Sentencia 15088 de junio 29 de 2006 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

RESPONSABILIDAD SOLIDARIA POR IMPUESTOS

Del representante legal o liquidador en el caso de disolución de sociedades o cooperativas.

EXTRACTOS: «Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 16 de febrero de 2004 proferida por el Tribunal Administrativo del Huila, estimatoria de las súplicas de la demanda contra los actos administrativos proferidos en el proceso de cobro coactivo.

Antecedentes

La administración de impuestos de Neiva mediante la Resolución 001 del 8 de enero de 1997, sancionó a la precooperativa de Secadores de Café Asociados del Sur, Secasur, por enviar información que no cumplía con las especificaciones técnicas por la suma de $94.200.000, confirmada mediante la Resolución 3 del 10 de febrero de 1998.

El 19 de abril de 1999, la administración de impuestos nacionales de Neiva profirió el mandamiento de pago 990086 contra Secasur en su condición de entidad sancionada.

Con el mandamiento de pago 990131 del 11 de junio de 1999, se vincula al señor Jaime Pulido Parra como deudor solidario de la precooperativa Secasur en su calidad de liquidador de la entidad.

Como el actor no fue mencionado en los actos administrativos sancionatorios contra la precooperativa Secasur, propuso las excepciones de falta de título ejecutivo y ausencia de responsabilidad solidaria, declaradas no probadas en la Resolución 002 del 19 de agosto de 1999, que ordenó llevar adelante la ejecución por tratarse de un deudor solidario.

Previa interposición del recurso de reposición contra el acto mencionado, la DIAN de Neiva con la Resolución 007 del 15 de octubre de 1999, la confirma en su totalidad.

La demanda

El señor Jaime Pulido Parra en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho demandó las resoluciones 002 del 19 de agosto de 1999 que declaró no probadas las excepciones y 007 del 15 de octubre de 1999 que la confirmó, para que sean declaradas nulas y en consecuencia sea desvinculado del proceso ejecutivo coactivo instaurado en su contra.

Señala como normas violadas los artículos 29, 209 y 228 de la Constitución Política; 683, 794, 828 numeral 3º, 831 numeral 7 y 847 del estatuto tributario; 106 a 121 de la Ley 79 de 1998; 35 y 84 del Código Contencioso Administrativo.

Cita el artículo 29 de la Constitución Política para evidenciar que al actor no le fueron notificados los actos administrativos que constituyen el título ejecutivo, por lo que careció de la oportunidad de presentar o solicitar pruebas contra los hechos constitutivos de la supuesta falta, ni se tipificó como solidariamente responsable, para que la administración procediera a proferir mandamiento de pago en su contra, en absoluta violación del derecho de audiencia y de defensa.

Argumenta que las resoluciones sancionatorias sólo vinculan a la precooperativa Secasur, por lo que curiosamente constituye el título ejecutivo con el que se pretende relacionar al actor con un mandamiento de pago posterior e independiente, sin título previo en su contra.

Aduce que se vulneraron los artículos 828 del estatuto tributario en concordancia con el 488 del Código de Procedimiento Civil, en cuanto a la naturaleza del título ejecutivo base de recaudo, en la medida en que debe tratarse de documentos que “constituyan plena prueba contra el deudor” y en el presente caso los actos sancionatorios no tienen la capacidad de vincular al actor, ya que la administración interpretó en forma errónea el artículo 828-1 del estatuto tributario adicionado por el 83 de la Ley 6ª de 1992, en el sentido de que el deudor solidario se vincula a través de mandamiento de pago, pues procede siempre y cuando haya participado en la constitución del título ejecutivo.

Sostiene que la DIAN después de que estuviera en firme el mandamiento de pago contra Secasur, al haber vencido el término pertinente para excepcionar, libró otro mandamiento de pago contra el actor como deudor solidario, por lo que su vinculación resultaba extemporánea.

Indica que Secasur mediante determinación adoptada por la asamblea el 5 de noviembre de 1994, dispuso que por razón de las pérdidas debía disolverse y liquidarse, para lo cual designó como liquidador a Jaime Pulido Parra, por lo que para la época en que se realizó la distribución de los activos sociales entre los cooperados, la deuda no existía ni siquiera como contingencia, pues al liquidador dentro de sus responsabilidades se le puede exigir alto grado de diligencia, pero no hechos o circunstancias que se producirían dos años después.

Explica que a la precooperativa de Secadores de Café Asociados del Sur, Secasur le fue reconocida personería jurídica el 26 de mayo de 1992, por parte de Dancoop, hoy Dansocial, que aún hoy subsiste como ente jurídico capaz de adquirir derechos y contraer obligaciones, según certificaciones que la acreditan, ya que el proceso de liquidación llegó hasta la radicación del acta final de liquidación conforme a los artículos 106 al 121 de la Ley 79 de 1988, el cual debía culminar con la cancelación de la personería jurídica por parte del nivel central de Dansocial a través de acto administrativo, situación que no se presentó por la manifestación del órgano directivo de la entidad de rehacer su funcionalidad.

Señala que la ley en comento faculta a la junta de socios para suspender el proceso de liquidación y reanudar actividades en cualquier momento, siempre y cuando no se haya cancelado la personería jurídica, de ahí que Secasur a través del acta del 7 de abril de 1999 adoptó la determinación de reactivar y reanudar su objeto social, acta que en cumplimiento del Decreto 2150 de 1995 se registró en la Cámara de Comercio de Neiva el 26 de abril de 1999, lo que demuestra que la entidad no ha dejado de existir y que por el contrario ejerce sus derechos y obligaciones.

Por tal razón la premisa contemplada en el artículo 847 del estatuto tributario desapareció desde el momento en que la precooperativa por intermedio de su máximo órgano jerárquico adoptó la determinación de revocar la disolución y liquidación, por lo que la obligación es de responsabilidad exclusiva de Secasur.

Interpreta el artículo 847 del estatuto tributario para denotar que el legislador consagra la responsabilidad de los representantes legales o liquidadores que dejen de cancelar a la administración de impuestos las deudas insolutas a cargo de las sociedades que se encuentren legalmente liquidadas, para que no se burlen las obligaciones fiscales a favor de la Nación, por lo que la responsabilidad solidaria de los representantes legales o liquidadores se concreta en el momento de la extinción del contrato social del ente jurídico y al no extinguirse, es imposible predicar responsabilidad solidaria, puesto que su alcance es eminentemente restrictivo.

(...).

La sentencia apelada

El Tribunal Administrativo del Huila mediante sentencia del 16 de febrero de 2004, declaró la nulidad de los actos administrativos demandados y dejó sin efecto el mandamiento de pago 990031 del 11 de junio de 1999, por la prosperidad de la excepción propuesta por el ejecutado.

Transcribe el artículo 847 del estatuto tributario, para inferir que la solidaridad es respecto de las obligaciones de la sociedad de plazo vencido existentes cuando ocurrió el hecho de la disolución y no las posteriores a tal suceso, por lo que en el caso particular si bien es cierto la sanción por omisión de información se impuso a Secasur por el período gravable de 1994, no era una obligación cierta y exigible para ese momento, dado que su imposición fue en 1997, por lo que no surge la responsabilidad solidaria en cabeza del liquidador.

Afirma que la administración profirió el mandamiento de pago contra el actor, sin que se hubiera establecido previamente y en atención a los trámites legales, la obligación pecuniaria que le servía de fundamento, la cual debe ser clara, expresa y actualmente exigible.

Considera que si la fuente de la responsabilidad solidaria es el artículo 847 del estatuto tributario, debió la Administración formularle el cargo respectivo para que el deudor pudiera rebatir las circunstancias fácticas descritas en la norma, cuya omisión vulneró el debido proceso, dado que la obligación nació del mandamiento ejecutivo.

El recurso de apelación

La parte demandada interpuso recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia.

Cita los artículos 847 y 848 del estatuto tributario, para evidenciar que la ley concede a la administración de impuestos la prerrogativa de hacer valer las deudas fiscales a su favor después de vencido el término de veinte días siguientes a la comunicación de disolución de la sociedad por parte del representante legal, antes de que se apruebe la liquidación.

Afirma que si bien es cierto para la fecha en que la precooperativa entró en disolución (5 de noviembre de 1994), no se encontraba vigente el acto administrativo que le impuso la sanción, también lo es que el representante legal debió cumplir con el envío de la información acorde con las especificaciones técnicas de que trata el artículo 631 del estatuto tributario, motivo por el cual se le impuso la respectiva sanción.

Por ello el acto de sanción presta mérito ejecutivo contra Secasur de acuerdo con los artículos 828 y 847 ibídem, máxime cuando el liquidador conocía el hecho objeto de sanción, ya que interpuso el correspondiente recurso de reconsideración.

En cuanto a la preexistencia de un título ejecutivo en contra del actor, indica que con la Ley 6ª de 1992, artículo 83 (E.T., art. 828-1), la vinculación del deudor solidario se efectúa mediante la notificación del mandamiento de pago, en el cual se determina el monto de la obligación y se notifica en la forma señalada en el artículo 828 ibídem.

Por lo anterior, concluye que no se requería de la expedición de un acto previo en el que se analizaran las circunstancias de hecho y de derecho para declarar al actor como responsable solidario de la deuda a cargo de la sociedad.

(...).

Consideraciones de la Sala

De acuerdo con los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandada, no se configura la excepción de falta de título ejecutivo, ya que éste lo constituye el acto administrativo a través del cual se impuso sanción a la precooperativa de Secadores de Café Asociados del Sur, Secasur, descrito en el mandamiento de pago notificado al señor Jaime Pulido Parra, en su condición de liquidador de dicha entidad.

En los antecedentes de la actuación administrativa impugnada, se advierte que la administración libró el mandamiento de pago 990131 de junio 11 de 1999 contra el señor Jaime Pulido Parra, que según acta 005 del 28 de noviembre de 1994, registrada en Dancoop, hoy Dansocial, fue nombrado liquidador de Secasur.

El fallador de primera instancia encontró que no se configuraba responsabilidad solidaria en cabeza del accionante, puesto que la sanción no existía para el momento en que el ente jurídico entró en el proceso de disolución y liquidación. Además, consideró que prosperaba la excepción de falta de título ejecutivo, toda vez que la administración omitió establecer previamente la obligación pecuniaria que servía de fundamento al mandamiento de pago.

Para la Sala lo primero que se debe determinar es si en el sub examine surgió la responsabilidad solidaria invocada por la entidad demandada, dado que es dicha figura la que permite al fisco dirigirse contra el liquidador de la cooperativa para el cobro de las respectivas obligaciones tributarias.

En el caso en estudio, se adelanta el cobro coactivo de la Resolución 001 del 8 de enero de 1997, a través de la cual se sancionó a Secasur por enviar información que no cumplía con las especificaciones técnicas exigidas en las normas legales.

La vinculación del actor al proceso coactivo adelantado en contra de la precooperativa de Secadores de Café Asociados del Sur, Secasur, se originó porque en su condición de representante legal (liquidador), omitió dar aviso dentro de los diez días siguientes a la fecha en que ocurrió el hecho que produjo la causal de disolución a la división de cobranzas de la administración de impuestos nacionales de Neiva, para que se le comunicaran las deudas fiscales de plazo vencido a cargo de la cooperativa.

La Sala observa que en la Resolución 002 del 19 de agosto de 1999 (fls. 158-162 c.2), que resolvió las excepciones contra el mandamiento de pago, se afirma que Dancoop en el oficio 6752 del 23 de noviembre de 1998 (fls. 23-29 ib.), manifiesta que el proceso de liquidación de la precooperativa Secasur terminó en el mes de marzo de 1995 y en él se entregó el remanente de aportes sociales a cada uno de los asociados e igualmente en certificación 727 del 28 de noviembre de 1996 consta que se finiquitó la liquidación y fueron aprobados los estados financieros (fls. 127-131 ib.), aspectos por demás manifestados por el actor tanto en el proceso sancionatorio como en el coactivo.

Es más, en el recurso de reposición contra el acto mencionado, señala que

“Si bien la junta de asociados mediante el acta 005 del 28 de noviembre de 1994, tomó la decisión de disolver y liquidar la precooperativa al registrar pérdidas económicas y no existir un ambiente comercial estable que permitiera continuar con su objeto social, dicho proceso llegó hasta la radicación del acta final de liquidación ante Dancoop-Neiva...”.

Por lo anterior, expone la administración que se generó responsabilidad solidaria para el liquidador de la cooperativa, porque “no dio aviso a la división de cobranzas dentro de los diez días siguientes a la fecha en que se produjo la causal de disolución y no procuró el pago de la deuda fiscal de conformidad con la prelación de créditos, tal como lo establece el artículo 847 del estatuto tributario”. El artículo 847 ibídem dispone:

“En liquidación de sociedades. Cuando una sociedad comercial o civil entre en cualquiera de las causales de disolución contempladas en la ley, distintas a la declaratoria de quiebra o concurso de acreedores, deberá darle aviso, por medio de su representante legal, dentro de los diez (10) días siguientes a la fecha en que haya ocurrido el hecho que produjo la causal de disolución, a la oficina de cobranzas de la administración de impuestos nacionales ante la cual sea contribuyente, responsable o agente retenedor, con el fin de que ésta le comunique sobre las deudas fiscales de plazo vencido a cargo de la sociedad.

Los liquidadores o quienes hagan sus veces deberán procurar el pago de las deudas de la sociedad, respetando la prelación de los créditos fiscales.

PAR.—Los representantes legales que omitan dar el aviso oportuno a la administración y los liquidadores que desconozcan la prelación de los créditos fiscales, serán solidariamente responsables por las deudas insolutas que sean determinadas por la administración, sin perjuicio de la señalada en el artículo 794, entre los socios y accionistas y la sociedad” (negrillas de la Sala).

De acuerdo con el precepto legal mencionado, los representantes legales son solidariamente responsables por las deudas de la sociedad, cuando omiten dar aviso oportuno a la administración, “dentro de los diez (10) días siguientes a la fecha en que haya ocurrido el hecho que produjo la causal de disolución” o en el evento de que el liquidador “desconozca la prelación de los créditos fiscales”.

Ahora bien, para que esta responsabilidad sea efectiva, se requiere acreditar la ocurrencia de los presupuestos previstos en la norma, es decir, comprobar que el representante legal omitió comunicar la causal de disolución dentro del término legal o que el liquidador ignoró la prelación del crédito tributario, toda vez que el legislador quiere evitar obligaciones fiscales insolutas.

En el sub examine la precooperativa de Secadores de Café Asociados del Sur, Secasur, mediante decisión adoptada por la junta de socios en el acta 005 del 28 de noviembre de 1994, decidió liquidar y disolver la cooperativa, para lo cual nombró como liquidador al señor Jaime Pulido Parra, quien estaba obligado a la luz del artículo 847 del ordenamiento fiscal a informar dentro de los diez días siguientes la ocurrencia de la causal de disolución, a fin de que la administración dentro de los veinte (20) días posteriores al recibo de la comunicación o aviso, remitiera las obligaciones a cargo del ente cooperativo, sin perjuicio de hacer valer las deudas fiscales pendientes que se conocieran o derivaran antes de la aprobación de la respectiva liquidación (E.T., art. 848).

Entonces el aviso o comunicación sobre la disolución del ente social en el término comentado, garantiza que el fisco pueda hacer valer sus deudas tributarias antes de que desaparezca del mundo jurídico, para lo cual radica en su representante legal, en este caso el liquidador, la responsabilidad de efectuar tal aviso, so pena de que recaiga en él la solidaridad de pagarlas junto con la sociedad disuelta.

Como en el asunto debatido el actor no ha desvirtuado la omisión de avisar oportunamente a la administración sobre la disolución y liquidación de la cooperativa, se cumple el presupuesto que contempla la norma para que se genere la responsabilidad solidaria, sin que esta desaparezca por su posterior reactivación justo antes de obtener la cancelación de la personería jurídica como erradamente lo interpreta el accionante.

En efecto, la responsabilidad solidaria que consagra el artículo 847 del estatuto tributario, para los representantes legales y liquidadores surge en la medida en que pongan en peligro el pago de obligaciones tributarias a cargo del ente social, ya sea porque no avisan de su liquidación y por ende la administración se ve imposibilitada para hacer valer sus créditos, o porque siendo la deuda fiscal privilegiada frente a otras acreencias, se desconoce dicha prelación, con lo cual en ambos casos la deuda puede quedar insoluta.

Por tanto, la Sala observa que en el sub lite la junta directiva de la cooperativa Secasur decidió liquidarla por registrar pérdidas económicas, para lo cual se adelantó todo el proceso liquidatorio que culminó en marzo de 1995, con la entrega del remanente de los aportes a cada uno de los asociados y la aprobación de los respectivos estados financieros, tal como dan cuenta de ello las certificaciones de Dancoop (hoy Dansocial), por lo que sólo quedaba pendiente la cancelación de la respectiva personería jurídica.

De tal manera, que en la práctica se trataba de una persona jurídica liquidada a la cual sólo le faltaba obtener la cancelación de su personería jurídica, que en dicho momento fue reactivada por voluntad de la asamblea mediante acta del 7 de abril de 1999 (registrada en cámara de comercio 26 de abril del mismo año) como lo sostiene el demandante, con posterioridad no sólo de la determinación de la respectiva sanción (Res. 001/97, ene. 8), sino del inicio del proceso de cobro, ya que la administración le solicitó su pago con el oficio 6561 del 17 de noviembre de 1998, como lo expresa el acto administrativo que decidió las excepciones.

Así las cosas, su reactivación antes de que se cancelara la personería de la cooperativa y una vez agotadas las etapas para su liquidación, no constituye una situación que el legislador contemple en la disposición legal como eximente de la responsabilidad solidaria en cabeza del representante legal o liquidador, toda vez que se reitera ésta surge como consecuencia de la omisión en el aviso oportuno de la causal de disolución, razón por la cual no prospera la excepción de falta de calidad de deudor solidario.

Ahora bien, cosa distinta es que la Sala haya expresado (1) que el mandamiento de pago sólo puede expedirse bajo la preexistencia de un título ejecutivo, que permita a los deudores solidarios conocer la obligación fiscal, su cuantía, y los períodos gravables adeudados, situación que no se presentó en el caso en estudio.

Ha sostenido la sección (2) que si bien después de la entrada en vigencia de la Ley 6ª de 1992, artículo 83, que incorporó al estatuto tributario el artículo 828-1, según el cual “La vinculación del deudor solidario se hará mediante la notificación del mandamiento de pago”, dicha actuación debe entenderse restringida al proceso administrativo de cobro coactivo, no a la actuación precedente de formación del título ejecutivo, que necesariamente debe cumplirse, porque el proceso de cobro, que se inicia con la notificación del mandamiento de pago no tiene como finalidad la declaración o constitución de obligaciones, sino hacer efectivas las obligaciones claras, expresas y exigibles, previamente definidas a favor de la Nación y a cargo de los contribuyentes, por lo que para la ejecución se requiere la existencia previa de un título, tal como se colige de lo dispuesto en el artículo 68 del Código Contencioso Administrativo, que reza “prestarán mérito ejecutivo por jurisdicción coactiva, siempre que en ellos conste una obligación clara, expresa y actualmente exigible”.

Por tanto, al no existir un título ejecutivo en contra del señor Jaime Pulido Parra que lo acreditara como deudor solidario de la precooperativa Secasur, no podía la administración adelantar válidamente el respectivo proceso coactivo en su contra, por lo que la Sala confirmará la sentencia impugnada que dio prosperidad a la excepción de falta de título para anular la actuación administrativa cuestionada».

(Sentencia de 29 de junio de 2006. Expediente 15088. Consejera Ponente: Dra. María Inés Ortiz Barbosa).

(1) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencias del 4 de septiembre de 2003, exp. 13047, C.P. Germán Ayala Mantilla, del 23 de agosto de 2002, exp. 12889, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié y 7 de diciembre de 2005, exp. 14758, C.P. Ligia López Díaz.

(2) Consejo de Estado, sentencias del 1º de abril de 2001, exp. 11150, C.P. Ligia López Díaz que reitera las de febrero 14 de 1997, exp. 7991; agosto 4 de 2000, exp. 10159; y agosto 25 de 2000, exp. 10446.

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