Sentencia 15635 de agosto 2 de 2007 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: 250002327000200301508 01

Número interno: 15635

Consejero Ponente:

Dr. Héctor J. Romero Díaz

Unión de Cableoperadores del Centro - Cablecentro S.A. contra la DIAN

Fallo

Bogotá, D.C., dos de agosto de dos mil siete.

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por las partes demandante y demandada contra la sentencia de 2 de junio de 2005, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, en el proceso de nulidad y restablecimiento del derecho contra la liquidación oficial de revisión que modificó la declaración de retención en la fuente de la demandante de febrero de 2001.

EXTRACTOS: «La demanda

Cablecentro S.A. demandó la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 310642003000086 de 20 de mayo de 2003 y solicitó, como restablecimiento del derecho, que se confirme la declaración de retención en la fuente de febrero de 2001 y que se declare que no hay lugar a imponerle sanción por inexactitud.

La actora invocó como vulnerados los artículos 6º, 29 y 338 de la Constitución Política; 12, 20, 24, 319, 321, 321-1. 369, 406, 408, 417, 418, 420, 647, 711, 720 y 730 del estatuto tributario: 1º y 22 [1] de la Ley 182 de 1995: y el anexo 1B parte 1 del acuerdo de la OMC aprobado en Colombia por la Ley 170 de 1994. El concepto de violación lo desarrolló así:

Las sociedades extranjeras solo son contribuyentes del impuesto de renta por las rentas de fuente nacional.

Los ingresos que los operadores de cable pagan o abonan en cuenta a las sociedades extranjeras, por recibir la señal del servicio internacional de televisión, emitida fuera del territorio nacional, no constituyen renta de fuente nacional para estas sociedades.

La Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico OCDE, señaló a través de convenios con diferentes países, que las rentas provenientes de la prestación de los servicios de telecomunicaciones que involucren la emisión, transmisión, difusión y recepción simultánea de señales de audio y video, tributan exclusivamente en el Estado de residencia del prestador del servicio.

El servicio internacional de televisión suministrado desde el exterior a un operador en Colombia, se entiende prestado en el lugar de emisión de la señal, por lo que las rentas originadas en el desarrollo de esta actividad son de fuente extranjera. Lo anterior, porque la señal comprende la emisión radiodifundida desde una estación terrena situada en otro país, hasta un satélite ubicado en una órbita terrestre (fase ascendente), que la amplifica, modula, almacena —en algunos casos—, y la envía a las unidades de transmisión (fase descendente).

Según la Decisión Andina 351 de 1996 y el artículo 11 Bis [1] del Convenio de Berna, aprobado por Colombia mediante la Ley 33 de 1987, la emisión incluye la producción de señales con destino a un satélite de radiodifusión o telecomunicación, y comprende la difusión de aquellas al público.

El acuerdo de la OMC (anexo 1B, parte 1), aprobado por la Ley 170 de 1994, señaló que el servicio internacional de televisión suministrado desde el exterior constituye una modalidad de importación de servicios; por lo tanto, no puede entenderse prestado en Colombia.

La DIAN debió tener en cuenta los conceptos de la Comisión Nacional de Televisión, como organismo encargado de regular el espectro electromagnético utilizado para los servicios de televisión, según los cuales, el servicio que presta el programador internacional se cumple en el exterior mediante el envío de la señal desde la estación terrena que allí se ubica, al satélite. En síntesis, los servicios de televisión satelital y por cable se prestan en el exterior, cuando la señal se origina fuera del territorio nacional.

El servicio de televisión satelital recibido en Colombia desde el exterior, se entiende prestado en el territorio nacional solo para efecto de impuesto sobre las ventas, cuya regulación no puede aplicarse a la retención en la fuente sobre renta.

No puede decirse que la sociedad extranjera que emite la señal, presta el servicio de televisión en Colombia a través del operador de cable, pues, este no actúa por cuenta de aquella, ni es intermediario entre la sociedad y el usuario final.

No hay correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial demandada, respecto de los hechos sujetos a retención en la fuente, pues, para el primero, la retención la generan los pagos de regalías a sociedades extranjeras, por la explotación de bienes intangibles en las telecomunicaciones, mientras que para la liquidación, la demandante no practicó la retención en la fuente por los pagos del servicio internacional de televisión.

La liquidación de revisión demandada aplicó una tarifa de retención en la fuente que legalmente se previó para pagos de distinta naturaleza jurídica a los que perciben las sociedades extranjeras por el servicio internacional de televisión.

La sanción por inexactitud fue improcedente, porque la demandante no estaba obligada a practicar retención en la fuente por impuesto de renta. Respecto de los pagos hechos a sociedades extranjeras por la prestación del servicio de televisión internacional, ya que estos no se gravan con dicho impuesto. Además, entre la DIAN y la demandante hubo diferencias de criterio sobre el derecho aplicable al caso concreto.

(...).

Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación interpuesto por las partes, decide la Sala si se ajusta a derecho la liquidación de revisión que modificó la declaración de retención en la fuente de la demandante, de febrero de 2001. Concretamente, estudia si los pagos que la actora realizó a sociedades extranjeras por el servicio de televisión internacional que estas le prestan, causan retención en la fuente a título de renta y remesas, y si procede la sanción por inexactitud.

En primer lugar, se analiza si entre el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, existe la debida correspondencia que ordena el artículo 711 del estatuto tributario, conforme al cual la liquidación de revisión debe contraerse exclusivamente a la declaración del contribuyente y a los hechos que hubieren sido contemplados en el requerimiento especial o en su ampliación, si la hubiere.

Sobre este asunto, la Sala se ha pronunciado en anteriores oportunidades, criterio que ahora reitera (1) .

En el caso concreto, la administración fundamentó la liquidación oficial de revisión y el requerimiento que a ella precedió, en que Cablecentro S.A. no practicó retención en la fuente a título de renta (35%) y remesas (7%), sobre los pagos o abonos en cuenta que hizo a las sociedades extranjeras sin domicilio en el país, que le prestaron la señal de televisión internacional para retransmitirla en el territorio nacional.

No existe, pues, la divergencia en el fundamento de hecho de los aludidos actos administrativos, ni, por ende, la violación del principio consagrado en el artículo 711 del estatuto tributario, toda vez que ambos circunscribieron la discusión al carácter gravado del pago efectuado a las sociedades extranjeras por concepto de la prestación del servicio de televisión internacional (fls. 29-72, cdno. 1).

Si bien el requerimiento especial aludió al concepto de regalías, lo hizo a partir del mismo hecho que motivó la liquidación oficial de revisión, esto es, que la demandante efectuó pagos o abonos en cuenta a sociedades extranjeras sin domicilio en el país, por la prestación en Colombia del servicio de utilización de la señal de televisión que transmite en el territorio nacional a los suscriptores de televisión por cable, sin efectuar las retenciones en la fuente que correspondían a título de renta y remesas.

La mencionada alusión, solo pretendía explicar que el pago referido es un ingreso de fuente nacional y como tal causa retención en la fuente, pues, supone el acceso o la disponibilidad del servicio de televisión, en el lugar donde se encuentra el usuario del servicio.

En suma, el hecho de que en el requerimiento especial se hiciera referencia aislada al concepto de regalías, a pesar de que en el texto de la norma se hiciera permanente mención al servicio de televisión, no desvirtuó el hecho de que lo discutido era el carácter gravado del pago al exterior por la prestación de un servicio.

En consecuencia, existió la debida correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación de revisión.

En relación con la procedencia de la retención en la fuente a título de renta y remesas por los pagos hechos por la actora a la sociedad extranjera prestadora del servicio de televisión internacional, la Sala reitera (2) :

De acuerdo con el artículo 12 del estatuto tributario, las sociedades extranjeras se encuentran sometidas al impuesto sobre la renta, únicamente respecto de las rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional.

Según el artículo 24 ibídem, constituyen ingresos de fuente nacional, los que provienen de la explotación de bienes materiales e inmateriales dentro del país y de la prestación de servicios dentro del territorio, de manera permanente o transitoria, con o sin establecimiento propio.

En virtud del artículo 406 del estatuto tributario, están obligados a practicar retención en la fuente a título de impuesto sobre la renta, quienes hagan pagos o abonos en cuenta, por rentas sujetas a impuesto en Colombia, a favor de sociedades u otras entidades extranjeras sin domicilio en el país. Y, si los pagos o abonos implican situación de recursos en el exterior, debe practicarse retención en la fuente por impuesto de remesas, excepto cuando esos pagos no correspondan a rentas o ganancias ocasionales de fuente nacional (E.T., arts. 417 y 418).

En el caso en estudio, el servicio que prestan las sociedades extranjeras a la actora es el de televisión internacional.

Según el artículo 1º de la Ley 182 de 1995, el servicio de televisión es un servicio de telecomunicaciones que ofrece programación dirigida al público en general o a una parte de él, que consiste en la emisión, transmisión, difusión, distribución, radiación y recepción de señales de audio y video en forma simultánea.

De acuerdo con el nivel de cubrimiento del servicio, el país de origen y destino de la señal, la televisión puede ser nacional e internacional.

En la televisión internacional, las señales se originan fuera del territorio nacional y pueden ser recibidas en Colombia, o pueden originarse en el país y recibirse en otros países (art. 22, L. 182/95, modificado por el art. 24 de la L. 335/96). La televisión nacional, por su parte, es la que se origina y recibe dentro del territorio nacional.

Los operadores, contratistas y concesionarios del servicio de televisión internacional, pueden recibir directamente y decodificar señales de televisión vía satélite, previo cumplimiento de las normas sobre uso y redistribución de las mismas y de las expedidas por la Comisión Nacional de Televisión, sobre el recurso satelital [art. 26 ejusdem].

Conforme a la tecnología de transmisión, la televisión puede ser cableada y cerrada, satelital y radio difundida. En virtud de la primera, la señal llega por un medio físico de distribución; por la segunda, la señal llega al usuario desde un satélite y, por la tercera, llega al usuario desde la estación transmisora por medio del espectro electromagnético, propagándose sin guía artificial.

A su vez, tanto el Ministerio de Comunicaciones como la Comisión Nacional de Televisión (3) , precisaron que la televisión por cable y la satelital utilizan el sistema satelital para prestar el servicio, y que este sistema está compuesto por una estación terrena de enlace ascendente que transmite una señal a un satélite geoestacionario, el cual la recibe, amplifica y traslada a una frecuencia diferente descendente, por medio de un transpondedor, a través del cual se retransmite la señal a la tierra, en donde la reciben muchas estaciones terrenas.

En la televisión por suscripción, la señal es recibida desde el satélite por un centro de contribución, y se distribuye al usuario final mediante una red, y en la televisión satelital, la señal se recibe desde el satélite y va directamente a los equipos terminales de recepción individual de los usuarios.

Desde el punto de vista técnico, ambas modalidades de televisión entregan al usuario ubicado en el territorio nacional, servicios de televisión ejecutados desde el exterior, por medio de una conexión o acceso satelital. Los contratos suscritos entre los programadores del exterior y los operadores nacionales del servicio, les permiten a estos tomar la señal del satélite designado por el operador internacional, y retransmitir la programación en Colombia, siempre que no se altere su contenido.

Así, el servicio que presta la sociedad extranjera es emitir la señal desde una estación terrena, ubicada fuera del territorio nacional, a un satélite geoestacionario que la recibe, la amplifica y la traslada a otra frecuencia para ser retransmitida a la tierra, donde es retransmitida por múltiples estaciones terrenas, una de las cuales puede estar en Colombia.

En consecuencia, el servicio prestado por el operador del exterior, que consiste en emitir la señal a un satélite fuera del país, el cual la recibe, amplifica y cambia de frecuencia para ser retransmitida a la tierra, se realiza en el extranjero, de modo que los ingresos que obtiene por el mismo, no son de fuente nacional.

Así mismo, aunque el servicio de televisión cubra desde la emisión hasta la recepción por el usuario, quien se encarga de la recepción y distribución de la señal en Colombia, o sea, de la retransmisión al público, es el cableoperador, no el operador extranjero.

Por lo demás, la DIAN consideró que el servicio se prestaba en el territorio nacional, porque era el lugar de destino de la señal y donde se encontraba el usuario del servicio, con lo cual confundió el servicio que presta el operador extranjero con el que presta a los usuarios el cableoperador en el país.

En este orden de ideas, el pago o abono en cuenta que efectúa el operador colombiano a la sociedad extranjera, no es ingreso de fuente nacional, pues tan solo retribuye el servicio de acceso al satélite ubicado fuera de la órbita geoestacionaria nacional, ubicada en el domicilio del programador internacional, donde se origina la señal y se envía al satélite, lo que implica su ejecución en el exterior.

En consecuencia, sobre los pagos o abonos en cuenta hechos por Cablecentro S.A., no puede practicarse retención en la fuente a título de impuesto sobre la renta (E.T., art. 406), ni, a título de remesas, toda vez que el artículo 418 ibídem señala que no debe practicarse retención por remesas sobre los pagos o abonos en cuenta que no correspondan a rentas o ganancias ocasionales de fuente nacional.

Así las cosas, se impone revocar la providencia apelada en cuanto liquidó las retenciones aludidas, para, en su lugar, mantener la declaración privada de dichos conceptos.

De otro lado, se revocará el fallo en cuanto exoneró a la demandante de la sanción por inexactitud que liquidó el acto demandado respecto del mayor valor determinado por concepto de retención por IVA, dado que la contribuyente no la cuestionó en la demanda.

En consecuencia, procede la nulidad parcial del acto acusado, para lo cual se practicará la nueva liquidación por concepto de retención en la fuente a cargo de Cablecentro S.A. para febrero de 2001:

ConceptosValor determinado
A título de renta y complementarios (valores de liquidación privada que no se modifican) 
Salarios y demás pagos laborales1.916.000
Dividendos y participaciones0
Rendimientos financieros0
Loterías, rifas y apuestas0
Honorarios740.000
Comisiones1.461.000
Servicios6.521 000
Pagos al exterior - remesas0
Pagos al exterior - renta0
Compras20.351.000
Arrendamientos4.297.000
Enajenación de activos fijos0
Ingresos del exterior0
Retención sobre tarjetas débito y crédito0
Otras retenciones0
Total retenciones a título de renta y complementarios35.286.000
A título de impuesto sobre las ventas (valores de la liquidación oficial que no se modifican) 
A responsables del régimen común62.564.000
Por compras y/o servicios a responsables del régimen simplificado16.263.000
Practicadas por servicios a no residentes o no domiciliados43.049.000
Total retenciones de IVA121.876.000
Total retención impuesto de timbre0
Más sanciones (160% sobre mayor valor de retención por IVA)68.878.400
Total retención por IVA más sanción190.754.000
Total retenciones - febrero de 2001, más sanciones226.040.000

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia de 2 de junio de 2005, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de la Unión de Cableoperadores del Centro - Cablecentro S.A., contra la DIAN. En su lugar, dispone:

ANÚLASE PARCIALMENTE la Liquidación Oficial de Revisión 310642003000086 de 20 de mayo de 2003, que modificó la retención en la fuente de febrero de 2001, a cargo de la demandante.

En consecuencia, y como restablecimiento del derecho, se declara que el valor a cargo de la actora, por retención en la fuente de febrero de 2001, es de $ 226.040.000, según la liquidación efectuada en la parte motiva de esta providencia.

2. Reconócese personería a la abogada Ana Isabel Camargo Ángel como apoderada de la DIAN, en los términos del poder que aparece en el folio 267.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen y cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(1) Sentencia de 12 de julio de 2007, expediente 15440, C.P. doctora María Inés Ortiz Barbosa.

(2) Ibídem.

(3) Informes visibles en los folios 77 a 88 y 89 a 97, cuaderno 1.

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