Sentencia 15327 de octubre 18 de 2006 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad. 25000-23-27-000-2004-01119-01-15327

Consejero Ponente:

Dra. María Inés Ortíz Barbosa

Actor: Corporación Red de Servicios Electrónicos Bancarios Compartidos - Redeban

Impuesto - Ventas - Primer bimestre de 1999

Fallo

Bogotá, D.C., octubre dieciocho de dos mil seis.

EXTRACTOS: «Antecedentes

La corporación Red de Servicios Electrónicos Bancarios Compartidos - Redeban, presentó el 16 de marzo de 1999, declaración del IVA correspondiente al primer bimestre de 1999, en la cual determinó un valor a pagar de $ 2.471.000.

La Administración de Impuestos Nacionales Personas Jurídicas de Bogotá, mediante requerimiento especial 000012 de 21 de marzo de 2002 propuso modificar la citada liquidación privada, en el sentido de tomar como ingresos gravados $ 3.330.663.000, por concepto de comisiones recibidas de los bancos afiliados a la red; y $ 2.089.550.000 por concepto de aportes que los afiliados hacen a Redeban; y sancionar por inexactitud en $ 1.387.574.000.

Evaluada la respuesta al citado requerimiento, profirió la liquidación oficial de revisión 300642002000256 de 25 de noviembre de 2002 con la cual confirmó las modificaciones allí propuestas.

Mediante Resolución 300662003000039 de 22 de diciembre de 2003 resolvió el recurso de reconsideración y confirmó la liquidación oficial de revisión.

(...).

Consideraciones de la Sala

De acuerdo con los términos del recurso de apelación, corresponde decidir sobre la legalidad de los actos administrativos, en virtud de los cuales la Administración de Impuestos Nacionales de Personas Jurídicas de Bogotá, modificó la declaración del IVA del primer bimestre de 1999 presentada por la corporación Red de Servicios Electrónicos Bancarios Compartidos - Redeban, al considerar que están gravados con el IVA los ingresos percibidos por concepto de comisiones ($ 3.330.663.000); así como los recibidos por aportes de los afiliados ($ 2.089.550.000), que fueron declarados por la actora como excluidos.

Sostiene la demandada, que lo excluido del IVA son las comisiones que se originan por la utilización de las tarjetas de crédito y débito, en virtud del contrato existente entre la entidad financiera y el usuario de las tarjetas, mas no las que surgen en virtud del contrato suscrito entre Redeban y las entidades financieras, que tiene como finalidad la prestación de servicios tecnológicos, que corresponden a la contraprestación que debe pagar el banco por el uso de la red en sus distintas modalidades.

También afirma que los aportes que recibe Redeban de las entidades financieras afiliadas, se encuentran gravados con el IVA, en cuanto constituyen un ingreso operacional que recibe como remuneración por el servicio tecnológico que presta a sus afiliados.

Al respecto la Sala observa

El artículo 476 del estatuto tributario, en su versión modificada por la Ley 223 de 1995, artículo 13, disponía, en lo pertinente:

“Servicios exceptuados del impuesto sobre las ventas. Se exceptúan del impuesto los siguientes servicios:

(...).

11. Las comisiones por operaciones ejecutadas por los usuarios de las tarjetas de crédito y débito; las comisiones percibidas por las sociedades fiduciarias por concepto de administración de fondos comunes; y las comisiones de intermediación por concepto de colocación de títulos de capitalización y seguros y reaseguros y los planes de salud del sistema general de seguridad social en salud expedidos por las entidades autorizadas legalmente por la Superintendencia Nacional de Salud, que no estén sometidos al impuesto sobre las ventas”.

Mediante el Decreto 380 de 1996 se reglamentó la Ley 223 de 1995, y en su artículo 21 se dispuso:

“Comisiones excluidas del IVA.

De conformidad con el numeral 11 del artículo 476 del estatuto tributario, están excluidas del impuesto sobre las ventas, las comisiones por la intermediación en la colocación de títulos de capitalización, así como en la colocación de pólizas de seguros excluidos de dicho impuesto y de reaseguros.

Igualmente están excluidas del impuesto sobre las ventas, las comisiones que se perciban por la colocación de planes de salud del sistema general de seguridad social en salud consagrado por la Ley 100 de 1993, y autorizadas por la Superintendencia Nacional de Salud.

PAR.—Se consideran comisiones por operaciones ejecutadas por los usuarios de tarjetas de crédito y débito, excluidas del impuesto sobre las ventas, las cuotas de manejo pagadas por el tarjetahabiente y los cargos efectuados a los mismos por la utilización de las tarjetas”.

El parágrafo que se destaca, de la disposición transcrita, fue declarado nulo mediante sentencia de 18 de octubre de 1996, exp. 7757 M.P. Julio E. Correa Restrepo, por encontrarla contraria a la norma superior reglamentada. En la citada sentencia se precisó el alcance y correcto entendimiento del precepto legal que consagra la exclusión del IVA para comisiones generadas en operaciones efectuadas con tarjetas crédito y débito, en los siguientes términos:

“... advierte la Sala que la norma legal es clara en el sentido de excluir las comisiones por operaciones ejecutadas por los usuarios, sin distingo respecto de quien asume económicamente dicha comisión. La ley, al efectuar la modificación, no se refirió a las comisiones pagadas o sufragadas por los usuarios de las tarjetas de crédito o débito, sino a las comisiones derivadas de las operaciones ejecutadas por los usuarios.

(...).

“En efecto, la exclusión, como ya se explicó, está dada frente a las operaciones ejecutadas por los usuarios, independientemente de quien atienda su carga económica, pues el criterio de la ley no fue en relación con que fuera el usuario quien sufragara su costo, sino que la comisión se originase en una operación efectuada por el usuario, quien por ser el titular de la tarjeta —crédito o débito—, no puede confundirse con el afiliado o establecimiento comercial. Lo anterior porque no puede desconocerse que las operaciones con tarjeta de crédito y débito tienen ocurrencia para la realización de actos de consumo, los cuales ya soportan una carga impositiva.

“En consecuencia, si una operación efectuada por un usuario o tarjetahabiente, origina una comisión, esta según lo previsto en el artículo 467 numeral 11 del estatuto tributario, no se encuentra sujeta al impuesto sobre las ventas, a pesar que el responsable de su pago, sea el afiliado al sistema. Afirmar lo contrario equivale a desconocer el texto de la ley, para entrar a efectuar diferenciaciones que esta no tuvo en cuenta y que por tanto, no pueden a manera de interpretación, incluirse.

“... al definir el reglamento como comisiones por operaciones ejecutadas por los usuarios de las tarjetas de crédito y débito, excluidas del impuesto sobre las ventas, únicamente las cuotas de manejo pagadas por el tarjetahabiente y los cargos efectuados a los mismos por la utilización de las tarjetas, las restringió a las que sufraga el tarjetahabiente, sin tomar en consideración que la ley fue más amplia al excluir las comisiones que se originen en operaciones realizadas por los usuarios, es decir, por las operaciones ejecutadas por estos, sin que en algún momento las haya definido según quien las asuma económicamente, pues las consagró de una manera general, que no se presta a interpretaciones en sentido diferente”.

De acuerdo con las anteriores consideraciones, la Sala concluyó en esa oportunidad, que las comisiones a las cuales se refiere la ley, no solo son los pagos que recibe la entidad financiera por el uso de las tarjetas de crédito, provenientes del tarjetahabiente o usuario del crédito, sino cualquier comisión que se origine en la utilización de las tarjetas de crédito o débito.

Con la expedición de la Ley 488 de 24 de diciembre de 1998, artículo 48, aplicable para el período fiscal enero - febrero de 1999, objeto de revisión en el caso bajo análisis, se sustituyó el texto del artículo 476 del estatuto tributario, así:

“ART. 476.—Servicios excluidos del impuesto sobre las ventas. Se exceptúan del impuesto los siguientes servicios:

(...).

17. Las comisiones percibidas por la utilización de tarjetas crédito y débito”.

Para la Sala, las consideraciones expuestas en la sentencia que declaró la nulidad del parágrafo del artículo 1º del Decreto 380 de 1996, resultan igualmente pertinentes para precisar, en vigencia de la Ley 488 de 1998, el alcance del numeral 17 del artículo 476, pues como se observa, en esta oportunidad el legislador fue igualmente amplio, al excluir del gravamen las comisiones percibidas por la utilización de tarjetas de crédito y débito, sin hacer ninguna definición acerca de quién asuma la carga económica de esas comisiones.

Así que, independiente de que las entidades financieras afiliadas al sistema que permite la utilización de las tarjetas, sean las responsables de pagar las comisiones, estas se entienden excluidas del IVA, en cuanto se originen por la utilización de tarjetas de crédito y débito.

En el caso bajo análisis se estableció, mediante visita de verificación y con base en la información suministrada por la actora (fl. 535 c.a.2), que los ingresos que la administración considera gravados con el IVA, corresponden a los siguientes conceptos:

Comisión administración de terminales$ 64.308.684
Comisiones POS y comisiones red multicolor129.633.868
Comisiones POS autofinanciado y ATM autofinan.3.126.285.963
Ajuste de comisiones por operación cajeros10.434.210
Comisiones por proceso extracompensación5.508.504
Total comisiones3.336.171.229

Según las certificaciones expedidas por Colpatria y Bancafé, a solicitud de la administración, (fls. 434, 439 c.a.1), las comisiones recibidas por la actora en las vigencias fiscales de 1998 y 1999 se originaron en operaciones realizadas con tarjetas debito y crédito; se abonan diariamente mediante el proceso de compensación; y se definen así:

— Comisión administrativa: Es el costo que la red carga diariamente al banco emisor, por la utilización de las tarjetas en POS (puntos de venta) y presenta un egreso para el banco.

— Comisión financiera: Es el valor porcentual de comisiones de establecimientos que la red abona al banco por los conceptos relacionados a continuación: por emisor de tarjetas, por adquirencia del establecimiento, por adquirencia de tarjeta propia.

— Comisiones cajeros automáticos: Es el costo de las transacciones que la red cobra por utilizar los cajeros automáticos y el enrutamiento electrónico de las operaciones.

Lo anterior permite confirmar que las comisiones que pretende gravar la administración, se originan por la utilización de las tarjetas débito y crédito, pues como se observa en las definiciones anotadas, hay una relación directa, entre la utilización de las tarjetas (causa) y la comisión que se genera por el hecho de la utilización (efecto). Por lo demás la administración gravó tales ingresos sin precisar las razones por las cuales estos corresponden a actividades gravadas.

Ahora bien, la relación existente entre las entidades financieras y Redeban no es de carácter contractual, como lo entiende la demandada, pues tal como se desprende del certificado de constitución y de sus estatutos, los bancos son afiliados a la corporación Red de Servicios Electrónicos Bancarios Compartidos - Redeban, y esta tiene la naturaleza entidad sin ánimo de lucro. Y es precisamente, en su calidad de afiliados, que los bancos se obligan a hacer un aporte mensual para el sostenimiento de dicha corporación. Así mismo, se observa que las entidades financieras afiliadas son a su vez miembros de la junta directiva de la corporación, y en tal calidad acuerdan el sistema de compensación a través del cual se hacen efectivos los pagos con destino a Redeban, de lo cual dan fe las actas de asamblea que obran en el proceso (c.a.2).

Lo anterior es concordante con el objeto social de dicha corporación que se describe en el certificado de la cámara de comercio así: “servir de intermediaria tecnológica y operacional para que sus miembros puedan prestar a sus clientes servicios masivos de naturaleza electrónica y operativa” (fl. 641 c.a.2).

Ahora bien, el hecho de que Redeban no tenga un vínculo contractual con los tarjetahabientes o usuarios de las tarjetas, como lo sostiene la demandada, no es argumento válido para desconocer el carácter de excluidos de los ingresos que recibe de sus afiliadas por concepto de comisiones, porque lo que les da a tales ingresos el carácter de excluidos del IVA, es que provienen de las operaciones ejecutadas por los usuarios de las tarjetas.

De otra parte se advierte, que el manejo contable que la actora haya dado a los aportes mensuales que recibe de sus afiliadas, esto es que una parte vaya al patrimonio y otra se tenga como ingresos operacionales, como lo sostiene la demandada; es una circunstancia que no resulta suficiente para desconocer el concepto de los pagos, pues según lo afirma la misma administración, y así aparece demostrado en el proceso, los ingresos declarados como excluidos ($ 2.2089.550.000)(sic) corresponden a los aportes mensuales para el sostenimiento de la corporación, los cuales no pueden asimilarse a la “remuneración por la prestación de un servicio tecnológico”, cuando no existe una razón lógica que permita hacer tal asimilación del concepto, para efectos de aplicar el gravamen.

En conclusión, son nulos los actos acusados, en cuanto pretenden gravar con el IVA los ingresos percibidos por la actora por concepto de comisiones originadas en la utilización de tarjetas débito y crédito, dado que por disposición legal se encuentran excluidos del gravamen; así como los aportes que recibe la actora de las entidades financieras afiliadas, como cuotas mensuales de sostenimiento.

No prospera en consecuencia el recurso de apelación y procede la Sala a confirmar la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA

CONFÍRMASE la sentencia apelada.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen.

Cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

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