Sentencia 15686 de junio 14 de 2007 

CONSEJO DE ESTADO - SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO 

SECCIÓN CUARTA

PAGOS A SOCIEDAD EXTRANJERA POR SERVICIO DE TELEVISIÓN INTERNACIONAL

No tienen retención en la fuente ni por renta ni por remesas.

EXTRACTOS: «La Sala debe decidir si los ingresos que perciben las sociedades extranjeras sin domicilio en el país, por el servicio prestado a la demandante de televisión internacional, constituye un ingreso de fuente nacional, sobre el cual debe practicarse la respectiva retención en la fuente por impuesto de renta y remesas como lo estableció la DIAN y lo avaló el tribunal o si, como lo considera la demandante esos ingresos son de fuente extranjera y por tanto sus pagos no están sometidos a la retención.

Conforme al artículo 406 del estatuto tributario se debe retener a título de impuesto sobre la renta, quienes hagan pagos o abonos en cuenta por concepto de rentas sujetas a impuesto en Colombia a favor de sociedades u otras entidades extranjeras sin domicilio en el país, entre otros.

A título de impuesto de remesas, también deberá hacer retención en la fuente quien efectúe pagos o abonos en cuenta que impliquen situación de recursos en el exterior, pero no habrá retención cuando esos pagos o abonos en cuenta no correspondan a rentas o ganancias ocasionales de fuente nacional (E.T., arts. 417 y 418).

De acuerdo con lo anterior tratándose de pagos o abonos en cuenta a sociedad extranjera, solo están sometidos a retención en la fuente cuando lo sean por concepto de rentas sujetas a impuesto de renta en Colombia, es decir, sean de fuente nacional. Como también lo estipula el artículo 12 del estatuto tributario cuando señala que las sociedades y entidades extranjeras son gravadas únicamente sobre sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional.

Complementa lo anterior, el artículo 24 ibídem que define los ingresos de fuente nacional como aquellos provenientes de la explotación de bienes materiales e inmateriales dentro del país y la prestación de servicios dentro de su territorio, de manera permanente o transitoria, con o sin establecimiento propio. Esta disposición cita algunos conceptos que incluyen ingresos de fuente nacional.

Bajo el anterior marco normativo se procederá a resolver dónde se presta el servicio de televisión para establecer si los ingresos obtenidos por las sociedades extranjeras que lo suministran son de fuente nacional o fuente extranjera, pues esta clasificación de los ingresos en materia del impuesto de renta atiende al lugar o territorio donde se despliega la actividad que los genera.

Ahora bien, el servicio prestado por las sociedades extranjeras en el presente caso, es el servicio de televisión internacional.

Técnicamente el servicio de televisión lo define el artículo 1º de la Ley 182 de 1995 (1) como “un servicio de telecomunicaciones que ofrece programación dirigida al público en general o a una parte de él, que consiste en la emisión, transmisión, difusión, distribución, radiación y recepción de señales de audio y video en forma simultánea” (negrilla fuera del texto).

Conforme a la clasificación del servicio de televisión efectuada por el artículo 22 de la Ley 182 de 1995, modificado por el artículo 24 de la Ley 335 de 1996, en función de su nivel de cubrimiento y según el país de origen y destino de la señal, es “televisión internacional” aquella cuyas señales de televisión se originan fuera del territorio nacional y pueden ser recibidas en Colombia o aquella que se origina en el país y que se puede recibir en otros países (2) .

En el caso de la televisión internacional los operadores, contratistas y concesionarios del servicio, pueden recibir directamente y decodificar señales de televisión vía satélite, siempre que cumplan con las disposiciones relacionadas con los derechos de uso y redistribución de las mismas y con las normas que expida la Comisión Nacional de Televisión sobre el recurso satelital (3) .

Según la tecnología de transmisión, esta puede ser “cableada y cerrada” en donde la señal llega al usuario a través de un medio físico de distribución, destinado exclusivamente a esta transmisión, o compartido para la prestación de otros servicios de telecomunicaciones, de conformidad con las respectivas concesiones y normas especiales sobre la materia. Y la “satelital”, la que le llega al usuario desde un satélite de distribución directa (L. 182/95, art. 19) (4) .

Ahora bien, la Ley 182 de 1995 no describe los aspectos técnicos en el funcionamiento de la televisión por cable y satelital, sin embargo, el Ministerio de Comunicaciones en escrito dirigido al director de la DIAN el 6 de marzo de 2003 explicó:

El satélite recibe y amplifica la señal que le ha sido enviada por una estación terrena de un proveedor de contenido, que para este caso se encuentra fuera del territorio nacional; la traslada a otra frecuencia a través de un transpondedor que remite nuevamente (retransmite) la señal a la tierra en donde es recibida por multiplicidad de estaciones terrenas, que pueden estar ubicadas dentro del territorio nacional (...).

Los concesionarios de los servicios de televisión por cable y satelital acceden a las señales del satélite en virtud de contratos suscritos con los programadores del exterior, que son cumplidos por el operador con la emisión de la señal internacional correspondiente, y que habilitan al concesionario del servicio en Colombia a tomar la señal del satélite designado por el operador internacional y a retransmitir la programación en su totalidad, bajo la condición de no alterar su contenido” (fls. 99 y 100, cdno. ppal.). Resalta la Sala.

Igualmente, la Comisión Nacional de Televisión, en oficio de 11 de febrero de 2003, sobre el mismo tema manifestó:

“Los servicios de televisión por cable y satelital, tienen elementos comunes en la medida que utilizan el sistema satelital para prestar el servicio, distribuyendo y retransmitiendo las señales de televisión internacional respectivamente.

El sistema satelital está compuesto por una estación terrena de enlace ascendente que transmite una señal a un satélite geoestacionario; el satélite recibe la señal, la amplifica, la traslada a una frecuencia diferente descendente por medio de un transpondedor, que retransmite la señal a la tierra; estas señales cuando cubren una gran extensión conforman la huella satelital.

En resumen, la conexión o acceso satelital es un camino que recorre una señal satelital que viaja desde una estación terrena (originadora y dueña de una programación), hasta un satélite geoestacionario y desde allí regresa a la tierra a muchas estaciones terrenas receptoras, como Inravisión, estaciones con sistemas TVR (p. e., estaciones receptoras de operadores de cable), sistemas DTH (Televisión al Hogar, SKY TV o Directv).

Así, en la televisión por suscripción la señal es recibida desde el satélite por un centro de contribución, y distribuida mediante una red a un usuario final; en la televisión satelital, se recepciona la señal desde el satélite hasta los equipos terminales de recepción individual de los usuarios (…).

Con fundamento en lo anterior, y desde el punto de vista técnico, ambas modalidades de televisión entregan al usuario ubicado en el territorio nacional, servicios de televisión ejecutados desde el exterior, por medio de una conexión o acceso satelital” (resalta la Sala, fls. 83 y ss., cdno. ppal.).

De acuerdo con lo expuesto, el servicio que presta la sociedad extranjera es: emitir la señal desde una estación terrena que se encuentra fuera del territorio nacional a un satélite geoestacionario que la recibe, la amplifica, la traslada a otra frecuencia para ser retransmitida a la tierra, en donde es recibida por múltiples estaciones terrenas, una de ellas puede estar en Colombia.

Por su parte, el concesionario de la televisión por cable (cableoperador), en virtud de un contrato suscrito con los programadores del exterior, accede a las señales del satélite a través de un centro de contribución (antena), las decodifica y distribuye o retransmite la programación en su totalidad mediante una red (cableado) al usuario o público, bajo la condición de no alterar su contenido.

De manera que el servicio prestado por el operador del exterior de emitir la señal a un satélite fuera de la órbita colombiana que la recibe, amplifica y cambia de frecuencia para ser retransmitida a la tierra, es realizado fuera del territorio colombiano y en consecuencia, los ingresos que recibe como retribución de ese servicio no pueden considerarse como de fuente nacional.

Conforme al artículo 3º de la Decisión 351 de la Comunidad Andina de Naciones (5) se entiende por emisión la “Difusión a distancia de sonidos o de imágenes y sonidos para su recepción por el público”. Por su parte, el artículo 39 ibídem, establece que los organismos de radiodifusión gozan del derecho exclusivo de autorizar o prohibir, entre otras, la retransmisión de sus emisiones por cualquier medio o procedimiento (6) .

Esta emisión según lo previsto en el artículo 40 de la misma decisión incluye la producción de señales portadoras de programas con destino a un satélite de radiodifusión o telecomunicación, y comprende la difusión al público por una entidad que emita o difunda emisiones de otras, recibidas a través de cualquiera de los mencionados satélites.

De acuerdo con los lineamientos expuestos, el lugar o espacio donde desarrolla la actividad el operador extranjero no tiene lugar en Colombia, pues aunque el servicio de televisión cubre desde la emisión hasta la recepción por parte del usuario, es necesario precisar, que quien se encarga de la recepción y distribución de la señal en el territorio nacional con un soporte técnico adecuado, es decir, la retransmisión al público (7) , es el cableoperador y de ninguna manera el operador extranjero.

El territorio colombiano conforme a la definición que hace el inciso tercero del artículo 101 de la Constitución Política, incluye “el subsuelo, el mar territorial, la zona contigua, la plataforma continental, la zona económica exclusiva, el espacio aéreo, el segmento de la órbita geoestacionaria, el espectro electromagnético y el espacio donde actúa, de conformidad con el derecho internacional o con las leyes colombianas a falta de normas internacionales”.

En ninguno de los sitios señalados en la norma constitucional estableció la DIAN que la sociedad extranjera prestara su servicio de televisión en los términos expuestos, ni siquiera que el satélite estaba ubicado en el segmento de la órbita geoestacionaria colombiana. El fundamento consistió en que el servicio se prestaba en Colombia porque era el lugar de destino de la señal y donde se encontraba el usuario del servicio. Sin embargo no tuvo en cuenta la DIAN que uno es el servicio que presta el operador extranjero (por el cual obtiene el ingreso) y otro es el servicio que presta el cableoperador local en el país, frente a los usuarios del mismo.

Si bien, las normas contenidas en los convenios internacionales a que se ha hecho referencia no definen el tratamiento tributario para esta clase de telecomunicaciones, sí son ilustrativas y sirven de lineamiento para definir el aspecto debatido en el proceso, conforme al estatuto tributario nacional que regula de manera íntegra el régimen de retención en la fuente.

En conclusión, los pagos que realiza el operador nacional a las sociedades extranjeras, compensan el servicio que se concreta finalmente en la conexión o acceso al satélite ubicado fuera de la órbita geoestacionaria nacional, lo cual corresponde al domicilio del programador internacional, donde se origina la señal correspondiente y es enviada al satélite, lo que implica su ejecución en el exterior.

Por lo tanto, para la sociedad extranjera no es ingreso de fuente nacional, lo cual descarta la aplicación del mecanismo de retención en la fuente a título de renta.

Tampoco es viable efectuar retención por impuesto de remesas, pues como se señaló el artículo 418 del estatuto tributario dispone “No habrá retención sobre los pagos o abonos en cuenta que no correspondan a rentas o ganancias ocasionales de fuente nacional...”.

Así las cosas, solo en la medida en que se verifique que las sociedades extranjeras prestan servicios en el territorio nacional, es viable aplicar retención en la fuente tanto por renta como por remesas, dado que en el caso concreto, en donde los aspectos tecnológicos denotan que la prestación del servicio de conexión satelital se ejecuta en el exterior, sin que exista en el informativo ningún otro tipo de elemento de juicio que haya sido discutido, como el contrato suscrito ente los operadores del exterior y la actora, u otras pruebas que demuestren su efectiva ejecución en el territorio colombiano, llevan a la Sala a dar prosperidad al recurso de apelación interpuesto por la demandante, y por ende, a anular los actos administrativos demandados.

De acuerdo con lo analizado y a la inconformidad de la sociedad actora por la determinación del impuesto sobre las ventas, es importante precisar que el hecho de que respecto del mencionado impuesto se haya establecido en el parágrafo tercero, numeral 3º, del artículo 420 del estatuto tributario que determinados servicios ejecutados desde el exterior a favor de usuarios o destinatarios ubicados en el territorio nacional, se entienden prestados en Colombia, y por consiguiente causan IVA, entre ellos, en el literal g adicionado por la Ley 488 de 1998, artículo 53, “Los servicios de conexión o acceso satelital, cualquiera que sea la ubicación del satélite”, confirma la tesis expuesta que se trata de servicios ejecutados en el exterior y por tanto los ingresos obtenidos por los prestatarios de los mismos no son de fuente nacional para efectos del impuesto de renta.

En efecto, el hecho imponible en el impuesto de renta es el ingreso susceptible de producir un incremento en el patrimonio de quien lo recibe, mientras que el hecho imponible en el impuesto a las ventas es el consumo, de manera que un negocio o acto jurídico puede tener efectos diferentes frente a cada uno de los impuestos.

Así las cosas, se reitera que en materia de impuesto sobre las ventas el legislador en la norma citada previó que determinados servicios ejecutados desde el exterior a favor de usuarios o destinatarios ubicados en el territorio nacional, se entienden prestados en Colombia, y por consiguiente causan IVA, entre ellos, como se explicó “Los servicios de conexión o acceso satelital, cualquiera que sea la ubicación del satélite”, frente a los pagos que realiza la accionante a los operadores de televisión (sociedades extranjeras), indiscutiblemente debe aplicar la respectiva retención en la fuente por impuesto sobre las ventas, en atención al expreso mandato legal (8) ».

(Sentencia de 14 de junio de 2007. Expediente 15686. Consejera Ponente: Dra. María Inés Ortiz Barbosa).

(1) Ley que reglamenta el servicio de televisión.

(2) La “televisión colombiana” es aquella que se origina y recibe dentro del territorio nacional.

(3) Artículo 26 ib.

(4) También la transmisión puede ser “radio difundida”: la señal de televisión llega al usuario desde la estación transmisora por medio del espectro electromagnético, propagándose sin guía artificial. Este es el caso de la televisión colombiana.

(5) Régimen común sobre derecho de autor y derechos conexos.

(6) Según el artículo 11 bis [Derechos de radiodifusión y derechos conexos] del Convenio de Berna “Para la protección de las obras literarias y artísticas” (aprobado por la Ley 33 de 1987): “1) Los autores de obras literarias y artísticas gozarán del derecho exclusivo de autorizar: 1º, la radiodifusión de sus obras o la comunicación pública de estas obras por cualquier medio que sirva para difundir sin hilo los signos, los sonidos o las imágenes; 2º, toda comunicación pública, por hilo o sin hilo, de la obra radiodifundida, cuando esta comunicación se haga por distinto organismo que el de origen; 3º, la comunicación pública mediante altavoz o mediante cualquier otro instrumento análogo transmisor de signos, de sonidos o de imágenes de la obra radiodifundida.

(7) Según el artículo 15 de la Decisión 351 de la Comunidad Andina de Naciones “se entiende por comunicación pública, todo acto por el cual una pluralidad de personas, reunidas o no en un mismo lugar, pueda tener acceso a la obra sin previa distribución de ejemplares a cada una de ellas, y en especial las siguientes:

c) La emisión de cualesquiera obras por radiodifusión o por cualquier otro medio que sirva para la difusión inalámbrica de signos, sonidos o imágenes.

El concepto de emisión comprende, asimismo, la producción de señales desde una estación terrestre hacia un satélite de radiodifusión o de telecomunicación;

e) La retransmisión, por cualquiera de los medios citados en los literales anteriores y por una entidad emisora distinta de la de origen, de la obra radio difundida o televisada […]”.

(8) Artículos 437-1 y 437-2 del estatuto tributario.

SALVAMENTO DE VOTO

Bogotá D.C., tres de julio de dos mil siete.

Considero que los pagos realizados a sociedades extranjeras por las empresas nacionales operadoras de cable, por el servicio de televisión internacional, constituyen ingresos de fuente nacional y por tanto están gravados en Colombia con el impuesto sobre la renta a través de la retención en la fuente.

De conformidad con el artículo 24 del estatuto tributario se consideran ingresos de fuente nacional, entre otros, los provenientes de la explotación de bienes inmateriales dentro del país y la prestación de servicios dentro de su territorio, de manera permanente o transitoria, con o sin establecimiento propio.

Ha sido tema de controversia en la doctrina clasificar las operaciones con empresas proveedoras de señal de televisión internacional, bien como contrato de prestación de servicios, o bien como la explotación de bien inmaterial, por el pago del uso de la señal con fines de retrasmisión.

El demandante no aportó el contrato suscrito con las empresas extranjeras, lo cual dificulta aun más determinar en el caso concreto, el verdadero alcance a la transacción desarrollada, hecho que impedía concluir, como lo hizo la Sala, que se trata de la prestación de un servicio por fuera del territorio nacional.

La legislación colombiana, al señalar las reglas para determinar si una renta es gravada en el país, atiende al criterio de la fuente, entendida como la tributación en el país donde se genere o produce el ingreso. Es decir, tiene en cuenta el lugar donde realmente se presenta la explotación económica generadora de rentas.

En el presente caso, es evidente que independientemente del lugar desde donde se emita la señal de televisión por parte de las compañías extranjeras, en Colombia se están produciendo unos ingresos que deben ser gravados toda vez que el servicio se está prestando a cada usuario, que a su vez paga al cableoperador un precio.

La emisión de la señal de televisión no es relevante para establecer la fuente del ingreso. Lo determinante es el lugar en el que se presta el servicio, el cual para el caso de la televisión es donde se percibe la señal, donde se encuentra el usuario y el televisor.

Se trata de un servicio al público, “que implica la utilización del espectro electromagnético, tal como lo reconoce el artículo 76 de la C.N. Así mismo, y tal como lo prevé el artículo 1º de la Ley 182 de 1995, conocida como “ley de televisión”, la televisión es “un servicio público sujeto a la titularidad, reserva, control y regulación del Estado”, y desde el punto de vista técnico “es un servicio de telecomunicaciones que ofrece programación dirigida al público en general o a una parte de él, que consiste en la emisión, difusión, distribución, radiación y recepción de señales de audio y video en forma simultánea” (1) .

No es coherente, que el mismo servicio se considere prestado por fuera del territorio nacional para el impuesto de renta, mientras que para el impuesto sobre las ventas el servicio de televisión satelital recibido en Colombia sí sea un servicio prestado dentro del territorio nacional, como lo reconoció el fallo del cual me aparto.

Ligia López Díaz 

(1) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 24 de abril de 1998, expediente 8651, M.P. Delio Gómez Leyva.

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