Sentencia 15653 de septiembre de 2007 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación 76001-23-31-000-2003-94025-01 (15653)

Consejera Ponente:

Dra. María Inés Ortiz Barbosa

Actor: Proyectos de infraestructura S.A. PISA

Bogotá, D.C., veintisiete de septiembre de dos mil siete.

EXTRACTOS: «La demanda

La Sociedad Proyectos de Infraestructura S.A. PISA solicitó la nulidad de la actuación administrativa que determinó el impuesto de industria, comercio, avisos y tableros por el año gravable de 1999. Como restablecimiento del derecho pidió que se declare que la sociedad no está obligada a presentar declaración por dicho tributo en esa vigencia fiscal.

Invocó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución Nacional; 35 del Código Contencioso Administrativo; 66 de la Ley 383 de 1987; 32, 33, 35 y 36 de la Ley 14 de 1983; 59 de la Ley 788 de 2002; 712, 715, 716, 717, 720, 730, 742 y título V del libro V del estatuto tributario; 195 del Decreto 1333 de 1986; 19, 20, 21, 22, 24, 28, 29, 30, 70, 73, 173, 176, 177, 178, 180, 229, 261, 262, 268, 269, 277, 313 y el título VIII de la segunda parte del Acuerdo 5 del 2000; 1º, 3º, 4º, 5º, 6º, 24, 36 y el capítulo 8 del Acuerdo 7 de 2003.

El concepto de violación se sintetiza en:

La administración al proferir la Resolución 139 de 2003, que contiene la liquidación de aforo por impuesto de industria y comercio por el año gravable de 1999, violó el debido proceso y el derecho de defensa, al omitir aplicar el procedimiento establecido en el estatuto tributario nacional y el Acuerdo del Concejo Municipal 5 del 2000, como lo establece el artículo 66 de la Ley 383 de 1997, el artículo 59 de la Ley 788 del 2002 y la jurisprudencia del Consejo de Estado que ordena previamente proferir emplazamiento para declarar y resolución sanción por no declarar.

Para notificar una liquidación de aforo es necesario agotar una serie de etapas que garantizan el derecho de defensa del contribuyente, la primera, el emplazamiento para declarar, para que si lo considera oportuno declare y se libre de la sanción; la segunda, la sanción por no declarar, cuando persiste en no declarar y por último la determinación del impuesto por la administración (aforo).

Contra la Resolución 139 de 2003, procedía el recurso de reconsideración en atención a lo normado en el artículo 720 del estatuto tributario concordante con el artículo 268 del Acuerdo 5 del 2000, normas que establecen un plazo de dos meses para recurrir, por lo que al otorgar los recursos de reposición y en subsidio el de apelación, con un término de cinco días para interponerlo, se violó el debido proceso.

El artículo 269 del precitado acuerdo, señala que quien debe fallar el recurso de reconsideración es el alcalde y no la tesorera municipal, lo que genera incompetencia del funcionario que profirió la actuación.

Además, la liquidación de aforo carece de la motivación exigida por el artículo 35 del Código Contencioso Administrativo, comoquiera que se realizó sin soporte probatorio alguno, sin establecer las bases para la cuantificación del tributo y sin explicación sumaria de las modificaciones (E.T., arts. 719 y 712 y Ac. 5/2000, art. 180).

En el expediente no existe constancia de que el señor Zúñiga Aldana fuera funcionario de la secretaría de hacienda, ni existe auto comisorio, ni delegación otorgada por el alcalde, como tampoco traslado del acta de visita, lo que desconoce el artículo 262 del Acuerdo 5 de 2000.

De conformidad con la sentencia de la alta corporación de octubre 29 de 1999, expediente 9557, la actora no es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio en el municipio de San Pedro (Valle del Cauca), al no prestar ningún tipo de servicio en ese territorio.

La vía Buga-Tulúa-La Paila, es una vía nacional, sobre la cual el municipio no tiene ni jurisdicción ni competencia, al estar la caseta de Betania ubicada en sitio público, lo que demuestra que PISA no desarrolla ninguna actividad gravada en el municipio de San Pedro.

En la Resolución 139 de 2003, se liquidó como impuesto de avisos y tableros la suma de $ 22.452.789, cuando la actora no tiene avisos, vallas, ni tableros que la anuncien dentro del ente municipal, por ello no es sujeto pasivo de ese tributo, aspecto frente al cual el acto administrativo no da ningún tipo de explicación, lo que deviene en nulidad por violación del debido proceso y el derecho de defensa.

Igual sucede con la actualización de la obligación, que es aplicada en el aforo sin ningún tipo de razón que la justifique, dado que no han pasado los tres años de vencimiento de la obligación a que se refiere la norma legal y en últimas, la sociedad al no ser sujeto pasivo de ICA, no existe base material para la actualización de deudas inexistentes.

(...).

Consideraciones de la Sala

Corresponde a la Sala decidir la legalidad de los actos administrativos proferidos por el municipio de San Pedro (Valle del Cauca), mediante los cuales se determinó por vía del aforo, el impuesto de industria y comercio, avisos y tableros por el año gravable de 1999 a cargo de la Sociedad Proyectos de Infraestructura S.A. PISA.

De acuerdo con los términos del recurso de apelación, el recurrente controvierte la sentencia de primer grado estimatoria de las pretensiones de la demanda, porque a su juicio el fallo debía ser inhibitorio, dado que la liquidación de aforo hace parte de los actos proferidos dentro del proceso administrativo de cobro coactivo, en donde a la luz del artículo 835 del estatuto tributario, solo son demandables las resoluciones que fallan las excepciones y ordenan seguir adelante con la ejecución.

En lo de fondo, considera que la existencia previa de la Resolución 1 de 2003 que inscribió a la sociedad como responsable del impuesto de industria y comercio, sin que haya sido objeto de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, permite afirmar que es sujeto pasivo del tributo, sin que se preste para ningún tipo de discusión posterior, además, porque las actividades que realiza son comerciales (explotación de vías a través de peajes) y de servicios (construcción y mantenimiento de las mismas).

Igualmente, aduce una indebida acumulación de pretensiones, pues la Resolución 1 de 2003 definió que la actora era responsable de ICA de ahí que no sea viable que el restablecimiento del derecho como consecuencia de la anulación de la liquidación de aforo sea eximirla de tal calidad.

En cuanto a la procedencia del fallo inhibitorio, la Sala advierte una confusión en el apelante frente a los actos que hacen parte del proceso de determinación del tributo y los que se expiden para adelantar el cobro coactivo respectivo.

Dentro de las actuaciones para fijar el tributo contempladas en el ordenamiento tributario nacional (E.T., arts. 697 y ss.), y adaptadas en el terreno municipal en atención a lo normado en el artículo 66 de la Ley 383 de 1997, para el caso del municipio de San Pedro (Valle del Cauca) en el Acuerdo 5 de febrero 18 de 2000 [arts. 145 a 183], se encuentran las liquidaciones oficiales de revisión, de corrección aritmética y de aforo.

Esta última es utilizada por la administración cuando previo el agotamiento de una serie de etapas como el emplazamiento para declarar y la resolución sanción por no hacerlo, el contribuyente persiste en la omisión de presentar el denuncio tributario, motivo por el cual el Estado en uso de las facultades de fiscalización e investigación procede a determinar oficialmente su carga tributaria a través de “liquidación de aforo”, o en otras palabras, identifica los hechos generadores, cuantifica las bases gravables y establece el impuesto.

Por lo anterior, es incorrecto calificar la “liquidación oficial de aforo” como un acto expedido dentro del trámite administrativo de cobro, toda vez que como lo ha sostenido la Sala (1) , el “procedimiento de cobro coactivo” no tiene por finalidad la declaración o constitución de obligaciones o de derechos, sino hacer efectiva mediante su ejecución, las obligaciones claras, expresas y exigibles, previamente definidas a favor de la Nación y a cargo de los contribuyentes en el respectivo título ejecutivo.

De tal manera, que el mecanismo utilizado por el municipio para determinar la obligación tributaria por concepto de impuesto de industria y comercio, avisos y tableros por el año gravable de 1998 a la sociedad de autos, fue la liquidación de aforo, que es una actuación previa e independiente a los actos posteriores que se susciten en el proceso tendiente a ejecutar su cobro.

Hechas las anteriores precisiones, para la Sala no hay lugar a emitir un fallo inhibitorio, comoquiera que se trata de un acto liquidatorio susceptible de control de legalidad a través de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho. En consecuencia, se rechaza la excepción.

Ahora bien, para la Sala el hecho de que la Resolución 1 de febrero 3 de 2003 ordenara la inscripción oficiosa en el registro, de la Sociedad Proyectos de Infraestructura S.A. como responsable del impuesto de industria y comercio, y la conminara a presentar las declaraciones por las vigencias fiscales de 1998, 1999, 2000, 2001 y 2002, no cercena el derecho contitucional (defensa, art. 29 C.P.) que le asiste al particular para discutir el acto administrativo a través del cual se cuantificó el gravamen.

Los registros utilizados por la administración para el control de los contribuyentes, son básicamente herramientas que facilitan el ejercicio de las atribuciones de investigación y fiscalización a las autoridades de impuestos (2) , pero que en manera alguna constituyen la fijación de aspectos inherentes a la liquidación oficial de los tributos o a circunstancias relacionadas con la conformación de las bases gravables.

Por ende, sería arbitrario y vulneraría el mandato superior del debido proceso y el derecho de defensa, impedir a la contribuyente controvertir la obligación tributaria, por la sola circunstancia de que oficiosamente la inscribieron como responsable de ICA, pues tal registro dejaría sin efectos la normatividad legal para que se configure el hecho generador del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros, que se aducen como desconocidos en la actuación demandada.

La Sala advierte que en las decisiones (res. 166 y 180/2003) que desataron los recursos interpuestos (reposición y en subsidio apelación), la autoridad municipal indicó que “Esta no es la instancia para discutir si PISA es o no, sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio y avisos y tableros. Ello fue debatido cuando se notificó la Resolución 1 del 3 de febrero de 2003”, lo que equivale a una denegación del derecho de defensa.

Al observar los fundamentos jurídicos esbozados en la actuación cuestionada, claramente se evidencia que la administración no se detuvo en un estudio juicioso y pormenorizado de las razones de las cuales infería que la actora al percibir ingresos por peajes en la estación de Betania, jurisdicción del municipio de San Pedro, desarrollaba actividades comerciales y de servicios, motivos que serían suficientes para que la Sala declarara la nulidad de los actos demandados.

No obstante, como en forma precaria el ente municipal consideró como comercial y de servicios tales ingresos, la Sala estudiará este aspecto.

Se ha mencionado en los actos administrativos que la actora ejerció actividades comerciales y de servicios consistentes en la construcción, mantenimiento, conservación, explotación y operación de la segunda calzada de la vía Buga-Tulúa-La Paila en desarrollo del contrato de obra pública Nº 001 de diciembre 30 de 1993, suscrito con el departamento del Valle del Cauca, por lo que en pago de ese convenio, recibió ingresos provenientes de la explotación del peaje “Betania” que la obligaban a tributar por el impuesto de industria y comercio, avisos y tableros.

Es más el apelante califica como servicios la “construcción y mantenimiento de vías” y como mercantiles “su explotación a través de peajes” de acuerdo con el numeral 9º del artículo 20 del Código de Comercio.

Para la Sala de los elementos fácticos que obran en el expediente se denota que el municipio gravó con ICA el producto de los peajes en la caseta Betania ubicada en el municipio de San Pedro (Valle del Cauca), bien sea por ser servicios o actos mercantiles.

El artículo 32 de la Ley 14 de 1983,compilada en el artículo 195 del Decreto-Ley 1333 de 1986, dispone que “El impuesto de industria y comercio recaerá, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos”.

Se entiende por actividades comerciales, las destinadas al expendio, compraventa o distribución de bienes o mercancías, tanto al por mayor como al por menor, y las demás definidas como tales por el Código de Comercio siempre y cuando no estén consideradas por el mismo código o por este decreto, como actividades industriales o de servicios [art. 198, ib.].

Y son actividades de servicios las dedicadas a satisfacer necesidades de la comunidad mediante la realización de una o varias de las siguientes o análogas actividades: expendio de bebidas y comidas; servicio de restaurante, cafés, hoteles, casa de huéspedes, moteles, amoblados, transporte y aparcaderos, formas de intermediación comercial, tales como el corretaje, la comisión, los mandatos y la compraventa y administración de inmuebles; servicios de publicidad, interventoría, construcción y urbanización, radio y televisión, clubes sociales, sitios de recreación, salones de belleza, peluquerías, portería, servicios funerarios, talleres de reparaciones eléctricas, mecánicas automoviliarias y afines, lavado, limpieza y teñido, salas de cine y arrendamiento de películas y de todo tipo de reproducciones que contengan audio y video, negocios de montepíos y los servicios de consultoría profesional prestados a través de sociedades regulares o de hecho [art. 199, ib.].

Bajo esta misma percepción lo contempló el municipio en el Acuerdo 7 de marzo 17 de 1995, norma aplicable al período gravable en discusión (1998).

Según el numeral 9º del artículo 20 del Código de Comercio, se consideran actos mercantiles, “La explotación o prestación de servicios de puertos, muelles, puentes, vías y campos de aterrizaje...”.

La Sala observa que los ingresos percibidos por la sociedad actora a través de peajes en el municipio de San Pedro, por el contrato de obra pública por el sistema de concesión suscrito con el departamento del Valle del Cauca (dic. 30/93), no se enmarca dentro de la concepción comercial descrita, toda vez que no explota, ni presta un servicio por la vía Buga-Tulúa-La Paila, sino que constituye la forma pactada para remunerarle la construcción y mantenimiento de ese corredor vial, lo que descarta calificarla como una actividad mercantil de las que menciona la Ley 14 de 1983.

Así mismo, la Sala en un asunto similar (3) y entre las mismas partes, en atención a la definición legal de servicios contenida en el artículo 36 de la ley mencionada, consideró que la existencia de una caseta de peajes no es en sí una actividad de servicios, ni análoga a las mismas, habida cuenta que corresponde al pago por el cumplimiento del objeto del contrato de obra mencionado.

Es así como expresó:

“... la existencia de una caseta de peajes en jurisdicción de un determinado municipio no es sí ninguna actividad de servicios, pues al igual que la administración de los peajes, no encuadran ni como una de las actividades enunciadas, ni como una actividad análoga a la misma, lo que se evidencia al tener en cuenta las actividades de servicio que se consideran gravadas.

Adicionalmente, la actividad de la actora en virtud del contrato de obra pública Nº 001 del 30 de diciembre de 1993, en su calidad de concesionaria, es la de construir, conservar, mantener, explotar, y operar la segunda calzada de la vía que une a los municipios de Buga-Tulúa-La Palia, y la de rehabilitar, conservar mantener, explotar y operar la calzada ya existente que une los mismos municipios (fls. 124 y ss., cdno. principal), y su pago es a través de la cesión de los derechos patrimoniales de los peajes, hecha por el departamento del Valle del Cauca, en armonía con el convenio interadministrativo entre dicho ente territorial y el antiguo Fondo Vial Nacional, con sus modificaciones (fls. 115 al 123, cdno. ppal.).

El recaudo y la administración de peajes no es entonces la actividad de la actora, sino el pago por el cumplimiento del objeto del contrato, lo que corrobora que por ese hecho no podía considerarse que ejercía actividad de servicios en el municipio de San Pedro, Valle del Cauca”.

Por ende, como la accionante en el año gravable de 1998 no ejerció actividades que la hagan sujeto del impuesto de industria y comercio en el municipio de San Pedro (Valle del Cauca), los actos administrativos demandados adolecen de soporte legal, razón por la cual la decisión de anularlos por el fallador de primera instancia, se ajusta a derecho.

De otra parte, la Sala reitera la posición jurisprudencial (4) de la corporación, en el sentido de que la causación del impuesto de industria y comercio, no implica per se la consecuente generación del impuesto de avisos y tableros, claramente diferenciado en sus elementos esenciales, toda vez que para que surja la obligación tributaria es indispensable la utilización del espacio público para anunciar y difundir su actividad industrial, comercial o de servicios mediante la colocación de avisos y tableros, por lo que si ello no ocurre, se carece de la calidad de sujeto pasivo.

En el sub examine, la administración no demostró que la sociedad utilizaba el espacio público para anunciar su actividad, sino que simplemente la gravó por el hecho de considerarla responsable del impuesto de industria y comercio, que conforme a lo dicho, constituye una actuación contraria al ordenamiento legal.

Por último, en relación con la indebida acumulación de pretensiones que adujo el apelante, dado que al establecer la Resolución 1 de 2003 la responsabilidad por ICA de la accionante, no era procedente que en este proceso como restablecimiento del derecho se solicitara lo contrario, la Sala precisa que la consecuencia lógica de la nulidad del aforo (Res. 139/2003) es restablecer las cosas a su estado anterior, es decir definir que la sociedad no debía presentar denuncio tributario por industria y comercio por el período de 1998, al no ser responsable del tributo, pues carecería de objeto adelantar este tipo de acción, si no se va a obtener el respeto al derecho conculcado por el acto impugnado.

En atención a lo anterior, se confirmará la providencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia apelada.

RECONÓCESE personería para actuar a nombre de la demandante a la doctora Luz María Nicolasa Escorcia Vargas en los términos del poder conferido.

Cópiese, notifíquese, comuníquese devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue discutida y aprobada en la sesión de la fecha».

(1) Consejo de Estado. Sentencia de febrero 16 de 2006, expediente 14977, Consejera Ponente María Inés Ortiz Barbosa.

(2) Consejo de Estado. Sentencia de septiembre 4 de 2003, expediente 13281, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

(3) Sentencia de octubre 29 de 1999, expediente 9557, C.P. Delio Gómez Leyva.

(4) Sentencia de junio 12 de 2002, expediente 12646, Consejero Ponente Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié.

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