Sentencia 15721 de septiembre 26 de 2007 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación 25000-23-27-000-2000-01251 (15721)

Consejera Ponente:

Dra. María Inés Ortiz Barbosa

Actor: La Nación Unidad Administrativa Especial – Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN.

Fallo

Bogotá, D.C., veintiséis de septiembre de dos mil siete.

Corresponde a la Sala decidir los recursos de apelación interpuestos por la DIAN y la sociedad Rohm and Haas Colombia S.A. contra la sentencia de julio 14 de 2005, mediante la cual se negó la nulidad de la Resolución 170 de agosto 27 de 1999 y se declaró la nulidad de las resoluciones 1096 de septiembre 15 de 1998 y 693 de julio 8 de 1999, expedidas por la División de Recaudación de la Administración de Impuestos Nacionales de Grandes Contribuyentes de Bogotá.

EXTRACTOS: «Antecedentes

La sociedad Rohm and Haas Colombia S.A. presentó las declaraciones de IVA correspondientes a los bimestres tercero de 1998, segundo y tercero de 1999, los días 23 de julio de 1998, 20 de mayo y 14 de julio de 1999, respectivamente. En tales declaraciones liquidó saldos a favor de $ 232.068.000 (3er. Bim/98); $ 1.072.767.000 (2 Bim/99) y $ 887.090.000 (3er Bim/99).

El 31 de julio de 1998, 24 de mayo y 15 de julio de 1999, la sociedad presentó las solicitudes de devolución y/o compensación de los saldos a favor.

La División de Recaudación de la Administración Especial de Impuestos Nacionales de Grandes Contribuyentes de Bogotá, mediante las resoluciones 1096 de septiembre 15 de 1998, 693 de julio 8 de 1999 y 170 de agosto 27 de 1999, ordenó compensar los saldos a favor con las obligaciones de retención en la fuente de los periodos junio de 1998, abril y junio de 1999.

Posteriormente se estableció la improcedencia de la mencionada compensación, lo que motivó la presente acción de lesividad.

(...).

Consideraciones de la Sala

Corresponde a la Sala decidir los recursos de apelación interpuestos por las partes demandante y demandada contra la sentencia de primera instancia, parcialmente estimatoria de las súplicas de la demanda.

La DIAN discute por medio de la acción de lesividad, la legalidad de los actos administrativos que compensaron los saldos a favor liquidados en las declaraciones de impuesto sobre las ventas de los periodos tercero de 1998, segundo y tercero de 1999, con obligaciones tributarias por concepto de retención en la fuente de junio de 1998, abril y junio de 1999.

La administración argumenta que la sociedad Rohm and Haas Colombia S.A. renovó su inscripción en el registro nacional de exportadores el 16 de mayo de 1997 y el 24 de mayo de 1999, mientras que las operaciones que originaron los saldos a favor tuvieron lugar en los meses de mayo-junio de 1998, marzo-abril y mayo-junio de 1999, de donde resulta evidente que entre el 17 de mayo y el 30 de junio de 1998, el 1º de marzo al 30 de abril, y el 1º a 23 de mayo de 1999, se incumplió con el requisito establecido en el ordenamiento fiscal para la procedencia de la compensación, lo que generaba su rechazo, de acuerdo con el numeral 3º del artículo 857 del estatuto tributario, circunstancia que torna en ilegal la actuación.

Por su parte, el ente social demandado considera que la acción contra los actos administrativos cuestionados caducó, comoquiera que la sola presentación de la demanda no interrumpe la caducidad, puesto que era necesario notificar el auto admisorio a la parte demandada (incluidos los terceros interesados en el resultado del proceso), dentro de los 120 días siguientes contados desde la notificación a la demandante, conforme al artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, sin que exista conflicto con la norma especial contemplada en la normatividad administrativa, sino un vacío jurídico que conforme al artículo 267 ibídem se suple con las disposiciones del procedimiento civil.

Respecto al asunto debatido adujo que el registro nacional de exportadores se compone de tres subregistros, entre ellos, el registro del productor nacional y oferta exportable, en el que se encontraba inscrita la sociedad durante el periodo de mayo de 1998 a junio de 1999, por lo que cumplió con el parámetro legal. Y en todo caso, al renovarse la inscripción el 16 de mayo de 1997 y el 24 de mayo de 1999, tenía derecho a la compensación por los primeros quince días del mes de mayo de 1998 y por la fracción de los meses de mayo y junio de 1999.

Lo primero que la Sala entra a dilucidar es si la acción contra los actos demandados caducó como lo alega la parte demandada.

De acuerdo con el numeral 7º del artículo 136 del Código Contencioso Administrativo, cuando una persona de derecho público demande su propio acto (lesividad), la caducidad será de dos (2) años contados a partir del día siguiente al de su expedición. Y el artículo 143 ibídem consagra que el mecanismo idóneo para interrumpir la caducidad, lo constituye la presentación de la demanda.

En efecto, la caducidad se interrumpe con la radicación del libelo demandatorio con los requisitos y formalidades del Código Contencioso Administrativo, e incluso cuando es presentada en tiempo aunque adolezca de defectos formales susceptibles de corrección, toda vez que por auto susceptible de reposición, se exponen las falencias para que sean corregidas por el actor en un plazo de cinco (5) días, so pena de su rechazo.

El artículo 143 del ordenamiento administrativo es de aplicación preferente, lo que descarta el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, sin que la remisión que hace el artículo 267 del Código Contencioso Administrativo a dicha normatividad, permita tomar las normas procesales civiles en el campo administrativo, pues ello acontece cuando se trate de aspectos no regulados que sean compatibles con la naturaleza de los procesos y actuaciones que correspondan a esta jurisdicción especial (1) .

En consecuencia, no se presenta vacío legal, en la medida en que existe un precepto especial administrativo que contempla la caducidad de las acciones y la forma de interrumpirla, por lo que a la luz del artículo 5º de la Ley 57 de 1887 (C.C., art. 10), la disposición relativa a un asunto especial prefiere a la que tenga carácter general, de tal manera que no es posible aducir motivos de interrupción distintos a los previstos en el artículo 143 del Código Contencioso Administrativo, lo que hace inviable alegar que caducó la oportunidad para accionar porque el auto admisorio se notificó a la demandada vencidos los 120 días siguientes a la notificación al demandante [versión vigente para la época del artículo 90 del CPC] (2) .

Por lo anterior, la Sala advierte que las resoluciones 1096 de septiembre 15 de 1998, 170 de agosto 27 de 1999, y 693 del 8 de julio de 1999, se demandaron el 15 de septiembre de 2000 y 14 de diciembre del mismo año (adición de la demanda), dentro de la oportunidad legal prevista en el artículo 136 [7] del Código Contencioso Administrativo, por lo que no se configura caducidad de la acción.

Para decidir de fondo, la Sala observa que el estatuto tributario dentro del título IX “Procedimientos y actuaciones especiales en el impuesto sobre las ventas”, en el artículo 507 disponía:

Obligación de inscribirse en el registro nacional de vendedores. Todos los responsables del impuesto sobre las ventas, incluidos los exportadores, deberán inscribirse en el registro nacional de vendedores (3) .

“Quienes inicien actividades, deberán inscribirse dentro de los dos (2) meses siguientes a la fecha de iniciación de sus operaciones.

“A partir del 1º de enero de 1993 (4) , constituirá requisito indispensable para los exportadores, solicitantes de devoluciones o compensaciones por los saldos del impuesto sobre las ventas, generados por operaciones efectuadas desde tal fecha, la inscripción en el ‘registro nacional de exportadores’ previamente a la realización de las operaciones que dan derecho a devolución (5) [se destaca].

“Para los efectos previstos en este artículo se tendrá en cuenta el registro nacional de exportadores que lleve el Instituto Colombiano de Comercio Exterior —Incomex—” (6) .

El Decreto 2076 de 1992 “por el cual se reglamenta parcialmente el estatuto tributario y se dictan otras disposiciones”, en el artículo 43, inciso 2º señaló que “la renovación del registro será anual y deberá efectuarse en las fechas que para el efecto señale el Gobierno Nacional”.

Posteriormente el Instituto Colombiano de Comercio Exterior —Incomex— expidió la Resolución 437 de 1º de abril de 1993 “por la cual se establecen los requisitos y se determina el procedimiento para la inscripción en el registro nacional de exportadores”, en el artículo 3º estableció que “el registro tendrá validez por un (1) año, contado a partir de la fecha de su inscripción”.

Es preciso anotar que tanto el artículo 43 del Decreto 2076 de 1992 como el artículo 3º de la Resolución 437 de 1993, fueron objeto de sendas demandas de nulidad ante esta sección, las cuales fueron decididas en las sentencias de 4 de febrero de 2000, expediente 9573, C.P. Germán Ayala Mantilla y de 17 de marzo de 2000, expediente 9574, C.P. Daniel Manrique Guzmán, en el sentido de señalar que las disposiciones cuestionadas se ajustan a derecho.

A su vez, el artículo 6º del Decreto 1000 de 1997 prevé como requisito para la solicitud de devolución y/o compensación del saldo a favor, la copia de la inscripción o renovación en el registro nacional de exportadores, “la cual debe encontrarse vigente al momento de realizar las operaciones que dan lugar a la devolución o compensación”.

El artículo 857 [3] del estatuto tributario, determinó que la solicitud de devolución y/o compensación se rechazará “en el caso de los exportadores, cuando el saldo a favor objeto de solicitud corresponda a operaciones realizadas antes de cumplirse con el requisito de la inscripción en el registro nacional de exportadores previsto en el artículo 507”.

La Sala ha reiterado que la inscripción en el registro nacional de exportadores, es requisito indispensable para la procedencia de la devolución o compensación de saldos a favor de IVA y debe ser previa a la realización de las operaciones que dan derecho a la devolución; además, solo tiene vigencia de un año, por lo cual es obligación de los exportadores solicitantes de saldos a favor en las declaraciones del impuesto sobre las ventas su renovación anual, pues es válida solo hasta la fecha del vencimiento del término y llegado este pierde los efectos para el beneficio pretendido (7) . Por la misma razón, si el registro inicial ha perdido vigencia, procede el rechazo de la petición de reintegro o compensación de valores a favor del responsable (8) .

Así la obligación de inscribirse en este registro, como lo sostuvo la Corte Constitucional en la Sentencia C-170 de 2001, desarrolla cometidos constitucionales importantes pues evita que ocurran devoluciones improcedentes. (...) En tales circunstancias, es natural que el Estado diseñe mecanismos, como la inscripción en un registro, para controlar que únicamente se hagan devoluciones o compensaciones tributarias por impuesto a las ventas a quienes tienen derecho a ellas, por haber efectivamente realizado las operaciones exportadoras que generan la exención. Por tal razón, la obligación de inscribirse en ese registro no es un requisito formal irracional o innecesario, y la exigencia de cumplirlo no puede considerarse contraria al principio de prevalencia del derecho sustancial”.

En atención a lo preceptuado en las disposiciones citadas, se entiende que la validez del registro nacional de exportadores, inicia a partir de la inscripción y expira al transcurrir el lapso de un año, razón por la cual la obligación de renovar o de inscribirse nuevamente siempre es anual.

Puede suceder que la renovación se solicite con posterioridad al vencimiento del término de validez o antes de vencerse este. Si se presenta después del año de vigencia, el registro se verá interrumpido por el espacio de tiempo que transcurra hasta la presentación de la nueva inscripción; pero si con antelación a que se extinga dicho término, se eleva la petición de renovación, esta surtirá sus efectos una vez expire el plazo de validez de la inmediatamente anterior (9) .

De otra parte, la Sala precisa que las disposiciones legales se han referido con claridad al “registro nacional de exportadores” (hoy unificado en el registro único tributario), razón por la cual no es asimilable al “registro de productor nacional y oferta exportable”, dado que se trata de dos subregistros independientes que si bien hacen parte del registro general denominado “registro nacional de exportadores de bienes y servicios” (10) , en manera alguna suplen o sustituyen el primero, comoquiera que es en este en donde se identifican y controlan los exportadores activos para efectos de la exención tributaria materializada en la devolución o compensación de los saldos a favor liquidados en IVA.

Se anota además que las normas legales son enfáticas en señalar que tanto la inscripción como la renovación del ‘registro nacional de exportadores’ deben existir previamente a la realización de las operaciones que dan derecho a devolución o compensación de los saldos en impuesto sobre las ventas, lo que descarta la tesis del tribunal de tomar como referente la fecha de presentación de las declaraciones de IVA, para verificar si en ese momento se contaba con la renovación vigente de tal registro.

En el caso en estudio, la sociedad se inscribió en el registro nacional de exportadores a partir del 21 de abril de 1993, posteriormente realizó sendas renovaciones desde el año de 1994, y las que interesan a los bimestres en discusión [3/98, 2 y 3 de 1999], corresponden a 16 de mayo de 1997 a 16 de mayo de 1998, y 24 de mayo de 1999 a 24 de mayo de 2000 (certificación del Ministerio de Comercio, Industria y Turismo que obra a fl. 336 e.)

Por el tercer bimestre de 1998, que comprende los meses de mayo y junio (11) [60 días], la renovación efectuada el 16 de mayo de 1997 que va hasta el 16 de mayo de 1998, significa que abarca los dieciséis (16) primeros días del mes de mayo, de donde resulta un periodo de cuarenta y cuatro (44) días cuyas operaciones no las cubriría la prerrogativa tributaria, comoquiera que solo volvió a renovar la inscripción en el registro nacional de exportadores hasta el 24 de mayo de 1999.

Entonces como en la declaración del impuesto sobre las ventas 0901004050944-3 de julio 23 de 1998 (3er bim/98, fl. 34 c.a), liquidó un saldo a favor de $ 232.268.000, procede su compensación parcial, toda vez que por los 60 días del bimestre mayo-junio de 1998, la demandada tuvo vigente su renovación tan solo 16 días, al vencer el 16 de mayo de 1998, lo que deja por fuera los 44 días restantes del periodo.

En aplicación de una regla de tres simple, si durante los sesenta días que conforman el bimestre, declaró un saldo a favor de $ 232.268.000, por dieciséis (16) días (que comprenden del 1º al 16 de mayo de 1998), tiene derecho a $ 61.938.133, que sería el valor compensable por concepto retención en la fuente de junio de 1998, lo que deviene en una nulidad parcial de la Resolución 1096 de septiembre 15 de 1998 y en un restablecimiento del derecho a favor de la entidad demandante de $ 170.329.867.

Frente a la declaración de IVA del segundo bimestre de 1999, distinguida con el Nº 0901004050977-6 de mayo 20 de 1999, en donde se liquidó un saldo a favor de $ 1.072.767.000, comprende los meses de marzo-abril, de tal suerte que al haberse vencido la renovación el 16 de mayo de 1998, y haberse renovado nuevamente el 24 de mayo de 1999, es evidente que por ese periodo no se contaba con el requisito legal de la renovación de la inscripción en el registro nacional de exportadores, lo que a la luz del numeral tercero del artículo 857 del estatuto tributario produce el rechazo de la compensación y origina ilegalidad de la compensación ordenada en la Resolución 693 de julio 8 de 1999. Por tanto, la Sala declarará su nulidad al ser contraria a derecho.

Respecto a la declaración 0901002052173-3 de julio 14 de 1999 del tercer bimestre de la misma anualidad, consignó un saldo a favor de $ 887.090.000 (12) , que comprende los meses de mayo-junio, que al haberse renovado el 24 de mayo de 1999, implica que por los primeros veintitrés (23) días del mes de mayo no contaba con la renovación de la inscripción exigida legalmente. Por ende, es viable la compensación por los 37 días comprendidos entre el 24 de mayo al 30 de junio de 1999, que al aplicar la proporción matemática arroja la suma de $ 547.038.833.

De acuerdo con lo anterior, la Sala anulará parcialmente la Resolución 170 de agosto 27 de 1999, toda vez que solo procede compensar $ 547.038.833 por la obligación de retención en la fuente de junio de 1999, por lo que el restablecimiento del derecho se traduce en la diferencia de $ 340.051.167.

En resumen, la Sala anulará los siguientes actos administrativos, con el consecuente restablecimiento del derecho a favor del ente fiscal, así:

Resolución NºCompensación InicialCompensación OrdenadaDiferencia a favor de la DIAN
01096/15/09/98$ 232.268.000$ 61.938.133$ 170.329.867
00170/27/08/99$ 887.090.000$ 547.038.833$ 340.051.167
Total$ 1.119.358.000$ 608.976.966$ 510.381.034

Por tanto, la compensación ordenada por la Sala por efecto de la nulidad parcial de las resoluciones 1096 del 15 de septiembre de 1998 y 170 del 27 de agosto de 1999, genera la suma de $ 510.381.034 a título de restablecimiento del derecho a favor de la entidad actora, para efecto de los ajustes pertinentes en la cuenta comente de la sociedad Rohm and Hass Colombia S.A. frente a las obligaciones tributarias compensadas por concepto de retención en la fuente de junio de 1998 y junio de 1999 respectivamente.

En cambio, frente a la Resolución 693 de julio 8 de 1999 que compensó el saldo a favor de favor $ 1.072.767.000 liquidado en la declaración de IVA del segundo bimestre de 1999 (marzo-abril) con la deuda fiscal por retención en la fuente de abril del mismo año, la Sala declarará su nulidad total, pues como se expuso en acápite precedente, la demandada no contaba con la inscripción vigente (renovada) del registro nacional de exportadores.

En consecuencia, se revocará la sentencia de primer grado, para en su lugar anular el acto mencionado y parcialmente las demás actuaciones impugnadas.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia de julio 14 de 2005 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, y en su lugar se dispone:

2. ANÚLASE la Resolución 693 de julio 8 de 1999, por medio de la cual se compensó el saldo a favor de $ 1.072.767.000 liquidado por la sociedad Rohm and Haas Colombia S.A. en la declaración de IVA del segundo bimestre de 1999 con la obligación de retención en la fuente del mes de abril de 1999 (declaración 0901004050978-3).

3. ANÚLANSE PARCIALMENTE las resoluciones 1096 de septiembre 15 de 1998 y 170 de agosto 27 de 1999, a través de las cuales se compensaron los saldos a favor de $ 232.268.000 (3er/Bim/98) y $ 887.090.000 (3er/Bim/99) de la sociedad mencionada, con deudas por concepto de retención en la fuente de los meses de junio de 1998 y junio de 1999.

4. FÍJESE como valor ordenado en compensación en los actos anteriores la suma de seiscientos ocho millones novecientos setenta y seis mil novecientos sesenta y seis pesos ($ 608.976.966), como figura en el cuadro inserto en la parte motiva de este proveído.

5. Como restablecimiento del derecho a favor de DIAN se declara la suma de quinientos diez millones trescientos ochenta y un mil treinta y cuatro pesos mete ($ 510.381.034), para efecto del ajuste en la cuenta corriente de la sociedad Rohm and Haas Colombia S.A.

6. RECONÓCESE personería para actuar a nombre de la entidad demandante a la abogada Bibiana Nayibe Jiménez Galeano en los términos del poder conferido que obra a folio 453 del expediente.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(1) Ver en este sentido sentencia de septiembre 19 de 1997, expediente 8312, M.P. Germán Ayala Mantilla.

(2) El artículo 90 del Código de Procedimiento Civil fue modificado por el artículo 10 de la Ley 794 de 2003, para ampliar el término de notificación al demandado en un (1) año.

(3) Registro que de conformidad con lo previsto en el artículo 555-2 [adicionado por el artículo 19 de la Ley 863 de 2003] del estatuto tributario, debe entenderse registro único tributario.

(4) Plazo prorrogado inicialmente hasta el 31 de marzo de 1993 [D. 2076/92, art. 43] y luego hasta el 2 de mayo de 1993 [D. 621/93, art. 1º].

(5) Inciso tercero adicionado por el artículo 69 de la Ley 6 de 1992.

(6) Inciso cuarto adicionado por el artículo 129 de la Ley 223 de 1995.

(7) En este sentido las sentencias de 12 de septiembre de 2002, expediente 12962, M.P. Ligia López Díaz; 30 de abril de 2003, expediente 13270, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; 16 de mayo de 2002, expediente 12453; 15 de mayo de 2003, expediente 13277 y 12 de mayo de 2003, expediente 13117, M.P. María Inés Ortiz Barbosa, entre otras.

(8) Sentencias de 12 de septiembre de 2002, expediente 12962, C.P. Ligia López Díaz, 30 de abril de 2003, expediente 13270, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; 15 de mayo de 2003, expediente 13277 y 12 de mayo de 2003, expediente 13117, M.P. María Inés Ortiz Barbosa, cf., entre otras.

(9) En similar sentido se pronunció la Sala en sentencia de 9 de noviembre de 2006, expediente 14538, C.P. Héctor J. Romero Díaz.

(10) Fotocopias de información contenida en la página web www.mincomex.gov.co que obran a folios 164 y 165 e. En la misma página se informa que el registro de productor nacional, oferta exportable y solicitud de determinación de origen es un documento que permite al Ministerio de Comercio, Industria y Turismo determinar el origen de las mercancías objeto de exportación y registrar la producción nacional.

(11) De conformidad con el artículo 600 del estatuto tributario los periodos bimestrales en IVA son: enero-febrero; marzo-abril; mayo-junio; julio-agosto; septiembre-octubre y noviembre-diciembre.

(12) Del valor de $ 887.090.000 liquidado como saldo a favor en la declaración de IVA del tercer bimestre/99 da cuenta la Resolución 170 de agosto 27 de 1999, comoquiera no fue anexada por la entidad accionante, ni la demandada, ni figura dentro de los antecedentes administrativos.

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