Sentencia 15066 de agosto 30 de 2006 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación: Exp. 66001-23-31-000-2003-00300-01 15066

Consejero Ponente:

Juan Ángel Palacio Hincapié

Actor: Muebles Vamez Ltda. C /-DIAN. – Impuesto ventas 5º bimestre de 1998.

Fallo

Bogotá, D.C. agosto treinta de dos mil seis.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Corresponde a la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por la sociedad actora, contra la sentencia de julio 29 de 2004, del Tribunal Administrativo de Risaralda, que denegó las súplicas de la demanda contra los actos expedidos por la administración local de impuestos de Pereira, en relación con el impuesto sobre las ventas, por el quinto (5º) bimestre de 1998.

De conformidad con el recurso de apelación interpuesto, deberá precisarse si las autoridades tributarias vulneraron el artículo 759 del estatuto tributario, al determinar la omisión de ingresos por ventas. Adicionalmente se debe establecer si existe violación al debido proceso por el desconocimiento del plazo para responder el emplazamiento para corregir de conformidad con los artículos 705, 706 y 730 del estatuto tributario.

Dilucidado lo anterior, se debe estudiar si es procedente el beneficio de auditoría previsto en el artículo 4º de la Ley 633 de 2000 respecto al impuesto sobre las ventas por el quinto (5º) bimestre de 1998.

Según el apelante:

“No se pueden utilizar dos métodos al mismo tiempo como es el de la presunción y el que pretende aplicar la DIAN de cifras durante todo el periodo gravable. Esto demuestra una vez más la debilidad en la investigación al optar por la presunción y posteriormente manifestar que se constató la omisión del ingreso por los doce meses del año 1998”.

Conforme al artículo 759 del estatuto tributario, para poder aplicar la presunción de omisión de ingresos por ventas o servicios, se deben cumplir los siguientes supuestos:

1. La administración en uso de las amplias facultades de fiscalización previstas en el artículo 684 del estatuto tributario, debe ‘constatar’ que el responsable ha omitido registrar ventas o servicios durante no menos de cuatro (4) meses de un año calendario.

2. Efectuada dicha constatación procede la presunción establecida, al señalar la norma que: podrá presumirse que durante los periodos comprendidos en dicho año se han omitido ingresos por ventas o servicios gravados por una cuantía igual al resultado de multiplicar por el número de meses del periodo, el promedio de los ingresos omitidos durante los meses constatados”.

Contrario a lo afirmado por el apelante, la administración partió de la constatación previa de la omisión del registro de las ventas, para luego presumir la omisión de ingresos (E.T., art. 759), utilizando las amplias facultades de fiscalización que tiene la DIAN.

Con fundamento en la pruebas recaudadas por la administración en la operación de registro realizada en las instalaciones de la sociedad actora el 7 de marzo de 2001, concluyó que los ingresos obtenidos en el quinto bimestre de 1998 son superiores a los registrados en la declaración presentada, análisis que incluyó tanto los archivos magnéticos como los documentales encontrados, los cuales sirvieron de fundamento para la expedición del requerimiento especial (jun. 22/2001) y de la liquidación oficial de revisión.

Tales pruebas no fueron cuestionadas por la demandante, toda vez que no en la vía gubernativa ni en la jurisdiccional el accionante allegó al proceso elementos de juicio que permitieran desvirtuar las modificaciones propuestas por la administración.

De manera que demostrado que la administración se ajustó al procedimiento previsto en el artículo 759 del estatuto tributario, para efectos de la aplicación de la presunción por omisión de registro de ventas, correspondía al contribuyente la carga de la prueba del hecho alegado, esto es, proceder a demostrar concretamente y en forma discriminada caso por caso, la naturaleza de las transacciones.

Conforme al artículo 761 del estatuto tributario:

“...

Las presunciones para la determinación de ingresos, costos y gastos admiten prueba en contrario, pero cuando se pretenda desvirtuar los hechos base de la presunción con la contabilidad, el contribuyente o responsable deberá acreditar pruebas adicionales” (destaca la Sala).

Para la Sala, no se ha desvirtuado la presunción de legalidad de los actos administrativos demandados, la actora no realizó ningún esfuerzo probatorio para desvirtuar la presunción invocada y sus argumentos dieron prelación a situaciones puramente formales.

Respecto a la alegada violación al debido proceso, por el desconocimiento del plazo para responder el emplazamiento para corregir de conformidad con los artículos 705, 706 y 730 del estatuto tributario, precisa la Sala:

Toda vez que la declaración tributaria corresponde al impuesto sobre las ventas por el quinto (5º) bimestre de 1998, respecto a la suspensión de términos para notificar el requerimiento especial cuando se practique inspección tributaria, deben aplicarse las disposiciones contenidas en el artículo 251 de la Ley 223 de 1995, que sustituyó el artículo 706 del estatuto tributario.

Ahora bien, del estudio del plenario se desprende que la administración alegó que no se verifica la aludida violación al debido proceso, teniendo en cuenta que si bien el emplazamiento para corregir y el auto que decreta la inspección fueron notificados el mismo día, la práctica de la diligencia de inspección se efectuó con posterioridad al término establecido en el artículo 685 del estatuto tributario, encontrándose en consecuencia en tiempo el acto oficial cuestionado.

Para resolver la Sala considera que según el artículo 705 del estatuto tributario, el requerimiento especial “deberá notificarse a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar. Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos (2) años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma. Cuando la declaración tributaria presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, el requerimiento deberá notificarse a más tardar dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación respectiva”, sin embargo, la ley prevé que el citado plazo puede ser suspendido “cuando se practique inspección tributaria de oficio por el termino de tres meses contados a partir del auto que la decrete”, según lo dispone el artículo 706 ibídem. Lo cual implica que la suspensión del término no es por el lapso que “dure la inspección”, sino por el término fijo de tres meses, contados a partir del auto que la decrete.

Antes de la vigencia de la Ley 223 de 1995, la jurisprudencia de esta corporación reiteró que el lapso de suspensión del término para notificar el requerimiento era mientras durara la inspección tributaria, máximo por tres meses, lapso que empezaba a correr a partir de la fecha en que efectivamente se practicara. No bastaba la notificación del auto que ordena la inspección para que operara la suspensión (1) .

Con la modificación contenida en el artículo 251 de la Ley 223 de 1995, al texto del artículo 706 del estatuto tributario, la Sala ha interpretado que con esta modificación legal, el lapso de suspensión del plazo para dictar el requerimiento especial ya no es el mismo que dure la inspección, sino el término fijo de tres meses, los cuales se empiezan a contar a partir de la fecha de notificación del auto que la decrete, como lo señala de manera expresa la norma, criterio que se mantiene vigente y por tanto se reitera en esta ocasión (2) .

En todo caso la sección hizo una salvedad a la anterior posición con base en el texto de la norma transcrita, para aquellos casos en los que se dicta el auto que ordena la inspección, pero esta no se practica efectivamente (3) .

Para la Sala, la suspensión del término para proferir el requerimiento especial empieza a correr desde la fecha en que se notifique el auto que ordena la inspección tributaria, pero opera solamente cuando la diligencia se practica, para lo cual basta que dentro del periodo se realice al menos una prueba relacionada con la inspección, pues resulta claro que mientras los funcionarios comisionados o inspectores no realicen alguna actividad propia de su encargo, no puede entenderse como es obvio, que hubiesen efectuado la “inspección” ni menos que hubiesen empezado la suspensión del mencionado término (4) .

La administración tributaria, en uso de sus amplias facultades de fiscalización previstas en el artículo 684 del estatuto tributario, puede verificar la exactitud de las declaraciones u otros informes cuando lo considere necesario, facultad utilizada al proferir el emplazamiento para corregir 160762001000014 del 2 de abril de 2001, con fundamento en la operación de registro realizada en las oficinas de la demanda el 7 de marzo de 2001, en donde la DIAN aseguró documentos que según la demandada corresponde a la contabilidad del contribuyente, por los años gravables 1998, 1999, 2000 y 2001, encontrando diferencias de ingresos con los declarados por IVA correspondiente al quinto (5º) bimestre de 1998.

Conforme al artículo 685 del estatuto tributario, el emplazamiento para corregir procede cuando la administración tiene “indicios” sobre la inexactitud de la declaración, razón por la cual dicho acto administrativo no es vinculante para el contribuyente, determinando el mismo artículo que “la no respuesta a este emplazamiento no ocasiona sanción alguna”.

Por tal razón y con la finalidad de efectuar una verificación directa sin limitación probatoria respecto al periodo fiscal cuestionado, la administración profirió el 3 de abril de 2001 el auto de la inspección tributaria 160762001000057, medio de prueba: “...en virtud del cual se realiza la constatación directa de los hechos que interesan a un proceso adelantado por la administración tributaria, para verificar su existencia, características y demás circunstancias de tiempo, modo y lugar, en la cual pueden decretarse todos los medios de prueba autorizados por la legislación tributaria y otros ordenamientos legales, previa la observancia de las ritualidades que les sean propias” (E.T., art. 779 destacado fuera de texto).

En consecuencia, toda vez que por disposición legal (E.T., art. 685) son los indicios de inexactitud los que motivan el emplazamiento para corregir, resulta lógico que la administración pretenda ampliar los medios de prueba a su alcance para verificar la realidad fiscal del contribuyente, comprobando directamente la existencia o no, de inexactitud en la declaración.

Contrario a lo estimado, no existe impedimento legal para que la administración utilice simultáneamente con el término para responder el emplazamiento para corregir, las facultades de fiscalización previstas en el artículo 684 del estatuto tributario, ya que se trata de una labor previa al requerimiento especial, de recaudo de pruebas que no afecta el debido proceso ni el derecho de defensa que le asiste al contribuyente.

En consecuencia, si bien la Sala ha precisado (5) que los términos de suspensión para la notificación del requerimiento especial previstos en el artículo 706 del estatuto tributario, se suman cuando la inspección tributaria y el emplazamiento para corregir se efectúan de forma subsiguiente, en el presente caso no se suspendió el término por cuatro meses, toda vez que la notificación del auto de inspección y del emplazamiento para corregir se efectuaron concomitantemente, quedando incluido el mes para responder el emplazamiento, dentro de los tres meses de duración de la inspección tributaria (del 4 de abril de 2001 al 4 de julio de 2001), circunstancia que no vulneró el derecho de defensa del contribuyente por cuanto contó con la oportunidad legal para su respuesta.

Conforme a lo expuesto, verificada la procedencia de la suspensión de términos prevista en el artículo 706 del estatuto tributario por la práctica de inspección tributaria de oficio, la Sala debe dilucidar si la notificación del requerimiento especial se efectuó dentro del término previsto en el artículo 705-1 del estatuto tributario, adicionado (6) por el artículo 134 de la Ley 223 de 1995, con la finalidad de permitir que cuando la administración tributaria efectúe revisiones en el impuesto sobre la renta y encuentre inconsistencias en las declaraciones del impuesto sobre las ventas o de retención en la fuente, las modifique, teniendo en cuenta que la declaración del impuesto de renta se presenta en el año siguiente al periodo gravable denunciado.

El término para notificar el requerimiento especial y para que queden en firme las declaraciones del impuesto sobre las ventas y retención en la fuente es de dos años, el cual empieza a contarse a partir de la fecha del vencimiento para la presentación de la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable correspondiente, cuando se haya presentado oportunamente.

Si es extemporánea, el término inicia a partir de la fecha de presentación de la liquidación privada inicial y si refleja un saldo a favor, se cuenta a partir de la presentación de la solicitud de compensación o devolución (E.T., arts. 705 y 714).

En el presente caso, relacionado con la declaración del impuesto sobre las ventas del quinto (5º) bimestre de 1998, deberá atenderse en el mismo término para notificar el requerimiento especial que rige para la declaración de renta y complementarios del año gravable 1998, esto es, desde el vencimiento del plazo para declarar, que de acuerdo con el Decreto 2652 del 29 de diciembre de 1998 y el último dígito del número de identificación tributaria de la sociedad demandante (1) fue el 6 de abril del 1999, fecha en la que la sociedad presentó la declaración de renta por ese año gravable.

Conforme con lo anterior, teniendo en cuenta que operó el término de suspensión previsto en el artículo 706 del estatuto tributario, la administración tenía plazo para notificar el requerimiento especial hasta el 6 de julio de 2001, el cual se introdujo al correo el 27 de junio del año citado, mientras que la diligencia de notificación se surtió el 28 de junio de 2001, fecha que no ha sido controvertida por la parte demandante y que consta en los antecedentes (fl. 32 del cuaderno principal) en la resolución que desató el recurso de reconsideración, de igual forma, la sentencia de primera instancia parte de la mencionada fecha de notificación del requerimiento especial en la página 10 del proveído (fl. 106 del cuaderno principal). De esta manera es oportuna la notificación del requerimiento especial, dentro de los dos años señalados en el artículo 705 del estatuto tributario.

Dilucidado lo anterior se debe estudiar si es procedente el beneficio de auditoría previsto en el artículo 4º de la Ley 633 de 2000 respecto al impuesto sobre las ventas por el quinto (5º) bimestre de 1998.

El artículo 4º citado, prescribe:

“ART. 4º—Beneficio especial de auditoría. Las liquidaciones privadas de los años gravables 2000 y anteriores de los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, que incluyan en su declaración correspondiente al año gravable 2000, activos representados en moneda extranjera, poseídos en el exterior a 31 de diciembre del año 1999 y no declarados, quedarán en firme dentro de los cuatro (4) meses siguientes a la fecha de presentación de la declaración del año 2000, en relación con la posible renta por diferencia patrimonial, con la adición de ingresos correspondientes a tales bienes y a los ingresos que les dieron origen, siempre y cuando no se haya notificado requerimiento especial en relación con ingresos diferentes o los originados por comparación patrimonial y se cumpla con las siguientes condiciones...”.

Conforme a dicha norma, el beneficio solo operaba en relación con la posible renta por diferencia patrimonial, con la adición de ingresos correspondientes a tales bienes y a tales bienes y a los ingresos que les dieron origen, beneficio que está previsto para el impuesto sobre la renta y toda vez que se discute el impuesto sobre las ventas por el quinto (5º) bimestre de 1998, no es procedente su aplicación.

Para la Sala, no se ha desvirtuado la presunción de legalidad de los actos administrativos demandados, la actora no realizó ningún esfuerzo probatorio para desvirtuar la presunción invocada y sus argumentos dieron prelación a situaciones puramente formales.

De esta manera se reitera lo señalado por la corporación en sentencia de 23 de marzo de 2006, expediente 15069, Consejera Ponente Dra. Ligia López Díaz, que desató el recurso de apelación del contribuyente, con relación al mismo impuesto, pero por periodo fiscal diferente.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMASE la sentencia del 29 de julio de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Risaralda.

2. RECONÓCESE personería para actuar en nombre de la entidad demandada a la Dra. Ana Isabel Camargo Ángel, conforme al poder que le fue debidamente otorgado.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en la sesión de la fecha».

(1) En este sentido entre otras las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta del 4 de noviembre de 1994, expediente 5735, M.P. Jaime Abella Zárate; del 31 de marzo de 2000, expediente 9794, M.P. Daniel Manrique Guzmán, o del 2 de noviembre de 2001, expediente 12370, M.P. María Inés Ortiz Barbosa.

(2) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencias del 8 de marzo de 2002, expediente 12300, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié, y del 3 de mayo de 2002, expediente 12625, M.P. Germán Ayala Mantilla, entre otras.

(3) Sentencia 12635 del 18 de abril de 2002.

(4) Conforme al acta de visita suscrita por los funcionarios visitadores el 19 de junio de 2001 visible a folio 151 y ss. del anexo 2 del cuaderno 1, la administración envió oficios a la revisoría fiscal de la sociedad (18 de abril de 2001 y 9 de mayo del mismo año) con la finalidad de recaudar las pruebas necesarias para verificar la realidad contable de la demandante. Obra a folios 156 y 157 del anexo 2, cuaderno 1, auto de traslado de pruebas 620 de 19 de junio de 2001, con el que aportan al expediente copias de extractos bancarios obtenidos mediante respuesta de requerimientos a bancos, entre otras pruebas.

(5) Sentencias del 26 de noviembre de 1999, expediente 9681, C.P. Delio Gómez Leyva; del 9 de julio de 1999, expediente 9383, C.P. Daniel Manrique Guzmán y del 13 de febrero de 1998, expediente 8699, C.P. Mariela Herrera V., entre otras.

(6) Artículo 134. Término para notificar el requerimiento en ventas y retención en la fuente. Adiciónase el estatuto tributario con el siguiente artículo:...

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