Sentencia 15288 de abril 17 de 2008 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 25000-23-27-000-2002-01696-01(15288)

Consejero Ponente

Dr. Héctor J. Romero Díaz

Actor: Inversiones San Simón S.A. (en liquidación).

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN.

Bogotá, D.C., diecisiete de abril de dos mil ocho.

EXTRACTOS: «Antecedentes

El 17 de noviembre de 1999 y 18 de enero de 2000 Inversiones San Simón S.A. en liquidación, presentó las declaraciones del impuesto de industria y comercio por los bimestres 5 y 6 de 1999, respectivamente.

El 30 de octubre de 2000 la demandante solicitó ante la Dirección de Impuestos Distritales la corrección a las mencionadas declaraciones para excluir de los ingresos gravables el valor de los terrenos vendidos al IDU declarados de utilidad pública para la construcción de la avenida longitudinal de occidente (ALO).

El 23 de enero de 2001 la administración expidió la liquidación de corrección LC-IPC-024 de 23 de enero de 2001 que refrendó el proyecto de corrección presentado por la sociedad.

El 10 de enero de 2002 el grupo de fiscalización expidió el requerimiento especial 09-0140 en el que propuso modificar la liquidación de corrección porque el contribuyente no declaró la totalidad de los ingresos obtenidos en la actividad inmobiliaria 7010, pues su objeto principal es la administración, parcelación y venta de terrenos, de manera que la disminución de la base gravable por la venta de tales predios no era procedente, pues los terrenos no eran un activo fijo sino corriente enajenable en el giro ordinario del negocio.

Previa respuesta al requerimiento especial, la Administración profirió la Liquidación Oficial de Revisión LR-IPC-11-1026 de 9 de septiembre de 2002, en la que incrementó los ingresos gravables de ambos períodos e impuso las respectivas sanciones por inexactitud.

(...)

Consideraciones de la Sala

En los términos de los recursos de apelación, la Sala decide si la venta de los terrenos de la sociedad durante su estado de liquidación es un hecho generador del impuesto de industria y comercio y por ende los ingresos hacen parte de la base gravable como lo decidió el tribunal; o, si como lo alega la sociedad, tal venta no puede ser gravada con el impuesto porque la sociedad ya no estaba en capacidad jurídica de desarrollar su objeto social, sino solo para ejecutar los actos necesarios para su liquidación. También se analizará la procedencia de la sanción por inexactitud.

Mediante liquidación de revisión la administración de impuestos rechazó las siguientes partidas de la liquidación de corrección practicada a la sociedad por solicitud de la misma a los bimestres 5 y 6 de 1999:

Del quinto bimestre $ 7.521.429.000 y del sexto bimestre $ 2.253.669.000 correspondientes a la venta de predios al IDU en dichos periodos, solicitadas como exenciones de ingresos de conformidad con los artículos 37 del estatuto tributario y 67 de la Ley 383 de 1997. En el proyecto de corrección a la declaración del sexto bimestre de 1999, la sociedad estableció la base gravable sobre los ingresos por la venta de predios a Mazuera Villegas y Cía. S.A. por $ 3.716.451.000 (fls. 90, 107 y 112 c.a.).

Ha discutido la demandante desde la respuesta al requerimiento especial, que en 1991 la sociedad fue disuelta para su liquidación, de manera que la venta de tales predios no fue desarrollo de su objeto social, ni ejercicio de su actividad económica, sino un acto tendiente a la liquidación. Así las cosas, los bienes son activos fijos y su venta no está gravada con el impuesto de industria y comercio, amén de que no existe sujeto pasivo, ni se realiza el hecho generador. Con ocasión de esta acción y con fundamento en los mismos argumentos, solicitó que se practicara una nueva liquidación del impuesto para que se excluyeran también los ingresos por la venta a Mazuera Villegas y Cía. S.A., pues la demandante se equivocó al diligenciar su proyecto de corrección.

El impuesto de industria y comercio recae, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, personas naturales, jurídicas o sociedades de hecho, en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos (L. 14[32]/83, D. 433 [25]/96); las actividades comerciales son las destinadas al expendio, compraventa o distribución de bienes o mercancías, al por mayor o al por menor, y las demás definidas como tales por el Código de Comercio (art. 35 ibíd).

La base gravable está conformada con los ingresos netos del contribuyente obtenidos durante el periodo. Para determinarla, se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, los correspondientes a actividades exentas y no sujetas, así como las devoluciones, rebajas y descuentos, las exportaciones y la venta de activos fijos (art. 34 ibíd).

Dentro de la normatividad del impuesto de industria y comercio no existe una definición de activo fijo o movible; tampoco lo hace la regulación contable. La única definición es la contenida en el artículo 60 del estatuto tributario en materia de impuesto de renta y complementarios, que señala:

“ART. 60.—Clasificación de los activos enajenados. Los activos enajenados se dividen en movibles y en fijos o inmovilizados.

Son activos movibles los bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente e implican ordinariamente existencias al principio y al fin de cada año o periodo gravable.

Son activos fijos o inmovilizados los bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente” (negrilla fuera del texto).

Ha considerado la Sala que para establecer la naturaleza de fijo o movible de un bien no solo se atiende a la forma de contabilización de la inversión, sino que debe mirarse la intención en su adquisición, de manera que si la intención es su enajenación en el giro ordinario o corriente de los negocios de la sociedad serán activos movibles, pero si la intención es que permanezcan dentro del patrimonio del ente societario, serán activos fijos (1) .

Como lo señaló la Sala en sentencia de 22 de septiembre de 2004 (2) “son activos fijos o inmovilizados aquellos bienes que ordinariamente no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente, es decir que su venta no corresponde con el desarrollo del objeto social principal del contribuyente o ente económico, de manera que tales ventas sean ocasionales y en tal caso los posibles ingresos obtenidos en su enajenación son considerados como extraordinarios, dentro de la normatividad de los impuestos de renta (E.T. art. 26) y de industria y comercio (D. 1421/93, art. 154, num. 5º) así como también en el plan único de cuentas (PUC) para los comerciantes se encuentra prevista en la cuenta 4245 (ingresos no operacionales - utilidades en venta de propiedades planta y equipo)” (subraya fuera del texto).

Ahora bien, según el certificado de Cámara de Comercio de Bogotá, Inversiones San Simón S.A. (en liquidación), tiene como objeto social:

“La administración, parcelación y venta de terrenos y, para ello podrá: A- Adquirir, enajenar, gravar y administrar toda clase de bienes muebles e inmuebles [...]” (fl. 19 cdno. ppal.)

Según consta en el mismo documento, la sociedad fue constituida el 5 de abril de 1989 y por escritura pública 4.614 de la Notaría Primera de Bogotá de 17 de julio de 1991, inscrita el 6 de agosto del mismo año, la sociedad fue declarada disuelta y en estado de liquidación.

A juicio de la Sala, el hecho de que la sociedad hubiera efectuado la venta de los terrenos en estado de liquidación no es un argumento para considerar que los ingresos por tal concepto no hagan parte de la base gravable del impuesto, por lo siguiente:

El artículo 222 del Código de Comercio ordena que disuelta la sociedad se procederá de inmediato a su liquidación. En consecuencia, no podrá iniciar nuevas operaciones en desarrollo de su objeto y conservará su capacidad jurídica únicamente para los actos necesarios a la inmediata liquidación. Cualquier operación o acto ajeno a este fin, salvo los autorizados expresamente por la ley, hará responsables frente a la sociedad, a los asociados y a terceros, en forma ilimitada y solidaria, al liquidador, y al revisor fiscal que no se hubiere opuesto. El nombre de la sociedad disuelta deberá adicionarse siempre con la expresión “en liquidación”.

La disolución de la sociedad restringe la capacidad jurídica de aquella y su objeto social, pero no los extingue, ni los elimina. La sociedad deja de ser tal cuando se aprueba la cuenta final de liquidación y se hace entrega a los asociados de los remanentes (C. de Co., arts. 247, 248 y 249).

Durante el proceso de liquidación quien administra la sociedad es el liquidador; sus funciones están señaladas en el artículo 238 ibídem, entre las que se pueden citar: la de continuar y concluir las operaciones sociales pendientes al tiempo de la disolución, obtener la restitución de los bienes sociales en poder de los asociados o de terceros, la de vender los bienes sociales, cualesquiera que sean estos, etc.

Los actos que ejecuta el liquidador, lo hace a nombre de la sociedad, la cual por el hecho que esté en liquidación no significa que haya desaparecido y surja una nueva persona jurídica a nombre de quien se haga la liquidación. La sociedad sigue existiendo hasta su liquidación y mientras tanto el liquidador es su administrador y representante legal (C. de Co., arts. 227 y L. 222/95, art. 25).

Mientras la sociedad existe, la capacidad se circunscribe al desarrollo de la empresa o actividad prevista en su objeto (art. 99 ibíd). Una vez disuelta la sociedad, la capacidad la conserva únicamente para los actos necesarios a la inmediata liquidación, es decir, no puede iniciar nuevas operaciones en desarrollo de su objeto social, sino que debe ejecutar todos los actos para hacer líquidos aquellos bienes que no lo son, con el fin de pagar el pasivo externo e interno del ente, esto es, su liquidación.

Traducido lo anterior al objeto de la actora “administración, parcelación y venta de terrenos”, se tiene que la venta de los terrenos hace parte de su objeto, el cual, en virtud de la disolución se encuentra restringido y el acto inmediato para su liquidación es la venta. De manera que, si al momento de la disolución tenía terrenos que fueron adquiridos en cumplimiento o desarrollo de su objeto social, debe culminar esta operación, mediante su enajenación.

La restricción de la capacidad jurídica de la sociedad se explica en la imposibilidad de ejecutar actos que impliquen la continuación de su objeto social, en este caso, la adquisición de terrenos para administrar, parcelar y vender, pues ello desnaturalizaría el estado de disolución de la sociedad y haría responsable al liquidador por ejecutar actos ajenos a este fin.

De otra parte, el estado de disolución de una sociedad no cambia la naturaleza jurídica de los bienes adquiridos en desarrollo de su objeto. El caso de la sociedad, los terrenos fueron adquiridos dentro del giro ordinario de los negocios, es decir, eran activos movibles y así fueron registrados según consta en el acta de visita de 8 de mayo de 2001, donde se afirma que los predios estaban dentro de los inventarios y fueron trasladados a la cuenta de activos fijos y de esta manera se vendieron.

A juicio de la Sala, una sociedad que se dedica a la compraventa de bienes inmuebles que entre en liquidación, no puede tener la intención de que tales inmuebles se constituyan en activos fijos, porque querría decir que tienen vocación de permanencia en el patrimonio, cuando precisamente el objeto de la liquidación es pagar las deudas externas e internas para poner fin a la sociedad, para lo cual, como se vio, el liquidador se encuentra facultado para vender en general los bienes sociales.

De otra parte, conforme con el Código de Comercio [20-1] la enajenación de bienes muebles o inmuebles es un acto mercantil, por tanto, la venta de los terrenos de la sociedad fue una actividad comercial sujeta al impuesto de industria y comercio, según el artículo 35 del Decreto 433 de 1996. Coherentemente, el artículo 36 del Decreto 807 de 1993 señala que los contribuyentes del impuesto de industria y comercio que cesen definitivamente en el desarrollo de todas las actividades sujetas a dicho impuesto, deberán informar tal hecho dentro de los dos meses siguientes al mismo. Mientras tanto estarán obligados a presentar las correspondientes declaraciones tributarias. De manera que, si durante algún periodo, la sociedad que está en liquidación, realiza una actividad sujeta al impuesto, así debe declararlo y pagar el impuesto sobre el ingreso que tal actividad le reporte.

Ahora bien, el hecho de que los bienes hayan sido vendidos al IDU no significa que los ingresos por tal concepto no sean gravados con el impuesto de industria y comercio porque, el registro de la oferta de compra por parte de la entidad pública es una medida preventiva para asegurar el destino de tales bienes y evitar que sean enajenados a otra persona y destinados a otros fines y, por ello quedan fuera del comercio, pero no significa que su venta no sea un acto de comercio.

Además, la disposición citada por la demandante como sustento de la exclusión del impuesto por la venta de predios al IDU, no tiene aplicación en el impuesto de industria y comercio, toda vez que tal beneficio opera exclusivamente para el impuesto de renta y complementarios, cuya naturaleza impide que pueda darse una interpretación extensiva a otros gravámenes y significaría una aplicación analógica de la exención, prohibida cuando se trata de beneficios fiscales que son de aplicación restringida.

En efecto, el artículo 37 del estatuto tributario señala que cuando, mediante negociación directa y por motivos definidos previamente por la ley como de interés público o de utilidad social, o con el propósito de proteger el ecosistema a juicio del Ministerio del Medio Ambiente, se transfieran bienes inmuebles que sean activos fijos a entidades públicas y/o mixtas en las cuales tenga mayor participación el Estado, la utilidad obtenida será ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.

De igual forma el parágrafo del artículo 67 de la Ley 388 de 1997 dispone que “el ingreso obtenido por la enajenación de inmuebles a los cuales se refiere el presente capítulo no constituye, para fines tributarios, renta gravable ni ganancia ocasional, siempre y cuando la negociación se realice por la vía de la enajenación voluntaria”, conceptos propios del impuesto de renta y que no tienen cabida en el impuesto de industria y comercio por tratarse de un beneficio fiscal de interpretación restringida. En consecuencia no se accede al recurso de apelación de la demandante.

Finalmente, constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, la omisión de ingresos, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable. En este caso, el menor saldo a pagar obedeció a la consideración de la sociedad de que los terrenos vendidos al IDU no debían hacer parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio, con fundamento en las normas comerciales sobre disolución y liquidación de las sociedades y la aplicación del beneficio tributario en la enajenación de bienes por motivo de utilidad pública.

El análisis adelantado en esta providencia evidencia la discrepancia entre la sociedad y la administración sobre la interpretación del derecho aplicable, lo cual es una clara diferencia de criterios que impide considerar que las cifras del denuncio contengan datos o factores falsos, incompletos, equivocados o desfigurados y que proceda la sanción por inexactitud en virtud del artículo 647 del estatuto tributario. No prospera el recurso de apelación de la demandada.

Corolario de lo anterior, se impone confirmar la sentencia del tribunal que anuló parcialmente la liquidación de revisión y levantó la sanción por inexactitud, como en efecto se hará.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia de 7 de octubre de 2004 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de Inversiones San Simón S.A., contra el Distrito Capital de Bogotá.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(1) Sentencia de 16 de noviembre de 2001, Exp. 12299, C.P. Ligia López Díaz.

(2) Expediente 13726, C.P. María Inés Ortiz Barbosa.

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