Sentencia 15381 de noviembre 8 de 2007 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: 080012331000-1999-02542-01

Rad. 15381

Consejera Ponente:

Dra. Ligia López Díaz

Actor: Empresa Colombiana de Petróleos Impuesto de Industria y Comercio

Bogotá, D.C., ocho de noviembre de dos mil siete.

Fallo

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En el presente caso se controvierte la legalidad de los actos administrativos por los cuales se liquidó el impuesto de industria y comercio y se impuso sanción por no declarar a la Empresa Colombiana de Petróleos por los años base 1994 a 1998, gravables 1995 a 1999.

En los actos demandados, la administración del municipio de Soledad estimó que Ecopetrol estaba obligado a declarar y pagar impuesto de industria y comercio, ya que realizó actividad de comercialización de gas natural en su jurisdicción. En consecuencia, el problema central objeto de la litits es determinar si la empresa demandante se debe considerar o no, sujeto pasivo de dicho gravamen en el municipio en comento.

El artículo 32 de la Ley 14 de 1983, consagra el hecho generador del impuesto de industria y comercio e indica que está constituido por las actividades comerciales, industriales y de servicios que se realicen en determinada jurisdicción municipal. Lo anterior significa que se trata de un impuesto territorial que solo se causa dentro de la respectiva jurisdicción municipal.

La Ley 14 de 1983, en sus artículos 34 y 35 define lo que se debe entender por actividades comerciales e industriales:

“ART. 34.—Para los fines de esta ley, se consideran actividades industriales las dedicadas a la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes”.

“ART. 35.—Se entienden por actividades comerciales, las destinadas al expendio, compraventa, o distribución de bienes o mercancías, tanto al por mayor como al por menor, y las demás definidas como tales por el Código de Comercio siempre y cuando no estén consideradas por el mismo código o por esta ley, como actividades industriales o de servicios” (negrillas fuera del texto).

El artículo 77 de la Ley 49 de 1990, determinó que el pago del impuesto de industria y comercio sobre las actividades industriales se debe realizar en el municipio donde se encuentre la fábrica o planta industrial, teniendo como base gravable los ingresos brutos cuyo origen sea el de la comercialización de la producción. Al respecto la Sala se pronunció sobre este punto, indicando que “el impuesto de industria y comercio por la actividad industrial debe ser pagado en el municipio de la sede fabril, tomando como base la totalidad de los ingresos brutos originados por la comercialización de la producción, cualquiera que sea el municipio donde esta se realice, en atención a que la actividad industrial necesariamente envuelve la comercialización de la producción, por lo que independientemente de la forma en que se lleve a cabo esa comercialización, y sea la modalidad de venta, la actividad industrial no deja por ello, de tener tal carácter, pues se repite, no puede considerarse actividad comercial, la que legalmente se conoce como industrial” (8) .

Otro aspecto importante que debe ser tenido en cuenta sobre la tributación en la sede fabril es que no importa el lugar en el cual se haya suscrito el contrato (9) , pues de ser así se estaría desconociendo el factor territorial del tributo al trasladarse el lugar de su causación, puesto que no importa cuál sea el origen o destino de la comercialización de la producción, pues los ingresos producto de esta siempre deberán declararse y pagarse en el lugar donde el contribuyente tiene su fábrica.

La sede fabril no es el lugar donde se encuentran ubicadas las oficinas, sino donde efectivamente se produce, extrae, fabrica, confecciona, prepara, transforma, repara, manufactura o ensambla el bien.

De otro lado, el artículo 360 de la Constitución Política consagra que la explotación de recursos naturales se encuentra gravada con regalías.

En relación a este punto, el artículo 39 de la Ley 14 de 1983 consagra la prohibición de gravar con impuesto de industria y comercio aquellos ingresos cuyo origen sean las actividades que están sujetas a regalías, cuando las últimas son iguales o superiores a lo que correspondería pagar por concepto del tributo. Estipula:

“ART. 39.—No obstante lo dispuesto en el artículo anterior continuarán vigentes:

1. (...).

2. Las prohibiciones que consagra la Ley 26 de 1904; además, subsisten para los departamentos y municipales las siguientes prohibiciones:

c) La de gravar con el impuesto de industria y comercio la explotación de canteras y minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos, cuando las regalías o participaciones para el municipio sean iguales o superiores a lo que corresponderá pagar por concepto del impuesto de industria y comercio(10) ; (negrillas fuera del texto).

De conformidad con lo anterior, si un contribuyente paga regalías por explotar un recurso natural no renovable como lo es el gas natural, se encuentra exento de pagar impuesto de industria y comercio por el mismo concepto. Sin embargo, para poder estar cobijado por dicho beneficio, se debe realizar la actividad industrial y se debe haber pagado la correspondiente regalía en el respectivo municipio.

Además, para poder excluir el tributo cuando se han pagado regalías se debe demostrar que lo que se pagó por concepto de estas o participaciones para el municipio fue superior, o por lo menos igual a lo que correspondía pagar por concepto del impuesto de industria y comercio.

En este sentido la Sala se pronunció en sentencia de 2 de octubre de 2003, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié, Expediente 12901:

“Respecto a los derechos de las entidades territoriales tratándose de las actividades de explotación de los recursos naturales no renovables, en materia de impuesto de industria y comercio se estableció un régimen diferente, según el cual el respectivo municipio no puede gravar dichas actividades como actividad industrial, cuando las regalías que obtenga sean superiores o iguales al monto que le correspondería por concepto del tributo municipal. Esto es, que de presentarse el evento descrito, conforme al literal c) del numeral 2º trascrito, opera la prohibición de cobrar el impuesto, por cuanto las regalías suplen o reemplazan el ingreso por concepto del mencionado tributo.

Así las cosas, del contenido normativo previsto en el numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, surge la prohibición de gravar con el impuesto de industria y comercio la explotación de canteras y minas distintas a las de sal, esmeraldas y metales preciosos, cuando las regalías o participaciones para el municipio sea iguales o superiores a lo que corresponde pagar por concepto del impuesto de industria y comercio, presupuesto que indica que en cada caso debe verificarse, mediante el respectivo cotejo los valores liquidados por impuesto y las regalías las pagadas al respectivo ente territorial...” (negrillas fuera del texto).

Observa la Sala que en eI presente caso, está demostrado que Ecopetrol se hace cargo del pago de sus respectivas regalías, sin embargo y como se indicó anteriormente, no solo se debe acreditar el pago de estas, sino también que son superiores o por lo menos iguales a lo que hubiese correspondido pagar en ese municipio por concepto de impuesto de industria y comercio.

En efecto, la demandante afirma que canceló las correspondientes regalías por la explotación de gas natural en el municipio de Manaure. Sin embargo, la única prueba que permite observar que Ecopetrol se ha hecho cargo de esta obligación es el certificado de la Texas Petroleum Company que obra a folios 473 y 474, en donde la última acreditó que cada una de las empresas operadoras se hacen cargo de la comercialización de su gas con sus respectivas regalías.

Por lo anterior, si no se pudo probar el monto que canceló Ecopetrol por concepto de regalías, corresponde a la Sala rechazar la procedencia de este cargo, y en consecuencia, entrar a examinar la calidad de industrial o comercial de la demandante.

En este sentido, Io primero que se debe establecer es la posición que detentaba Ecopetrol dentro de la relación contractual existente con Promigas y Texas Petroleum Company.

En escritura pública 480 de 1985, que obra a folios 369 a 373, se consignó que el 3 de agosto de 1976 se celebró un contrato de asociación (11) entre Ecopetrol y Texas Petroleum Company como productores y Promigas como compradora de gas natural. La vigencia del negocio se pactó hasta 1º de noviembre de 1987, plazo que se prorrogó hasta 1997.

En dicho negocio jurídico se acordó que la propiedad del gas producido sería del 60% para Ecopetrol y del 40% para Texaco.

En la escritura se indicó:

• Que debido al pago de subsidios que Ecopetrol concedió al sector energético, en la práctica fue esta empresa la que realmente asumió las ventas del hidrocarburo,

• Promigas se dedicó única y exclusivamente al transporte del gas (12) , y

• La infraestructura, incluidas las estaciones, son de propiedad de Promigas.

En la inspección judicial a la estación “La Arenosa”, se probó que en sus instalaciones no existen avisos o personal alguno de Ecopetrol. La infraestructura de las estaciones se utiliza solo para transportar el bien a través de los gasoductos, los cuales operan como conexión entre el productor y el consumidor final.

Promigas a través del contrato LEG-111-84 foIio 371, cedió su contrato de compraventa de gas con Texaco a Ecopetrol, y acordó con esta que la representaría en todo lo que tiene que ver con la parte operativa y transporte del gas para su comercialización.

No obstante lo anterior, en certificado de fecha 5 de marzo de 2002, allegado por la Texas Petroleum Company en respuesta sobre la actividad que realiza en la Guajira y sobre la relación que tiene con Ecopetrol (fls. 473 y 474), Texaco indicó:

a) Que en la actualidad es el operador del contrato de asociación, es decir actúa como productor,

b) Que la producción de los campos que se encuentran en esa región se distribuye por mitades entre esta y Ecopetrol, y

c) Cada una de las empresas se encarga de la comercialización de su gas así como también de sus correspondientes regalías.

Esta información fue corroborada por el informe pericial que obra a folios 479 a 496, de fecha 20 de marzo de 2002, en donde los peritos concluyeron:

“La operación en los campos Ballenas y Chuchupa (13) , la hace Texas Petroleum Company bajo su responsabilidad y con su personal, sin que intervenga personal extraño alguno. La Texas entrega el gas en la estación de Ballenas y en este punto termina su función con el gas producido”.

Agrega el informe, que en ninguna de las estaciones ni tampoco en los campos se encuentra personal alguno de Ecopetrol.

No obstante lo consignado en el certificado de Texas Petroleum Company y en el informe pericial, no se tuvo en cuenta que ambas pruebas reflejan la situación fáctica tanto de la estaciones, como de los campos en la época en que se practicaron, es decir en el año 2002, cuatro años después del momento de la causación del hecho generador. Esta situación hace que las pruebas no sean idóneas para determinar la calidad que ostentaba Ecopetrol para los años 1994 a 1998.

Además, en relación al punto anterior, observa la Sala que las referidas pruebas deben ser analizadas teniendo en cuenta el hecho de que la calidad de industrial que detenta Ecopetrol ha sido reconocida mediante el Decreto 2310 de 1974 en el cual se indicó que la exploración y explotación de los hidrocarburos de propiedad de la Nación estarían a cargo de esta empresa.

En consecuencia, la única prueba válida para establecer la calidad de Ecopetrol es el contrato de asociación, al cual se hizo referencia, de donde se debe concluir que la empresa demandante obra como operador junto con la compañía Texas Petroleum desde el año de 1976, fecha en que se registró el negocio cuya vigencia se prorrogó hasta 1º de noviembre de 1997, tal y como consta dentro del contrato LEG-111-84, que reposa en escritura pública 480 de 1985, folio 373.

Lo anterior implica, que por las vigencias fiscales de 1994, 1995, 1996 y 1997 Ecopetrol detentaba la calidad de productor y en caso de no probar que pagó sus regalías por el monto exigido por ley, la obligación de declarar y pagar impuesto de industria y comercio se debía efectuar en la jurisdicción del municipio donde se encuentra su sede fabril, es decir en Manaure.

Ahora bien por el período de 1998, no existen pruebas que permitan determinar la calidad de Ecopetrol para esa fecha, con lo cual era carga para la administración municipal de la Soledad, demostrar que efectivamente la demandante era solamente comercializador de gas en su municipio, lo cual no se presentó debido a que Ecopetrol es el explorador y explotador del gas.

Que Ecopetrol haya declarado y pagado impuesto de industria y comercio en el Distrito de Barranquilla, por los períodos 1994 a 1998 (14) , no afecta la posición de productor de la demandante, en virtud de la cual, y de conformidad con el artículo 77 de la Ley 49 de 1990, hace que su obligación de declarar y pagar el impuesto de industria y comercio se realice en el municipio donde se encuentre su sede fabril y no donde se comercializa su producción.

En relación con este punto, la Sala ha reiterado su posición al indicar que el contenido del artículo 77 de la Ley 49 de 1990 es claro en cuanto a que el impuesto de la actividad industrial debe satisfacerse en el municipio de la sede fabril o industrial, y por lo tanto “ante el municipio de la sede fabril, ya no es admisible la prueba de la comercialización de la producción en municipios diferentes, sino que es a estos a los que se les debe probar que los bienes o productos vendidos en sus territorios, son fabricados o manufacturados por el vendedor” (15) .

La anterior situación quedó corroborada dentro del expediente, toda vez que efectivamente se probó a través del informe pericial que el gas objeto de comercialización proviene de los campos ubicados en el municipio de Manaure (Guajira).

Un aspecto importante, sobre todo para la vigencia de 1998, es que tampoco es válido el argumento del municipio de indicar que la actividad comercial en este caso se realizó por el hecho de distribuir el gas desde la estación la arenosa. Si bien es cierto que el artículo 35 de la Ley 14 de 1983, indica que una de las formas como se puede realizar la actividad comercial es la de “distribución” de mercancías, también lo es el hecho de que en el presente caso la actividad industrial incluye la compraventa y distribución de gas natural.

Por todas las razones anteriormente expuestas, la Sala procederá a confirmar la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia de 1º de octubre de 2004, de la Sala de Descongestión para los tribunales de Atlántico, Córdoba, Magdalena, Sucre y Bolívar.

Cópiese, notifíquese y cúmplase.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en la sesión de la fecha».

(8) Sentencia de 15 de marzo de 2002, Expediente 14491, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié y sentencia de agosto nueve (9) de dos mil dos (2002), Expediente 12490, M.P. María Inés Ortiz Barbosa.

(9) Sentencia de 8 de marzo de 2002, Expediente 12300, M.P. Juan Ángel Hincapié.

(10) La 141 de 1994, confirmó la anterior posición en sus artículos 27 y 50 parágrafo 5º. Estos artículos fueron declarados exequibles en Sentencia C-567 de 1995 por la Corte Constitucional.

“ART. 27.—Prohibición a las entidades territoriales. Salvo las previsiones contenidas en las normas legales vigentes, las entidades territoriales no podrán establecer ningún tipo de gravamen a la explotación de los recursos naturales no renovables”.

“ART. 50.—Modificado por el artículo 24 de la Ley 756 de 2002. Límites a las participaciones en las regalías y compensaciones provenientes de la explotación de hidrocarburos a favor de los municipios productores. A las participaciones en las regalías y compensaciones provenientes de la explotación de hidrocarburos a favor de los municipios productores, sin perjuicio de lo establecido en el parágrafo segundo del artículo 14 y en el artículo 31 de la presente ley, se aplicará el siguiente escalonamiento:

PAR. 5º—Solamente para los efectos del impuesto de industria y comercio de que trata el literal c) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, se entenderá que en cualquier caso, el municipio productor recibe como participación en regalías el 12.5% de las mismas, derivadas de la explotación de hidrocarburos en su jurisdicción”.

(11) A partir de la Ley 20 de 1969, reglamentada por el Decreto 797 de 1971, la exploración y explotación de hidrocarburos por parte de particulares se realiza a través de contratos de asociación.

(12) En documento expedido por Promigas (fl. 116), se corrobora la posición de transportador que detenta esta empresa en relación con el gas explotado en los campos de Manaure.

(13) Los campos Ballenas y Chuchupa se encuentran en la jurisdicción del municipio de Manaure (Guajira).

(14) Este hecho queda probado con las declaraciones de impuesto de industria y comercio que obran a folios 117 a 132, además de los certificados del contador general de la empresa folios 133 y 391.

(15) Consejo de Estado, Sección Cuarta sentencia de 13 de diciembre de 1996, Expediente 9017, M.P. Consuelo Sarria Olcos.

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