Sentencia 15238 de junio 28 de 2007 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación 05001-23-31-000-2000-01397-01 (15238)

Consejera Ponente:

Dra. María Inés Ortiz Barbosa

Actor: Jacaranda S.A.

Fallo

Bogotá, D.C., veintiocho de junio de dos mil siete.

Se decide el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la sociedad Jacaranda S.A. contra la sentencia de 2 de septiembre de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia desestimatoria de las súplicas de la demanda en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos que le determinaron el impuesto de renta y complementarios por el año gravable de 1995.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Conforme a los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte actora, el problema jurídico que debe resolver la Sala en primer lugar, es si tanto el auto de inspección tributaria como el emplazamiento para corregir practicado a la sociedad, tuvieron la virtud de suspender el término para la notificación del requerimiento especial, impidiendo la firmeza de la liquidación privada, como lo decidió el tribunal, o si, como lo alega la recurrente, el emplazamiento para corregir no suspendió el término y por tanto el requerimiento especial fue extemporáneo, ocurriendo en consecuencia la firmeza de la declaración.

Dilucidado lo anterior, debe la Sala estudiar los demás cargos de apelación, relacionados con la determinación oficial del impuesto por rechazo de pasivos, rechazo de ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, determinación de la renta por el sistema ordinario, determinación de la renta por comparación patrimonial y ajustes a la contribución especial, anticipo e imposición de la sanción por inexactitud.

1. Extemporaneidad del requerimiento especial.

El tribunal consideró que tanto el auto de inspección tributaria como el emplazamiento para corregir suspendieron el término para notificar el requerimiento especial por 4 meses, de manera que la notificación efectuada el 2 de octubre de 1998, lo fue oportunamente y no operó la firmeza de la declaración.

Por su parte la sociedad demandante y el Ministerio Público coinciden en señalar que solo el auto que decretó la inspección tributaria suspendió el término para la notificación del requerimiento especial y no el emplazamiento para corregir, toda vez que cuando este se notificó, el término estaba suspendido y no podía considerarse que se suspendiera un término que no estaba corriendo. Así las cosas, el requerimiento especial fue extemporáneo y operó la firmeza de la liquidación privada.

Pues bien, de conformidad con el artículo 714 del estatuto tributario, la declaración privada quedará en firme, si dentro de los dos años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial.

Concordante con lo anterior, el artículo 705 ibídem, señala como término para notificar el requerimiento especial “a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar”.

Según las partes del proceso, el vencimiento del plazo para presentar la declaración del impuesto de renta por el año gravable de 1995 en el caso de la sociedad, era el 4 de junio de 1996 (día en que igualmente fue presentada), por lo tanto desde esta fecha empezó a correr el plazo para notificar el requerimiento especial, y debía ser notificado a más tardar el 4 de junio de 1998.

Sin embargo, este término puede ser suspendido, conforme lo dispone el artículo 706 del estatuto tributario (luego de la reforma introducida por la Ley 223 de 1995) así:

“Cuando se practique inspección tributaria de oficio por el término de tres meses contados a partir de la notificación del auto que la decrete;

Cuando se practique inspección tributaria a solicitud del contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, mientras dure la inspección.

También se suspenderá el término para la notificación del requerimiento especial, durante el mes siguiente a la notificación del emplazamiento para corregir”.

Ahora bien, el 3 de junio de 1998, esto es, un día antes de vencerse el término para notificar el requerimiento especial, la división para el control y penalización tributaria de la Administración de Impuestos Nacionales de Medellín expidió el Auto de Inspección Tributaria 59-11-48-378-8-000183; notificado en la misma fecha por correo (fls. 4 y 5 c.a.)

En cuanto a la suspensión del término por la notificación del auto que decreta la inspección tributaria, esta corporación ha señalado que la finalidad del mencionado auto es la práctica real de la prueba, por lo que si esta no se realiza dentro de los tres meses siguientes, así sea con el levantamiento de al menos una diligencia, no puede operar la suspensión prevista en la ley, por cuanto el objeto de la norma no se cumpliría. En este caso hubo pruebas adelantadas por la administración, como cruces de información e inspección contable.

De acuerdo con el inciso primero de la disposición transcrita, el término para notificar el requerimiento especial se suspendió por tres meses, hasta el 3 de septiembre de 1998, en consecuencia y como faltaba un día para el vencimiento del plazo de los dos años, el requerimiento debía ser notificado a más tardar el 4 de septiembre de 1998.

Aun suspendido el término por la inspección tributaria, el 1 de septiembre de 1998, la administración expidió y notificó a la sociedad actora el Emplazamiento para Corregir 59-11-48-378-4-000289 (fl. 285 c.a.), lo que a juicio de la parte demandada y del tribunal suspendió por un mes más, el término para la notificación del requerimiento especial.

El emplazamiento para corregir se encuentra previsto en el artículo 685 del estatuto tributario para “cuando la Administración de Impuestos tenga indicios sobre la inexactitud de la declaración del contribuyente, responsable o agente retenedor, podrá enviarle un emplazamiento para corregir, con el fin de que dentro del mes siguiente a su notificación, la persona o entidad emplazada, si lo considera procedente, corrija la declaración liquidando la sanción por corrección respectiva de conformidad con el artículo 644 ib. La no respuesta a este emplazamiento no ocasiona sanción alguna”.

Como se observa, tanto la práctica del emplazamiento para corregir como su respuesta, es discrecional para la administración y para el contribuyente; no es un acto obligatorio previo a la liquidación de revisión, ni su falta de respuesta ocasiona sanción alguna para el administrado, tampoco es necesario dentro del proceso de fiscalización, y si se produce, no tiene que guardar correspondencia, ni con el requerimiento especial ni con la liquidación de revisión. Sin embargo, el artículo 706 del estatuto tributario, le ha dado de manera expresa el alcance de suspender el término para practicar el requerimiento especial, al igual que la inspección tributaria.

Por ello, el emplazamiento para corregir debe ser notificado dentro del término de firmeza de la declaración, es decir, mientras la administración se encuentre en tiempo para notificar el requerimiento especial y no como lo señala la parte actora, que debe ser dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar, pues el ordenamiento tributario prevé la suspensión de este plazo, en las dos disposiciones citadas.

Además el contribuyente puede corregir voluntariamente su declaración y evitar que se le practique un requerimiento especial con el anuncio de la imposición de las sanciones que proceden y la determinación oficial del impuesto mediante la liquidación de revisión.

Ahora bien, a juicio de la Sala, el emplazamiento para corregir, practicado aun suspendido el término por la inspección tributaria, no tiene la virtud de suspender un mes más el mencionado plazo, pues los días que corran para su respuesta dentro del término de suspensión no cuentan para ese efecto.

Al respecto esta Sala se pronunció en sentencia de octubre 18 del 2006, expediente 15068, C.P. Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié, así:

“En consecuencia, si bien la Sala ha precisado (1) que los términos de suspensión para la notificación del requerimiento especial previstos en el artículo 706 del estatuto tributario, se suman cuando la inspección tributaria y el emplazamiento para corregir se efectúan de forma subsiguiente, en el presente caso no se suspendió el término por cuatro meses, toda vez que la notificación del auto de inspección y del emplazamiento para corregir se efectuaron concomitantemente, quedando incluido el mes para responder el emplazamiento, dentro de los tres meses de duración de la inspección tributaria, (del 4 de abril de 2001 al 4 de julio de 2001) circunstancia que no vulneró el derecho de defensa del contribuyente por cuanto contó con la oportunidad legal para su respuesta”.

Precisa la Sala que otros términos para corregir se encuentran previstos en los artículos 709 y 713 del estatuto tributario.

De acuerdo con lo anterior y aplicado al presente caso, no hubo suspensión por 4 meses, pues el emplazamiento para corregir fue notificado el 1º de septiembre de 1998, quedando un día para su respuesta dentro de la suspensión por la inspección tributaria que iba hasta el 3 de septiembre de ese año, de manera que con la expedición del mencionado emplazamiento, la administración debía proferir y notificar el requerimiento a más tardar el 2 de octubre de 1998, pues el emplazamiento suspendió el término del 3 de septiembre al 1º de octubre de 1998, más el día que faltaba cuando se notificó el auto de inspección tributaria.

Ahora bien, el 2 de octubre de 1998 se profirió y envió por correo para su notificación el Requerimiento Especial 59-11-48-378-7-164, el cual fue devuelto y en consecuencia notificado por aviso en el Diario de la República el 14 de diciembre de 1998.

En el anterior orden de ideas, y aunque el requerimiento especial fue notificado por aviso el 14 de diciembre de 1998, el artículo 568 del estatuto tributario, dispone expresamente, en materia de notificaciones devueltas por el correo, que “la notificación se entenderá surtida para efectos de los términos de la administración, en la primera fecha de introducción al correo…”, por lo tanto, se debe tener como fecha de notificación del requerimiento especial el 2 de octubre de 1998.

Así las cosas, el requerimiento especial fue notificado dentro del término legal, impidiendo que operara la firmeza de la declaración. No prospera el cargo.

2. Pasivos rechazados por $ 80.000.000.

La administración rechazó la suma de $ 80.000.000 declarados como pasivos por no estar soportados con documentos idóneos, los cuales, indica la sociedad, corresponden a la compra de 120.000 cuotas de interés social que posee la señora Elena Echavarría en la sociedad Quebradahonda según las escrituras públicas correspondientes.

En el acta de inspección contable señala la administración que la sociedad registra pasivos en su contabilidad por valor de $ 92.989.000 de los cuales $ 80.000.000 no fueron soportados.

En el acta de inspección tributaria se señaló que de la investigación realizada a la sociedad, de los pasivos declarados por $ 92.989.000, se aceptaba la suma de $ 12.989.000 correspondientes a pasivos estimados y provisiones, y el resto no, por cuanto no fueron comprobados.

Que en ninguna de las escrituras públicas se dice cómo, cuándo, dónde, por qué valor, y de qué forma la sociedad procedería a cancelar la compra de las cuotas sociales, tampoco se estipularon el plazo ni los intereses pactados, ni se aportó ni mencionó alguna garantía en respaldo de la obligación.

Como consecuencia de lo anterior, en el requerimiento especial se plantea el rechazo de pasivos por valor de $ 80.000.000 en atención a que no se encuentran soportados idóneamente, esto es, con comprobantes internos y externos de la contabilidad. Que la sociedad presenta solamente documentos con los cuales se llevan las novedades al movimiento de contabilidad y las notas de contabilidad por la vigencia de 1995, con lo cuales no se prueba la existencia de los pasivos, como tampoco lo acreditan las escrituras públicas aportadas.

Ahora bien, la sociedad ha señalado que ha presentado comprobantes internos y externos en los que se soporta el pasivo así:

Comprobantes internos: el registro de un crédito a favor de Elena Echavarría por $ 80.000.000 y el registro de un débito en la cuenta 121005 (inversiones en cuotas o partes de interés social) y un crédito en la cuenta 230505 (cuentas por pagar a María Teresa Elena Echavarría).

Comprobantes externos: la escritura pública Nº 3015 de 7 de julio de 1995 y su aclaratoria 4689 de 29 de septiembre de 1995 y la cuenta por cobrar que envió la señora Elena Echavarría a la sociedad Adrogue Ltda. por la suma de $ 80.000.000 por concepto de la compra de 120.000 cuotas o partes de interés social que poseía en la sociedad Quebradahonda Ltda.

Además con motivo del recurso de reconsideración allegó un certificado del revisor fiscal de la sociedad Jacaranda S.A. (absorbente de Adrogue Ltda.) en el que certifica el registro contable del pasivo y su correspondiente débito en la cuenta de inversiones en la sociedad Quebradahonda Ltda.; así como una certificación del contador de la señora Elena Echavarría en la que consta que declaró como cuenta por cobrar en su declaración de renta del año 1995 la suma de $ 80.000.000.

Como se observa de los actos acusados, el rechazo de los pasivos está fundamentado en el incumplimiento por parte de la sociedad de lo dispuesto en los artículos 283, 770 y 771 que disponen:

ART. 283.—Requisitos para su aceptación. Para que proceda el reconocimiento de las deudas, el contribuyente está obligado:

1. A conservar los documentos correspondientes a la cancelación de la deuda, por el término señalado en el artículo 632.

2. (...).

PAR.—Los contribuyentes que no estén obligados a llevar libros de contabilidad, solo podrán solicitar los pasivos que estén debidamente respaldados por documentos de fecha cierta. En los demás casos, los pasivos deben estar respaldados por documentos idóneos y con el lleno de todas las formalidades exigidas para la contabilidad (resalta la Sala).

ART. 770.—Prueba de pasivos. Los contribuyentes que no estén obligados a llevar libros de contabilidad, solo podrán solicitar pasivos que estén debidamente respaldados por documentos de fecha cierta. En los demás casos, los pasivos deben estar respaldados por documentos idóneos y con el lleno de todas las formalidades exigidas para la contabilidad.

Y en cuanto a la prueba supletoria de pasivos el artículo 771 dispone que el incumplimiento de lo dispuesto en el artículo anterior, acarreará el desconocimiento de los pasivos, a menos que se pruebe que las cantidades respectivas y sus rendimientos, fueron oportunamente declarados por el beneficiario.

Ahora bien, la sociedad Adrogue Ltda., se encontraba obligada a llevar libros de contabilidad, por lo tanto para el reconocimiento de sus pasivos, debían estar respaldados por documentos idóneos en los que se precise la obligación según el origen y naturaleza del crédito y además se registre en su contabilidad de acuerdo con las exigencias legales.

La ley no exige que tales pasivos consten en contratos escritos, sino que la obligación pueda probarse con otros soportes contables que cumplan los requisitos legales y que examinados en conjunto, demuestren su existencia.

Al examinar los documentos allegados por la sociedad, se tienen los siguientes documentos para comprobar el pasivo:

En la escritura pública Nº 3015 de 7 de julio de 1995 y su aclaratoria Nº 4689 de 29 de septiembre de 1995, consta la cesión de 120.000 cuotas sociales de Quebradahonda Ltda. cedidas por la señora Elena Echavarría a la sociedad Adrogue Ltda. por un valor de $ 1.200.000 (fls. 307 y ss. del c.a.).

El documento visible a folio 451 c.a. en el que se dice que la sociedad Adrogue Ltda., le debe a Elena Echavarría Olano por concepto de venta de 120.000 cuotas sociales de Quebradahonda Ltda. según escritura pública Nº 03015 de la Notaría 42 de Bogotá, por $ 80.000.000; tiene fecha 7 de julio de 1995 y autenticada ante notario el 30 de julio de 1999, constituye un documento de orden interno donde consta el pasivo de la sociedad Adrogue respecto a la compra de dichas cuotas; el documento se trata de una cuenta de cobro, la cual conforme a la práctica comercial no es usual que mencione los registros contables ni los demás detalles inherentes al crédito, por lo que no debe rechazarse su valor probatorio por la carencia de tales datos.

En relación con lo dispuesto en el artículo 283 del estatuto tributario, que señala que para el reconocimiento de las deudas el contribuyente está obligado a conservar los documentos correspondientes a su cancelación, por el término señalado en el artículo 632 ib. (5 años), el hecho que la sociedad no haya dado ninguna explicación ni demostrado la conservación de los documentos, no puede llevar a asumirse que no lo hizo, de manera que la administración tributaria no podía basar su rechazo en tal presunción.

En relación con las notas contables y los registros en los libros de contabilidad de la sociedad acerca de ese pasivo, a juicio de la Sala son eficaces para demostrar su existencia, ya que aunque escasas los mismos están soportados por documentos de orden interno (cuenta de cobro) y externos (escritura pública de cesión de cuotas) que junto con el asiento contable para demostrar el crédito correspondiente, resultan ser suficientes para que la Sala acepte el pasivo al encontrarlo adecuadamente respaldado por los comprobantes internos y externos (E.T., art. 774, num. 2º).

De otra parte, la certificación del revisor fiscal de la sociedad visible a folio 477 del c.a., hace referencia al registro del pasivo en los libros de contabilidad, indicando las cuentas de naturaleza débito y crédito utilizadas para el registro contable así como el saldo de tal pasivo al 31 de diciembre de 1995. Los datos contenidos en dicho certificado del revisor fiscal tiene la eficacia suficiente para desvirtuar la determinación oficial.

Finalmente, la certificación de la contadora de la señora Elena Echavarría, visible a folio 478 del c.a., manifiesta que la mencionada señora presentó declaración de renta por el año gravable de 1995, que dentro del total de inversiones y cuentas por cobrar declaradas por la suma de $ 207.659.000, se encuentra incluida la cuenta por cobrar a la sociedad Adrogue por valor de $ 80.000.000, y además que en la misma declaración en el renglón 14 del formulario declaró ingresos por $ 80.000.000 por la venta de cuotas o partes de interés social en la sociedad Quebradahonda a la sociedad Adrogue.

A juicio de la Sala, esta certificación debe aceptarse como prueba del pasivo, en atención que señala que se declaró una cuenta por cobrar a la sociedad Adrogue por $ 80.000.000 que aunque no se exprese el concepto preciso, es claro que hace referencia a una cuenta por cobrar a la sociedad Adrogue absorbente de la actora, sin que sea necesario en este caso ser explícito en cuanto al origen del mismo. Adicionalmente, certifica que se declaró también un ingreso por la venta de cuotas de interés social en la sociedad Quebradahonda Ltda., por la suma de $ 80.000.000 a la sociedad Adrogue Ltda.

De acuerdo a tal certificación, la sociedad demandante desvirtúa la glosa determinada por la administración y se acepta el pasivo rechazado por $ 80.000.000. Prospera el cargo.

3. Determinación de la renta líquida gravable.

Desconocimiento de ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional:

En el acta de inspección tributaria, la administración señala que confrontados los certificados emitidos por las sociedades en las cuales la actora tiene acciones o aportes no concuerda con la suma declarada en cuantía de $ 45.135.000, por cuanto en algunos de ellos no se informó el valor no gravable en la forma prevista en el numeral 4º del artículo 49 del estatuto tributario.

En el requerimiento especial se propuso el desconocimiento de la suma anteriormente mencionada en atención a que solo en los certificados expedidos por Avilen S.A. y Flores Los Sauces Ltda., se dijo expresamente cuál era el valor no constitutivo de renta ni ganancia ocasional. En los mismos términos fue proferida la liquidación de revisión.

Ante la jurisdicción, la sociedad ha manifestado que la suma declarada por concepto de ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, se encuentra demostrada con los certificados expedidos por Avilen S.A. por la suma de $ 10.906.068 y Valdepeña S.A. en el que consta que el valor de la distribución de dividendos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional es la suma de $ 52.477.972. Explicó que en relación con el certificado de Flores Los Sauces Ltda., allí no se certifican los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional sino el valor de las “utilidades” retenidas en el patrimonio de la sociedad en calidad de “no constitutivas de renta ni ganancia ocasional”.

Del estudio de los certificados que obran dentro del plenario, observa la Sala lo siguiente:

1. La sociedad Flores Los Sauces Ltda. (fl. 241 c.a.) expidió la certificación patrimonial para el año gravable de 1995, en el que consta que la sociedad Adrogue Ltda. tiene una participación del 20% y en cuanto al patrimonio, certifica un aporte social por $ 56.800.000, utilidades que no constituyen renta ni G.O. la suma de $ 7.343.200 y revalorizaciones por $ 37.380.200, para un total de patrimonio la suma de $ 101.523.400.

De acuerdo con lo anterior, esta sociedad no está certificando valor de dividendos distribuidos a la sociedad Adrogue Ltda., sino las utilidades dentro de la composición patrimonial.

El artículo 27 del estatuto tributario, sobre realización del ingreso, señala en su literal b) que los ingresos por conceptos de dividendos y participaciones de utilidades en sociedades de responsabilidad limitada, se entienden realizados por los respectivos socios, cuando les hayan sido abonados en cuenta en calidad de exigibles. Concordante con lo anterior, el artículo 49 ibídem ordena en su numeral 4º que la sociedad informará a sus socios, en el momento de la distribución, el valor no gravable de los dividendos y participaciones, liquidados conforme a los numerales anteriores.

Por ello, no puede considerarse que el valor certificado como “utilidades que no constituyen renta ni G.O.” por $ 7.343.200 que componen el patrimonio de la sociedad, correspondan a los dividendos distribuidos en cabeza de la sociedad Adrogue Ltda., toda vez que no se encuentra certificado si fueron distribuidos o no a dicha sociedad.

2. La sociedad Avilen S.A. certificó dividendos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional a la sociedad Adrogue Ltda., por la suma de $ 10.906.068, los cuales no fueron cuestionados ni glosados por la administración.

3. La sociedad demandante aportó al proceso administrativo (fl. 449 c.a.) la certificación de la sociedad Valdepeña S.A., sobre el valor de distribución de dividendos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional en cuantía de $ 52.477.972 a la sociedad Adrogue Ltda., por el año gravable de 1995.

Esta certificación a juicio de la Sala, cumple con el requisito previsto por el artículo 49 numeral 4º del estatuto tributario, para probar los dividendos no gravados en cabeza de la actora en la cuantía mencionada. Así las cosas, junto con la suma certificada por la sociedad Avilen S.A., se observa que el valor declarado por ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional de $ 63.384.000, se encuentra debidamente acreditado, debiéndose en cuanto a este cargo, dar prosperidad al recurso de apelación de la demandante.

Por lo anterior, los datos declarados por la sociedad en los renglones correspondientes a ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional (renglón 17), total ingresos netos (renglón 18) y pérdida líquida por la suma de $ 151.539.000 (renglón 32) permanecen inmodificables, como más adelante se reflejará.

4. Determinación de la renta por el sistema de comparación patrimonial.

La administración determinó como renta líquida gravable por comparación patrimonial la suma de $ 108.187.000, como resultado del siguiente cálculo:

Patrimonio líquido 1995 informado $ 1.102.287.000
Patrimonio líquido 1994 informado $ 923.934.000
Diferencia patrimonial inicial 178.353.000
(+) Desvalorización de acciones y aportes $ 37.615.000
Suma $ 215.968.000
Menos:  
Ajuste al patrimonio$ 206.250.000 
Ing. No constitutivos de renta  
Ni G.O.$ 18.249.000($ 224.499.000)
Diferencia (8.531.000)
Más:  
Impuestos pagados año 1995 $ 10.314.000
Diferencia que constituye mayor  
Valor de la renta líquida $ 1.783.000
Más pérdida líquida establecida $ 106.404.000
Total renta liquida gravable por comparación de patrimonios $ 108.187.000

Sin embargo, considerando el reconocimiento de los pasivos por $ 80.000.000, se acepta el argumento de la sociedad en cuanto a que no procede la comparación patrimonial al encontrarse suficientemente soportado con los documentos de orden interno y externo reseñados en párrafos anteriores.

Controvierte también el hecho de que el tribunal no tuvo en cuenta la capitalización de la sociedad por la suma de $ 49.600.000 mediante escritura pública Nº 4345 de 15 de diciembre de 1995, según consta en dicho documento y se encuentra debidamente certificada por el revisor fiscal de la sociedad Jacaranda Echavarría S.A. (absorbente de Adrogue Ltda. y hoy Jacaranda S.A.).

El certificado del revisor fiscal de la sociedad Jacaranda y Cía. S.C.A, hace constar que “mediante escritura pública Nº 4345 del 15 de diciembre de 1995 de la Notaría 42 de Santafé de Bogotá D.C., la sociedad Adrogue Ltda., NIT. 890.932.049-9, fue capitalizada en la suma de $ 49.600.000, pasando su capital de la suma de $ 400.000 a la suma de $ 50.000.000” (fl. 477 del c.a.)

A folio 448 del c.a. obra copia de la escritura pública 4345 de 15 de diciembre de 1995 sobre reforma de la sociedad Adrogue Ltda. En atención al ingreso de la sociedad Anthurium Ltd. como socio con un aporte en dinero de $ 12.400.000, por lo tanto se modifica el artículo 3º de los estatutos sociales en el sentido de señalar que el capital de la sociedad es de $ 50.000.000, que se encuentra totalmente pagado.

Ahora bien, para el cálculo de la renta por el sistema de comparación patrimonial, los artículos 236 y 237 del estatuto tributario, disponen:

“ART. 236.—Renta por comparación patrimonial. Cuando la suma de la renta gravable, las rentas exentas y la ganancia ocasional neta resultare inferior a la diferencia entre el patrimonio líquido del último período gravable y el patrimonio líquido del período inmediatamente anterior, dicha diferencia se considera renta gravable, a menos que el contribuyente demuestre que el aumento patrimonial obedece a causas justificativas.

“ART. 237.—Ajustes para el cálculo. Para efectos de la determinación de la renta por comparación de patrimonios, a la renta gravable se adicionará el valor de la ganancia ocasional neta y las rentas exentas. De esta suma, se sustrae el valor de los impuestos de renta y complementarios pagados durante el año gravable.

En lo concerniente al patrimonio se harán previamente los ajustes por valorizaciones y desvalorizaciones nominales.”

La determinación de la renta por el sistema de comparación patrimonial, procede cuando en un año gravable el contribuyente ha aumentado su patrimonio en cuantía superior a la suma de la renta gravable, rentas exentas y ganancia ocasional neta, pues se considera que tal aumento patrimonial obedece a rentas que no han sido declaradas, salvo que se justifique ese mayor valor patrimonial.

En el presente caso, la administración determinó una diferencia patrimonial inicial $ 178.353.000 y teniendo en cuenta que la sociedad declaró una pérdida fiscal de $ 151.359.000, es evidente que hubo un aumento de patrimonio superior a las rentas obtenidas.

La sociedad ante la DIAN y con ocasión de esta acción, presentó la prueba correspondiente al aumento de capital de la sociedad por valor de $ 49.600.000, el cual encuentra la Sala procedente para efectos de la determinación de la renta por comparación patrimonial, en los términos previstos en el artículo 237 del estatuto tributario, por lo tanto se hará una nueva liquidación teniendo en cuenta ese valor, así como la totalidad de la suma declarada por la sociedad como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional y la pérdida fiscal arrojada, así:

Comparación patrimonial renta 1995

Patrimonio líquido 1995 determinado 1,102,287,000
Menos: Pasivo aceptado en esta instancia 80.000.000
Patrimonio líquido definitivo 1.022.287.000
Patrimonio líquido 1994 informado 923,934,000
Diferencia patrimonial 98,353,000
(+) Desvalorización de acciones y aportes 37,615,000
Sub total 135,968,000
Menos:  
Ajuste al patrimonio-206,250,000 
Ing. no constitutivos de renta ni G.O.-63,384,000 
Capitalización-49,600,000 
  -319,234,000
Diferencia -182.266,000
Más:  
Impuestos pagados año 199510,314,000 
Pérdida líquida establecida151,539,000 
  161,853,000
Diferencia patrimonial negativa 20.413.000

De acuerdo con la anterior liquidación se determina que no existe una diferencia patrimonial a tomar como renta líquida gravable, lo que conduce a declarar en firme la liquidación privada presentada por la sociedad actora respecto del año gravable 1995.

Finalmente teniendo en cuenta que la administración propuso proceso de determinación mediante el sistema de comparación patrimonial y en caso de ser desvirtuada la diferencia, realizarla mediante el sistema ordinario, la Sala estima del caso precisar que en reciente jurisprudencia (2) consideró que no se ajusta a derecho plantear como alterno el sistema ordinario “porque el utilizar esta forma mixta de determinación oficial, además de no estar permitido en ninguna norma tributaria, va en contra de los principios de seguridad jurídica y certeza tributaria que debe acompañar el actuar administrativo y que permite que el contribuyente ejerza plena y eficazmente su derecho de defensa”.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, por medio de la Sección Cuarta de su Sala de lo Contencioso Administrativo, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

Revócase la sentencia de 2 de septiembre de 2004, del Tribunal Administrativo de Antioquia, en su lugar:

1. DECLÁRASE LA NULIDAD de la Liquidación de Revisión 501900138 del 3 de junio de 1999, del Auto Inadmisorio del Recurso de Reconsideración 900012 de septiembre 2 de 1999 y del Auto Confirmatorio 90005 de octubre 19 de 1999.

2. A título de restablecimiento del derecho DECLÁRASE en firme la declaración privada del impuesto de renta y complementarios por el año gravable 1995 presentada por la sociedad Adrogue Ltda. (hoy Jacaranda S.A.).

RECONÓCESE PERSONERÍA a la doctora Ana Isabel Camargo Ángel para representar a la Nación.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha».

(1) Sentencias del 26 de noviembre de 1999, exp. 9681 C.P. Delio Gómez Leyva; del 9 de julio de 1999, exp. 9383 C.P. Daniel Manrique Guzmán y del 13 de febrero de 1998, exp. 8699, C.P. Mariela Herrera V., entre otras.

(2) Sentencia de 18 de octubre del 2006, expediente 15155, C.P. Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié.

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