Sentencia 16054 de abril 3 de 2008 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 25000-23-27-000-2005-00769-01-16054

Consejera Ponente:

Dra. Ligia López Díaz

Actor: Inversora 2010 S.A.

C./ Distrito Capital de Bogotá

Impuesto de industria, comercio, avisos y tableros - Sexto bimestre de 2002

Fallo

Bogotá, D.C., tres de abril de dos mil ocho

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación la Sala decide si los ingresos adicionados por la administración distrital en cuantía de $ 21.649.674.000, provenientes de la venta de acciones que poseía la actora en las sociedades Inversora Anagrama, Banco Davivienda S.A. y Promociones Davivienda S.A., durante el sexto bimestre de 2002 hacen parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio como lo determinó la administración y lo decidió el a quo o, si por el contrario, esos ingresos están excluidos de la base gravable del mencionado impuesto.

La tesis que defiende la demandante es que esas acciones no son activos movibles de la sociedad pues no se negocian dentro del giro ordinario de sus negocios, sino que son adquiridas con el fin de obtener de ellas dividendos y rendimientos y por ello son registradas contablemente como activos fijos.

Que conforme se probó dentro del proceso, tales acciones no se encuentran comprendidas dentro de su activo movible, pues, el objeto social no es la compra y venta de bienes; sino la inversión en toda clase de bienes muebles e inmuebles que tendrán el carácter de activos fijos, con el objeto de obtener de ellos utilidades periódicas, tales como dividendos, participaciones, arrendamientos, rendimientos financieros, etc.

Para la administración sí son activos movibles porque el objeto social de la demandante es la inversión en toda clase de bienes muebles e inmuebles con el fin de obtener utilidades, de esta forma no cabe duda que la venta y compra de acciones se constituye en una actividad dentro del giro ordinario de los negocios contemplada en su objeto social.

El tribunal respaldó la tesis de la administración y denegó las pretensiones de la demanda porque la capacidad de la demandante está circunscrita a la inversión en toda clase de bienes muebles e inmuebles con la finalidad de obtener de ellos una utilidad, teniendo incluso la potestad de enajenarlos, entendiéndose que al momento de realizar una inversión no solo se espera que el beneficio económico provenga exclusivamente de una utilidad periódica sino que este también puede provenir de la venta del bien.

Por tanto, la enajenación de bienes resulta ser una actividad realizada dentro del giro ordinario de los negocios de la sociedad y por tanto los ingresos por tal concepto debían hacer parte de la base del impuesto.

Pues bien, el impuesto de industria y comercio recae, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, personas naturales, jurídicas o sociedades de hecho, en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos (L. 14/83, art. 32).

Conforme al artículo 35 ibídem son actividades comerciales, las destinadas al expendio, compraventa o distribución de bienes o mercancías, al por mayor o al por menor, y las demás definidas como tales por el Código de Comercio.

Ahora bien, en el caso de autos, la sociedad tiene por objeto social “la inversión en toda clase de bienes muebles e inmuebles los cuales tendrán el carácter de activos fijos, con el objeto de obtener de ellos utilidades periódicas, tales como dividendos, participaciones, arrendamientos, rendimientos financieros, etc. PAR. —En desarrollo de su objeto social la sociedad además podrá: A) adquirir, enajenar, administrar, arrendar toda clase de bienes muebles e inmuebles. [...] E) invertir o participar en la constitución de sociedades. [...] G) girar, aceptar, endosar, descontar y negociar toda clase de títulos valores y valores mobiliarios [...]”.

Sobre la naturaleza mercantil de la actividad de la sociedad actora, no hay discusión, pues, el objeto principal de la sociedad, en los términos del artículo 100 del Código de Comercio, es comercial (2) ya que conforme al artículo 20 numeral 5º del Código de Comercio son mercantiles “para todos los efectos legales”, entre otros: “La intervención como asociado en la constitución de sociedades comerciales, los actos de administración de las mismas o la negociación a título oneroso de las partes de interés, cuotas o acciones” y “El giro, otorgamiento, aceptación, garantía o negociación de títulos-valores, así como la compra para reventa, permuta, etc., de los mismos”.

Como lo ha precisado la Sala, de la definición de actividad comercial, prevista en el artículo 35 de la Ley 14 de 1983, no se puede concluir que los ingresos originados en actividades no consagradas en el objeto social principal de una empresa no hacen parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio, pues el legislador no hizo distinción alguna entre los ingresos provenientes del cumplimiento del objeto social y los que no lo son. Por el contrario, la base gravable se liquida teniendo en cuenta la totalidad de los ingresos brutos del año anterior, dentro de los que se encuentran los ordinarios como los extraordinarios, sin perjuicio de las exclusiones legales (3) .

En efecto, el artículo 42 del Decreto 352 de 2002 “Por el cual se compila y actualiza la normativa sustantiva tributaria vigente” en el Distrito Capital dispone que el impuesto de industria y comercio correspondiente a cada bimestre, se liquidará con base en los ingresos netos del contribuyente obtenidos durante el período. Para determinarlos, se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, los correspondientes a actividades exentas y no sujetas, así como las devoluciones, rebajas y descuentos, las exportaciones y la venta de activos fijos” (4) .

La regulación del impuesto de industria y comercio nada señala en cuanto a la determinación de un bien como activo fijo o movible, como tampoco lo define la regulación contable. La única definición es la contenida en el artículo 60 del estatuto tributario en materia de impuesto de renta y complementarios, que señala:

“ART. 60.—Clasificación de los activos enajenados. Los activos enajenados se dividen en movibles y en fijos o inmovilizados.

Son activos movibles los bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente e implican ordinariamente existencias al principio y al fin de cada año o periodo gravable.

Son activos fijos o inmovilizados los bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente (resaltado fuera del texto).

Ha considerado la sala que para establecer la naturaleza de fijo o movible de un bien no solo se atiende a la forma de contabilización de la inversión, sino que debe mirarse la intención en su adquisición, de manera que si la intención es su enajenación en el giro ordinario o corriente de los negocios de la sociedad serán activos movibles, pero si la intención es que permanezcan dentro del patrimonio del ente societario, serán activos fijos (5) .

Como lo señaló la Sala en sentencia de 22 de septiembre de 2004 (6) “son activos fijos o inmovilizados aquellos bienes que ordinariamente no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente, es decir que su venta no corresponde con el desarrollo del objeto social principal del contribuyente o ente económico, de manera que tales ventas sean ocasionales y en tal caso los posibles ingresos obtenidos en su enajenación son considerados como extraordinarios, dentro de la normatividad de los impuestos de renta (E.T., art. 26) y de industria y comercio (D. 1421/93, art. 154, num. 5º) así como también en el plan único de cuentas (PUC) para los comerciantes se encuentra prevista en la cuenta 4245 (Ingresos no operacionales - Utilidades en venta de propiedades planta y equipo)” (resaltado fuera del texto).

Cuando se trata de acciones o participaciones societarias la sala ha seguido el mismo criterio para establecer si son activos fijos o activos movibles, así:

En sentencia de 7 de noviembre de 2002 la Sala precisó: “Las acciones o cuotas de interés social que posea el ente económico no son per se activos fijos, pues dependerá de si la intención de su adquisición es su enajenación en el giro ordinario o corriente de los negocios de la sociedad. Así, las acciones que se adquieren y no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente son activos fijos. Las acciones que se enajenen dentro del giro ordinario de los negocios son activos movibles” (7) .

También en la sentencia de 22 de septiembre de 2004, citada atrás, se hicieron las siguientes consideraciones:

“Dentro del concepto de activos fijos para efectos de industria y comercio deben entenderse las acciones cuando no se enajenan dentro del giro ordinario del negocio, dando aplicación a la norma reglamentaria del artículo 60 del estatuto tributario (D. 2053/74, art. 20) que aunque previsto para el impuesto de renta, dada la ausencia de normatividad sobre el particular en el citado impuesto municipal, resulta pertinente el artículo 12 del Decreto 3211 de 1979 que a la letra dice:

“ART. 12.—De conformidad con el artículo 20 del Decreto 2053 de 1974, las acciones que se adquieren y no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente son activos fijos. Las acciones que se enajenen dentro del giro ordinario de los negocios son activos movibles” (se ha resaltado).

Como quedó establecido en párrafos anteriores, para que la enajenación de acciones tenga el carácter de activos fijos o no, dependerá del objeto social que desarrolle la entidad enajenante, que es la que percibe el ingreso. Así pues, en caso de obtenerse utilidad (ingreso superior al costo fiscal) en la enajenación de las inversiones, aquella deberá excluirse de la base gravable del impuesto de industria y comercio, en su calidad de activos fijos, siempre y cuando tal transacción no se haya efectuado dentro del giro ordinario del negocio del contribuyente tal como lo aclara el artículo 12 del Decreto 3211 de 1979. Tales ingresos entonces serán considerados inicialmente como ingresos extraordinarios o no pertenecientes al objeto social previsto para el ente societario, pero al momento de determinar la base gravable deberán ser excluidos en acatamiento de lo señalado en el numeral 5º del artículo 154 del Decreto 1421 de 1993, norma vigente para el Distrito Capital”.

Ahora bien, las pruebas que obran en el expediente dan cuenta del tratamiento que le dio la sociedad a esas inversiones como activos fijos y demuestran, en su mayoría, la intención de que tales inversiones se mantuvieran dentro del patrimonio de la empresa.

Así lo certificó el revisor fiscal de la sociedad en los siguientes términos:

“Que durante el sexto bimestre del año 2002, enajenó la cantidad de 74.262 acciones que poseía en Inversora Anagrama Inveranagrama S.A., 1.262.519 acciones que poseía en Banco Davivienda S.A., y 38.442 acciones que poseía en Provinsa S.A., operaciones que fueron registradas en el comprobante de contabilidad 56131 del 31 de diciembre de 2002.

Que las acciones enajenadas permanecieron en poder de la compañía los siguientes períodos:

2 meses: las 152.994 acciones emitidas por Inversora Anagrama Inveranagrama S.A.;

4 años: Las 949.824 acciones emitidas por Banco Davivienda S.A. y las 38.442 acciones emitidas por Promociones de Vivienda S.A.

3 años: las 289.222 acciones emitidas por el Banco Davivienda S.A. y recibidas el 31 de agosto de 1999 por concepto de dividendos en acciones.

Dos años y ocho meses: las restantes 23.473 acciones vendidas, emitidas por el Banco Davivienda S.A., y recibidas el 11 de abril por concepto de dividendos.

Que durante este tiempo de posesión, las acciones de Inversora Anagrama Inveranagrama S.A. y Banco Davivienda S.A., se contabilizaron como inversiones de carácter permanente, registradas en las cuentas 120570005, 120550005 y 120530005 y respectivamente (siguiendo las instrucciones de las circulares conjuntas 9 y 13 de 1996 de las superintendencias de Sociedades y de Valores)” (fl. 55, cdno. ppal.).

Lo anterior a juicio de la Sala permite considerar que la venta de las acciones en el Banco Davivienda S.A. y Promociones de Vivienda S.A., sí correspondió a la venta de activos fijos que fueron adquiridos para obtener de ellos utilidades periódicas como dividendos o rendimientos financieros, conforme a su objeto social. No así las acciones que poseía la sociedad en Inversora Anagrama, pues, no obstante, su tratamiento de inversión permanente en la contabilidad, su enajenación a los dos meses de su adquisición, desvirtúa tal naturaleza y evidencia para la Sala que la intención de la actora no era tenerlas como un activo fijo.

En efecto, conforme al artículo 61 del Decreto 2649 de 1993 las inversiones están representadas en títulos valores y demás documentos a cargo de otros entes económicos, conservados con el fin de obtener rentas fijas o variables, de controlar otros entes o de asegurar el mantenimiento de relaciones con estos. Cuando representan activos de fácil enajenación, respecto de los cuales se tiene el propósito de convertirlos en efectivo antes de un año, se denominan inversiones temporales. Las que no cumplen con estas condiciones se denominan inversiones permanentes.

En el caso bajo análisis, la sociedad fue constituida con el fin de hacer inversiones para obtener utilidades y es claro que para lograr ese fin puede adquirir acciones de otras sociedades que produzcan esas utilidades periódicas, es decir, la intención del ente societario es que esa participación en otras sociedades entre a formar parte de su patrimonio y de él saque el mejor provecho económico. Lo anterior, no obsta para que en un momento dado la sociedad decida vender el activo por alguna razón, sin que este hecho pueda cambiar su naturaleza de activo fijo, pues, como quedó demostrado el propósito de la demandante fue hacer inversiones permanentes para el desarrollo de su objeto social, salvo la inversión temporal en Inversora Anagrama.

De manera que la administración en los actos demandados, confundió el medio utilizado por una sociedad para desarrollar su objeto social con el objeto mismo o con el giro ordinario de sus negocios, razón por la cual a juicio de la Sala, la venta de las acciones generó unos ingresos que por haber correspondido a la enajenación de activos fijos están expresamente están(sic) excluidos del impuesto de industria y comercio.

Por esta razón se acepta la exclusión de los ingresos por la venta de las acciones en el Banco Davivienda S.A. y en Promociones Davivienda S.A. por $ 20.841.325.575 y se confirma el rechazo de la exclusión del ingreso por la venta de las acciones en Inversora Anagrama por $ 808.347.811.

Sanción por inexactitud

El artículo 647 del estatuto tributario consagra esta sanción por la inclusión en las declaraciones tributarias de deducciones inexistentes que den lugar a un menor impuesto a pagar. Como en la presente providencia se aceptan en su mayoría las deducciones por venta de activos fijos, sobre estas partidas desaparece el sustento de la sanción.

También se levanta la sanción en relación con la venta de las acciones en Inversora Anagrama cuya deducción no se aceptó, pues, su rechazo se debe a una diferencia de criterios sobre la naturaleza de estos activos frente al objeto social de la demandante que impide considerar que las cifras del denuncio contengan datos o factores falsos, incompletos, equivocados o desfigurados y que proceda la sanción por inexactitud en virtud del artículo 647 del estatuto tributario.

En este orden de ideas para determinar el nuevo saldo a cargo de la demandante por las partidas que se aceptaron, se practica una nueva liquidación así:

Concepto  
 
Total ingresos ordinarios y extraordinarios del periodoBA24.436.929.000
Menos deducciones, exenciones, actividades no sujetas y ventas de activos fijos que se aceptanBD23.162.599.000
Total ingresos netos gravablesBE1.274.330.000
Impuesto de industria y comercioIC12.234.000
Total impuesto a cargoFU12.234.000
Total impuesto liquidadoTI12.234.000
Total valor sancionesVS401.000
Total saldo a cargoHA12.635.000

Por lo anterior se anularán parcialmente los actos demandados y se establecerá como total saldo a cargo de la sociedad la suma de $ 12.635.000 por el impuesto de industria y comercio del sexto bimestre de 2002, previa revocatoria de la sentencia apelada.

No se condena en costas a la parte demandada, por no encontrarse causadas de conformidad con el artículo 171 del Código Contencioso Administrativo, modificado por el artículo 55 de la Ley 446 de 1998, puesto que no existió de su parte una conducta que muestre temeridad y ausencia absoluta de fundamento en la actuación administrativa acusada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

REVÓCASE la sentencia apelada. En su lugar,

DECLÁRASE LA NULIDAD PARCIAL de la Liquidación de Revisión LR-11-081 de 8 de febrero de 2005 expedida por el coordinador del grupo interno de trabajo de liquidación de la unidad de determinación de la subdirección de impuestos a la producción y al consumo de la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá, D.C., que modificó la liquidación privada del impuesto de industria y comercio de la sociedad Inversora 2010 S.A., por el sexto bimestre de 2002.

En consecuencia y a título de restablecimiento del derecho, FÍJASE como total saldo a pagar por impuesto de industria y comercio de la sociedad Inversora 2010 S.A., por el sexto bimestre de 2002, la suma de doce millones seiscientos treinta y cinco mil pesos moneda legal ($ 12.635.000 m/l).

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(2) La Sala ha precisado que conforme al artículo 100 del Código de Comercio se tendrán como comerciales, para todos los efectos legales, las sociedades que se formen para la ejecución de actos o empresas mercantiles (sent. mar. 3/94, Exp. 4548, C.P. Delio Gómez Leyva; sent. oct 6/99, Exp. 9486, C.P. Daniel Manrique Guzmán y sent. nov 10/2000, Exp. 10671, con ponencia también del doctor Daniel Manrique).

(3) Sentencia de 16 de noviembre de 2001, Expediente 12299, C.P. Dra. Ligia López Díaz y de 1º de septiembre de 2005, Expediente 14876, C.P. Dr. Héctor J. Romero Díaz.

(4) En el Distrito Capital, el Decreto 1421 de 1993 señaló que la base gravable para el impuesto de industria y comercio se determinaría por periodos bimestrales a partir del año 1994.

(5) Sentencia de 16 de noviembre de 2001, Expediente 12299, C.P. Dra. Ligia López Díaz.

(6) Expediente 13726, C.P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa.

(7) Expediente 13058, C.P. Dra. Ligia López Díaz.

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