistimiento. Y ello, porque al momento de aplicar una disposición de carácter legal, debe consultarse tanto su finalidad, como el contexto normativo del cual forma parte, criterio que debió ser considerado al resolver la situación particular surgida a su amparo”.

En relación con el cargo de la demanda que solicita la nulidad de los actos acusados por basarse en un concepto de la DIAN que no fue publicado, se aclara que de conformidad con el artículo 264 de la Ley 223 de 1995:

“Los contribuyentes que actúen con base en conceptos escritos de la subdirección jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales podrán sustentar sus actuaciones en la vía gubernativa y en la jurisdiccional con base en los mismos. Durante el tiempo en que tales conceptos se encuentren vigentes, las actuaciones tributarias realizadas a su amparo no podrán ser objetadas por las autoridades tributarias. Cuando la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales cambie la posición asumida en un concepto previamente emitido por ella deberá publicarlo”.

Existe la obligación de publicar los conceptos de contenido general así como los particulares cuando la entidad cambia la posición asumida previamente. En todo caso, la falta de publicación no invalida la doctrina de la DIAN, pues también los contribuyentes pueden sustentar sus actuaciones en dichos conceptos, independientemente de que hayan sido publicitados. En el caso concreto, la Sala observa que la entidad se basó en los artículos 246 de la Ley 223 de 1995 y 863 del estatuto tributario.

Por todo lo expuesto, el recurso de apelación presentado por la entidad demandada está llamado a prosperar y en consecuencia, se revocará la sentencia impugnada para negar las pretensiones de la demanda.

En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia del 27 de febrero de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia. En su lugar:

2. NIÉGANSE las pretensiones de la demanda.

3. RECONÓCESE personería a la abogada Flori Elena Fierro Manzano para actuar como apoderada de la entidad demandada.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y envíese copia al tribunal de origen. Cúmplase.

Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(1) El inciso segundo de esta norma señala: “Se causan intereses corrientes, cuando se hubiere presentado solicitud de devolución y el saldo a favor estuviere en discusión, desde la fecha de notificación del requerimiento especial o del acto que niegue la devolución, según el caso, hasta la del acto o providencia que confirme total o parcialmente el saldo a favor”.

(2) Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencias del 3 de julio de 2003 y del 10 de julio de 2003, expediente 13355 y 13479, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

(3) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencias del 5 de febrero de 2004, expediente 13787, M.P. Ligia López Díaz y del 31 de marzo de 2005, expediente 14271, M.P. María Inés Ortiz Barbosa.

(4) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 24 de julio de 2003, expediente 13677, M.P. Ligia López Díaz.

(5) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 16 de junio de 2000, expediente 10055, M.P. Julio Enrique Correa Restrepo.

(6) M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz.

(7) Explicación al articulado propuesto en el pliego de modificaciones presentado en ponencia para segundo debate al Proyecto de Ley 26 Cámara 158 Senado. Revista 46 “Reforma Tributaria 1995 (Ley 223)” Instituto Colombiano de Derecho Tributario, pág. 660.

(8) Artículo 18 del Decreto Reglamentario 196 del 25 de enero de 1996.

(9) M.P. Julio Enrique Correa Restrepo.

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