Sentencia 15671 de octubre 3 de 2007 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación 25000232700020020082401

Número interno 15671

Consejero Ponente:

Dr. Héctor J. Romero Díaz

Actor: Corporación Red de Servicios Electrónicos Bancarios Compartidos – Redeban

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN

Impuesto a las ventas

Fallo

Bogotá, D.C., tres de octubre de dos mil siete.

EXTRACTOS: «Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra el fallo inhibitorio de 27 de abril de 2005, proferido por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho instaurado por la DIAN contra el Auto de Archivo 300642001000678 de 12 de diciembre de 2001, expedido por esta en razón de que no había mérito para continuar la investigación contra Redeban por la declaración de IVA del bimestre 5 de 1998.

Antecedentes

El 18 de noviembre de 1998 Redeban presentó declaración de IVA por el quinto bimestre del mismo año.

El 30 de marzo de 2001 la DIAN inició investigación a Redeban por concepto de la declaración mencionada y decretó la práctica de una inspección tributaria, para verificar la exactitud de la declaración y el cumplimiento de las obligaciones formales a cargo de la contribuyente.

El 15 de junio de 2001 la DIAN introdujo al correo el Requerimiento Especial 300632001000247, en el que propuso modificar la declaración de IVA de Redeban para adicionar ingresos por operaciones gravadas por $ 3.719.515.000 e imponer sanción por inexactitud. Lo anterior, porque los dineros que dicha corporación recibe de los bancos, corresponden a la retribución por los distintos servicios que esta les presta, los cuales no están excluidos del IVA.

En la respuesta al requerimiento especial, dada el 13 de septiembre de 2001, Redeban solicitó a la DIAN abstenerse de proferir liquidación de revisión y, como consecuencia, archivar el expediente.

El 12 de diciembre de 2001 la DIAN archivó el expediente de la responsable, porque según las explicaciones dadas en la respuesta al requerimiento y las pruebas recaudadas, los ingresos por $ 3.386.387.320 son comisiones que se encuentran excluidas, conforme al artículo 476 [11] del estatuto tributario.

Respecto de los intereses por $ 588.021.995, la DIAN aceptó la certificación del revisor fiscal, conforme a la cual constituían reembolso de gastos excluidos del impuesto. Y, frente a los aportes sociales por $ 291.802.222, aceptó que tampoco están sometidos a IVA.

El 28 de febrero de 2002 la administración pidió a Redeban el consentimiento expreso y escrito para revocar el auto de archivo y el 12 de marzo la responsable manifestó que no lo otorgaba.

El 19 de marzo de 2002 la DIAN expidió e introdujo al correo la Liquidación de Revisión 900012, mediante la cual modificó la declaración de IVA del bimestre 5 de 1998, presentada por la demandada.

(...).

Consideraciones de la Sala

En los términos de la apelación de la actora, decide la Sala si se ajusta a derecho el Auto de Archivo 300642001000678 de 12 de diciembre de 2001, expedido por esta en razón de que no había mérito para continuar la investigación contra Redeban por la declaración de IVA del bimestre 5 de 1998. Para el efecto, analizará, en primer lugar, si, en este asunto, el auto acusado podía ser demandado ante la jurisdicción Contencioso Administrativa, y, solo en caso positivo, estudiará si el mismo fue expedido de acuerdo con la ley.

Conforme al artículo 688 del estatuto tributario, corresponde al jefe de la unidad de fiscalización proferir los requerimientos especiales, los pliegos y traslados de cargos o actas, los emplazamientos para corregir y declarar y demás actos de trámite en los procesos de determinación de impuestos, anticipos y retenciones y todos los demás actos previos a la aplicación de sanciones con respecto a las obligaciones de informar, declarar y determinar correctamente los impuestos, anticipos y retenciones.

Por su parte, el artículo 691 ibídem dispone que el jefe de la unidad de liquidación tiene competencia para proferir las ampliaciones a los requerimientos especiales; las liquidaciones de revisión, corrección y aforo; la adición de impuestos, y demás actos de determinación oficial de los impuestos, anticipos y retenciones; la aplicación y reliquidación de las sanciones allí señaladas y, en general “de aquellas sanciones cuya competencia no esté adscrita a otro funcionario y se refieran al cumplimiento de las obligaciones de informar, declarar y determinar correctamente los impuestos, anticipos y retenciones”.

Así, en términos generales, corresponde a la unidad de fiscalización proferir los actos de trámite para la determinación de los tributos, anticipos, retenciones y sanciones, y a la de liquidación, los actos definitivos para los mismos fines.

En el caso concreto, el 15 de junio de 2001 el jefe de la división de fiscalización tributaria de la Administración Especial de Impuestos de las Personas Jurídicas de Santafé de Bogotá, profirió requerimiento especial, en el que propuso modificar la declaración de IVA de Redeban por el bimestre 5 de 1998, con el fin de adicionar ingresos por operaciones gravadas por $ 3.719.515.000 e imponer sanción por inexactitud (fls. 116 a 137, cdno. 1).

Lo anterior, porque consideró que los dineros que la corporación recibió durante dicho período gravable, no están excluidos de IVA conforme al artículo 476 [11] del estatuto tributario, por cuanto, no corresponden a las comisiones por operaciones ejecutadas por los usuarios de las tarjetas de crédito y débito, sino a servicios gravados que Redeban presta a las instituciones financieras que son sus miembros.

En la respuesta al requerimiento especial, suministrada el 13 de septiembre de 2001, Redeban allegó pruebas y se opuso a las glosas propuestas por la DIAN. Además, solicitó a la administración abstenerse de proferir liquidación de revisión y, como consecuencia, archivar el expediente (fls. 107 a 115, cdno.1).

Con base en las pruebas acompañadas por Redeban (certificados de Bancolombia y Bancafé y documentos contables), y las explicaciones dadas en la respuesta al requerimiento, la DIAN encontró que no había mérito para continuar la investigación.

En consecuencia, el 12 de diciembre de 2001 el jefe de la división de liquidación ordenó archivar el expediente mediante Auto de Archivo 300642001000678, pues encontró probados los siguientes hechos:

1. Los ingresos por $ 3.386.387.320 son comisiones que se encuentran excluidas, conforme al artículo 476 [11] del estatuto tributario, pues se generan por permitir a los tarjetahabientes la utilización de los datáfonos para efectuar sus compras y enrutar las transacciones hacia las entidades autorizadas.

2. Frente a los intereses por $ 588.021.995, la DIAN aceptó la certificación del revisor fiscal, conforme a la cual constituían reembolso de gastos excluidos del impuesto. Y, respecto de los aportes sociales por $ 291.802.222, aceptó que tampoco están sometidos a IVA, porque debían estar registrados únicamente en el patrimonio.

El 28 de febrero de 2002 la administración pidió a Redeban el consentimiento expreso y escrito para revocar el auto de archivo, porque consideró que no debió proferirse; ese consentimiento no fue otorgado por la responsable, según oficio de 12 de marzo siguiente.

El 19 de marzo de 2002 la DIAN expidió e introdujo al correo la Liquidación de Revisión 900012, mediante la cual adicionó ingresos gravados por $ 3.678.189.542 e impuso sanción por inexactitud.

Pues bien, en el caso en estudio, el auto de archivo es un acto definitivo, por cuanto puso fin a la actuación administrativa de determinación del impuesto, después de haberse proferido y notificado el requerimiento especial, esto es, después de que la administración dio a conocer a Redeban el acto por el cual le proponía modificar la declaración privada de IVA, con todos los puntos objeto de las glosas y las razones de las mismas, al igual que los impuestos y sanciones que pretendía adicionar (E.T., arts. 703 y 704).

Así, en el requerimiento especial la DIAN planteó a Redeban glosas en relación con el fondo de su declaración de IVA por el bimestre 5 de 1998. Y, en la respuesta a dicho requerimiento, la responsable se opuso a las mismas y adujo pruebas que fueron valoradas por la administración y la llevaron a concluir que la actuación administrativa debía archivarse, pues, no había mérito para que la misma continuara con la liquidación de revisión.

Además, el auto acusado fue dictado por el jefe de la división de liquidación que, en esencia, tiene a su cargo la expedición de los actos definitivos de determinación de los impuestos y sanciones. Y, para su expedición se tuvieron en cuenta, se insiste, aspectos de fondo relacionados con las glosas del requerimiento, las pruebas del expediente y las objeciones a dichas glosas.

En consecuencia, el auto de archivo expedido por la DIAN puso fin a la actuación administrativa que esta promovió para modificar la declaración de IVA de Redeban. Y, le creó una situación jurídica particular y concreta consistente en que esa declaración quedó en firme y, por tanto, no podía ser revisada oficialmente por la administración, dado que no había mérito para proferir liquidación de revisión.

De otra parte, la Sala, al estudiar las solicitudes de suspensión por prejudicialidad de los procesos de nulidad y restablecimiento del derecho contra las liquidaciones de revisión interpuestos por Redeban, respecto de los procesos de lesividad instaurados por la DIAN, precisó que los autos de archivo son actos definitivos, porque la administración motivó de fondo las razones para no expedir liquidaciones de revisión en relación con las declaraciones de IVA de varios bimestres de 1998 (1) .

Ahora bien, aunque en este asunto el auto de archivo es un acto definitivo, respecto del mismo operó el fenómeno de la sustracción de materia, dado que dejó de tener vigencia desde el momento mismo en que, ante la negativa de Redeban de dar su consentimiento para obtener la revocatoria directa del auto (mar. 12/2002), la DIAN procedió a revocarlo implícitamente mediante la expedición de la liquidación de revisión de 19 de marzo.

En consecuencia, cuando la DIAN demandó su propio acto (jun. 5/2002), el mismo había dejado de producir efectos, pues, se repite, había sido sustituido por la liquidación oficial de revisión.

En relación con la sustracción de materia, ha sido reiterada la jurisprudencia de la corporación en el sentido de que si los actos generales demandados son derogados, o lo que es lo mismo, dejan de tener vigencia, antes de que se profiera fallo sobre su constitucionalidad o legalidad, debe de todos modos proferirse decisión de fondo, pues “la derogatoria de una norma no restablece per se el orden jurídico supuestamente vulnerado, sino apenas acaba con la vigencia de la norma en cuestión. Porque resulta que un acto administrativo, aun si ha sido derogado, sigue amparado por el principio de legalidad que le protege, y que solo se pierde ante pronunciamiento anulatorio del juez competente; de donde se desprende que lo que efectivamente restablece el orden vulnerado no es la derogatoria del acto, sino la decisión del juez que lo anula, o lo declara ajustado a derecho” (2) .

Sin embargo, frente a los actos particulares demandados, la Sala ha sostenido que es posible que se presente la sustracción de materia por no existir pretensiones que atender, motivo que conduciría a dictar fallo inhibitorio, dado que carece de objeto cualquier pronunciamiento de fondo. Lo anterior, habida cuenta de que “la sustracción de materia, admitida como causal para inhibirse, en este caso aparece por cuanto la relación sustancial o material que originó la litis ha variado de sentido al punto de ubicarse en el restablecimiento deprecado en el libelo” (3) .

En consecuencia, carece de objeto hacer algún pronunciamiento de fondo en relación con el acto acusado, pues no existen los efectos del mismo respecto de los cuales pueda recaer pronunciamiento alguno. Adicionalmente, el supuesto restablecimiento del derecho, esto es, que se declare que el auto de archivo no impide que prosiga el proceso de determinación del impuesto y que la administración tenía competencia para expedir la liquidación de revisión, se produjo con la expedición de dicha liquidación.

Así las cosas, se impone confirmar el fallo inhibitorio proferido por el a quo, pero por las razones aquí expuestas.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia de 27 de abril de 2005, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de la DIAN contra Redeban, por las razones expuestas en esta providencia.

Cópiese, notifíquese, devuélvase expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue discutida y aprobada en sesión de la fecha».

(1) Entre otros, ver autos de 27 de mayo de 2004, expediente 14348, C.P. Elizabeth Whittingham García y de 11 de noviembre de 2004, expediente 14347 Consejero Ponente Héctor J. Romero Díaz.

(2) Sala Plena de lo Contencioso Administrativo, sentencia de 14 de enero de 1991, expediente S 157, C.P. Carlos Gustavo Arrieta Padilla, reiterada, entre otras en sentencia de la misma Sala de 6 de marzo de 1991, expediente S-148, C.P. Jaime Abella Zárate.

(3) Sentencias de 12 de septiembre de 2002, expediente 11162, C.P. María Inés Ortiz Barbosa y 9 de febrero de 2006, expediente 14596, C.P. Héctor Romero Díaz.

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