Sentencia 15682 de noviembre 17 de 2006 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR EN EL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS

Requisito del ajuste a cero de la cuenta impuesto a las ventas por pagar.

EXTRACTOS: «En esta instancia procesal la Sala debe decidir la legalidad de los actos administrativos que rechazaron definitivamente la devolución del saldo a favor liquidado en la declaración de impuesto sobre las ventas del tercer bimestre de 1995, a la sociedad C.I. Pesquera Vikingos de Colombia S.A.

El estudio versa sobre el momento en que se realiza el ajuste a cero (0) de la cuenta “impuesto a las ventas por pagar”, que exige las normas legales para acceder a la devolución de los saldos a favor consignados en las declaraciones de IVA, y si la sociedad actora cumplió con dicho requisito cuando solicitó la devolución.

El artículo 6º del Decreto 1000 de 1997 (disposición vigente para la fecha de la solicitud de devolución), estableció los requisitos especiales para la procedencia de la devolución de los saldos a favor liquidados en las declaraciones de Impuesto sobre las ventas, así:

Requisitos especiales en el impuesto sobre las ventas. Si la solicitud se origina en un saldo a favor liquidado en la declaración del impuesto sobre las ventas, deberá adjuntarse además:

a) Certificación del revisor fiscal o del contador público, según el caso, en la cual conste que se ha efectuado el ajuste de la cuenta “Impuesto sobre las ventas por pagar” a cero (0). Para tal efecto, en la contabilidad se deberá hacer previamente un abono en la mencionada cuenta, por un valor igual al saldo débito que la misma arroje en el último día del bimestre o periodo objeto de la solicitud, y cargar por igual valor el rubro de cuentas por cobrar. Lo anterior, sin perjuicio del ajuste previo establecido en el parágrafo 2º del presente artículo, cuando a ello haya lugar (...)”.

La Sala en ocasiones anteriores (1) ha expresado que el ajuste a cero (0) de la cuenta “impuesto a las ventas por pagar” y su correspondiente certificación a cargo de contador público o revisor fiscal según el caso, constituyen un requisito formal exigido en el reglamento para el trámite de la devolución o compensación de saldos a favor originados en el impuesto sobre las ventas, con el fin de que el responsable haga el reconocimiento contable de la devolución con anterioridad a la solicitud, es decir, que en su contabilidad el solicitante registre el pago de la devolución por parte de la administración antes de la petición, para que la cuenta de IVA por pagar no refleje saldos a cargo del fisco que correspondan al periodo solicitado.

La exigencia contenida en el literal a) del artículo 6º del Decreto 1000 de 1997, implica realizar un abono en la cuenta IVA por pagar (código 2408 del PUC para comerciantes) por el mismo valor que haya resultado como saldo débito en el último día del bimestre objeto de solicitud y como contrapartida, acreditar el rubro de cuentas por cobrar.

El contribuyente efectuará el ajuste de la cuenta cuando decida solicitar la devolución o compensación del saldo a favor, reconociendo el hecho económico de la deuda a cargo del fisco, con el débito en “cuentas por cobrar” por el mismo valor que se acredita la cuenta “impuesto a las ventas por pagar”.

Por efecto de las transacciones correspondientes al periodo siguiente al que es objeto de solicitud de devolución, al hacer el asiento en fecha posterior a la finalización del bimestre, la cuenta podría no quedar en “ceros”, pero en todo caso reflejará la cancelación del saldo débito que se solicita en devolución y la causación de la cuenta por cobrar a la Administración tributaria, que es el requisito exigido por la norma.

Entonces, el ajuste a cero (0) del IVA consiste en acreditar la “cuenta IVA por pagar”, con el valor que se solicita devolver y debitar la cuenta “cuentas por cobrar”.

En síntesis, el ajuste de la cuenta “impuesto a las ventas por pagar” debe efectuarse previamente a la solicitud de devolución y acreditarse al momento de la presentación de la misma, sin que se requiera que el ajuste se realice al finalizar el período, pues la norma no contiene tal exigencia.

La forma de probar en el proceso que se ha efectuado el ajuste de la cuenta “impuesto sobre las ventas por pagar” es a través de los libros de contabilidad, siempre que se lleven en debida forma. El literal a del artículo 6º del Decreto 1000 de 1997 dispone que para estos efectos es suficiente la certificación del contador o revisor fiscal, según el caso, sin perjuicio de la facultad que tiene la administración de hacer las comprobaciones pertinentes, conforme al artículo 777 del estatuto tributario.

En el sub lite, la sociedad C.I. Pesquera Vikingos de Colombia S.A. acompañó a la solicitud de devolución certificación suscrita por su revisor fiscal (fl. 102, cdno. ppal.) donde consta lo siguiente:

“1. Que la sociedad C.I. Frigopesca S.A. lleva cuenta corriente del impuesto a las ventas.

2. Que la sociedad lleva cuenta de sus operaciones exentas.

3. Que los impuestos solicitados como descontables son fiel reflejo de los cargos contabilizados en la cuenta corriente del tercer bimestre de 1995 (mayo - jun.) y llena los requisitos de la cuenta a cero (0).

4. Que la sociedad C.I. Frigopesca S.A. fue fusionada con C.I. Vikingos de Colombia S.A., según escritura pública 4453 del 30 de diciembre de 1996.

5. Que la presente certificación se expide con fundamento en el artículo 5º del Decreto reglamentario 2314 de 1989 y demás normas concordantes”.

Para que las certificaciones de contador público o revisor fiscal se consideren pruebas suficientes, deben permitir llevar al convencimiento del hecho que se pretende probar, con el cumplimiento de las normas que regulan el valor probatorio de la contabilidad, expresar que se lleva de acuerdo con las prescripciones legales; que los libros se encuentran registrados en la cámara de comercio; y que las operaciones están respaldadas por comprobantes internos y externos, y por ende, reflejan la situación financiera del ente económico. Estas características no se evidencian en la certificación aportada por la sociedad, lo que le resta poder de convicción frente al aspecto que pretende comprobar.

No obstante, obra en el informativo dictamen pericial (fl. 180) ordenado en primera instancia en el que se manifestó:

“Se comprobó que no obstante que C.I. Frigopesca S.A., fusionada con C.I. Pesquera Vikingos S.A., arrastra saldos de períodos anteriores, el movimiento de la cuenta “impuesto sobre las ventas por pagar” del tercer bimestre (mayo-jun.) de 1995, sí se llevó a cero (0), por haber sido trasladado el saldo de dicho movimiento a la cuenta “anticipo impuestos contribuciones o saldo a favor”, para lo cual se procedió de la siguiente manera:

— Se revisó el libro diario, registrado en la Cámara de Comercio de Cartagena bajo el número 16208 del día 25 de agosto de 1995 y se constató que a fecha 31 de julio de 1995, el saldo de movimiento de la cuenta “impuesto sobre las ventas por pagar”, correspondiente al bimestre mayo junio de 1995, por valor de $ 16.810.000, se llevó a cero (0), con traslado a la cuenta “anticipo impuestos contribuciones o saldo a favor”.

Los peritos determinaron que previamente a la solicitud de devolución, la sociedad “trasladó” el saldo a favor que reflejaba la cuenta “impuesto a las ventas por pagar” a una cuenta por cobrar denominada “anticipo impuestos contribuciones o saldo a favor”, lo que implica el cumplimiento del registro contable exigido en el literal a del artículo 6º del Decreto 1000 de 1997, para la viabilidad de la devolución del saldo a favor liquidado en la declaración de IVA del tercer bimestre de 1995.

De todas maneras, la Sala advierte que la ausencia del ajuste a cero (0) de la cuenta de impuesto a las ventas por pagar, es una situación que no deriva en el rechazo definitivo de la solicitud de devolución, pues de acuerdo con las causales taxativas establecidas el artículo 857 del estatuto tributario, no está prevista como tal.

Así las cosas, la ausencia de ajuste a cero (0) de la cuenta impuesto a las ventas por pagar, no es una causal para rechazar definitivamente una devolución, y adicionalmente en el presente caso se demostró que sí fue realizada por el contribuyente antes de la solicitud, por lo que resultaba procedente declarar la nulidad de los actos acusados al quebrantar las normas en que debieron fundarse, tal como lo declaró el a quo».

(Sentencia de 17 de noviembre de 2006. Expediente 15682. Consejera Ponente: Dra. María Inés Ortiz Barbosa).

(1) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 13 de junio de 2002, exp. 12773, M.P. Ligia López Díaz, del 19 de septiembre de 2002, exp. 12775, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié, del 5 de mayo de 2005, exp. 14555 y del 16 de febrero de 2006, exp. 15461.

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