Sentencia 16095 de marzo 26 de 2009 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

25000-23-27-000-2003-01108-01(16095)

Número interno: 16095

Consejero Ponente:

Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Actor: Círculo de Viajes Universal S.A.

Bogotá, D.C., marzo veintiséis de dos mil nueve.

FALLO

EXTRACTOS:«Consideraciones de la Sala

Corresponde decidir sobre la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales se modificó la liquidación privada del impuesto de renta, año gravable 1998, presentada por Círculo de Viajes Universal S.A.

Del objeto social de la demandante se establece que se trata de una actividad de captación de dineros para entregar al final, servicios turísticos regulados por la Ley 300 de 1996 que también puede consistir en servicios turísticos prepagados cuando “se reciben pagos con cargo a programas turísticos que el usuario podrá definir en el futuro”.

Al respecto se observa:

Diferimiento de gastos:

Para la actora, los gastos en que se incurren (erogaciones de venta y recaudo) no se causan en la anualidad, sino en la medida que va surgiendo el ingreso, toda vez que estos se obtienen en el momento del pago de las cuotas mensuales de quienes suscribían los contratos de servicios turísticos, es decir, se consolidan en el futuro.

Los activos clasificados como diferidos son aquellos que corresponden a gastos pagados por anticipado y a cargos diferidos, tal como lo establece el artículo 67 del Decreto 2649 de 1993 que reglamenta la contabilidad mercantil y demás normas concordantes.

Los cargos diferidos representan bienes o servicios recibidos de los cuales se espera obtener beneficios económicos en otros períodos, razón por la cual pueden registrarse dentro de este concepto los costos y gastos en que incurre el ente económico en las etapas de organización, exploración, instalación, montaje y de puesta en marcha, así como de otros activos con las características de la obtención de un beneficio económico para la sociedad en un futuro.

El artículo 55 ibídem, dispone que se registran como costo o gastos diferido aquellas partidas que inciden en un ingreso futuro y se amortizarán hasta que el beneficio económico esté total o parcialmente consumido o perdido.

Conforme al artículo 142 del estatuto tributario, son inversiones necesarias amortizables, “los desembolsos efectuados o causados para los fines del negocio o actividad susceptibles de demérito y que, de acuerdo con la técnica contable, deban registrarse como activos, para su amortización en más de un año o período gravable; o tratarse como diferidos, ya fueren gastos preliminares de instalación u organización o de desarrollo”.

Ahora bien, la demandada argumenta en su escrito de apelación que conforme al artículo 136 del Decreto 2649 de 1993 cuando existe incompatibilidad entre las normas contables y las fiscales deben primar estas últimas.

Al respecto se advierte que según el artículo transcrito en el párrafo precedente, son deducibles los desembolsos que de acuerdo con la técnica contable deben tratarse como diferidos, por lo tanto no se puede concluir que para el caso sub judice exista conflicto entre las normas contables y tributarias para el tratamiento dado a los gastos en que incurrió la sociedad para la venta de los planes y recaudo de las cuotas.

Teniendo en cuenta que los desembolsos que efectúa la demandante como gastos de ventas son el antecedente necesario e indispensable que se genera en el desarrollo del objeto social y de los cuales obtiene los beneficios económicos en otros períodos, obligado es concluir que tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta y por lo tanto deben ser tratados como diferidos; ello es así porque, de no hacerlo implicaría una flagrante violación a las normas que consagran la obligación para los comerciantes de utilizar procedimientos contables que reflejen, en forma fidedigna, el estado de sus negocios, es decir, los artículos 48 del Código de Comercio y 13 del Decreto 2649 de 1993.

Retenciones en la fuente por rendimientos financieros

De conformidad con el artículo 781 del estatuto tributario el contribuyente no puede invocar posteriormente como prueba a su favor los documentos que no exhibió; el desconocimiento de las partidas allí indicadas procede, salvo si las acredita plenamente, es decir que no se convierte en rechazo absoluto de las mismas.

Por su parte, el artículo 137 [5] del Código Contencioso Administrativo, permite que en la jurisdicción contenciosa el afectado allegue y solicite las pruebas que considere procedentes, para desvirtuar la legalidad de las decisiones administrativas demandadas.

Del contenido del precepto anterior, se desprende que uno de los deberes del demandante es incluir en la demanda las pruebas que se pretenden hacer valer y su admisibilidad, no tiene limitación distinta a la conducencia y pertinencia de la prueba y al principio de lealtad procesal, que impone a las partes la obligación de mostrar desde la iniciación del proceso las pruebas con las cuales pretenden defender su derecho, pidiéndolas o presentándolas, con el escrito de la demanda o en la contestación a esta (1) .

Así las cosas, al haberse comprobado las retenciones en la fuente a través de la prueba pericial decretada de oficio, la cual se sustentó en la contabilización y las certificaciones aportadas para el experticio y, teniendo en cuenta que la objeción del dictamen presentada por la demandada no prosperó, pues solo argumentó que no aportaba hechos nuevos, se rechaza el argumento de la apelación.

Deducción de provisiones

La administración fundamentó la improcedencia de la deducción por pérdida de valor de las inversiones, por incumplimiento de los supuestos de hecho previstos en el artículo 148 del estatuto tributario, que regula la deducción por pérdida de activos, como quiera que considera que las inversiones no constituyen activos fijos de la compañía.

Igualmente desconoció las deudas de los pagarés 2138 de 21 de marzo de 1997 y 2144 de 30 de abril del mismo año, por insolvencia de los deudores.

En materia tributaria las provisiones aceptables son las señaladas en los artículos 112 para pago de futuras pensiones, 145 provisión individual o general de deudas de difícil cobro, y 146 deudas manifiestamente perdidas.

Igualmente son deducibles las pérdidas sufridas durante el año o período gravable, concernientes a los bienes usados en el negocio o actividad productora de la renta, siempre que hubieren ocurrido por una fuerza mayor durante el año o período gravable, según regulación del artículo 148 del estatuto tributario.

Al respecto, se observa que dentro del objeto de la sociedad no se incluye ser inversionista, razón por la cual no puede aceptarse la deducción de la provisión solicitada.

Ahora bien, si se consideraran que son activos productores de renta, para su aceptación es indispensable que la pérdida ocurra por fuerza mayor, y por lo tanto para que el mismo tenga cabida, debe apreciarse concretamente, si se cumplen con sus dos elementos esenciales, la imprevisibilidad y la irresistibilidad.

La Sala en sentencia de fecha 27 de mayo de 2004 (2) dijo que para que pueda tenerse a un hecho como caso fortuito o fuerza mayor, el juez debe valorar una serie de elementos de juicio, que lo lleven al convencimiento de que tiene en realidad esas connotaciones, pues un determinado acontecimiento no puede calificarse indefectiblemente por sí mismo como fuerza mayor, sino que es indispensable ponderar todas las circunstancias que lo rodearon.

Entonces quien alega una fuerza mayor o caso fortuito debe demostrar la concurrencia de estos dos elementos, es decir, que el hecho fue intempestivo, súbito, emergente, esto es, imprevisible, y que fue insuperable, que ante las medidas tomadas fue imposible evitar que el hecho se presentara, esto es, irresistible.

La demandante con fundamento en el artículo 148 del estatuto tributario, realizó las deducciones por pérdidas en activos representados en inversiones, alegando fuerza mayor originada en la declaratoria de insolvencia de las entidades receptoras originadas en la crisis del sector financiero de 1998.

En efecto, la toma de posesión de los bienes, haberes y negocios con fines de liquidación de una entidad financiera, es un acto de autoridad, ejercido por funcionario público y, configura una causal legal de fuerza mayor, para la entidad financiera, la cual no conlleva la declaratoria de pérdida de las obligaciones a cargo de las sociedades intervenidas.

De otro lado, si en gracia de discusión resultara procedente la deducción con base en la norma citada, debió efectuarse en el mismo año gravable de la ocurrencia de los hechos, es decir en 1997; además de probar los elementos citados en párrafos precedentes para que se configure la fuerza mayor.

En cuanto a la provisión por deudas manifiestamente perdidas o sin valor de que trata el artículo 145 del estatuto tributario, debe tenerse en cuenta los requisitos que la norma exige entre los cuales está que “correspondan a cartera vencida” y en el caso de autos los pagarés tenían por fecha de vencimiento 1999, es decir, no correspondía al período de discusión (1998).

En consecuencia, deberá revocarse en este sentido la sentencia apelada y confirmarse la glosa que determinó la administración.

Adición de ingresos por rendimientos financieros

Teniendo en cuenta que los argumentos de la apelación se sustentan en las pruebas presentadas en el dictamen pericial, debe reiterarse las consideraciones expuestas en el cargo de la glosa efectuada por la administración al desconocer las retenciones practicadas a la actora por falta de certificados.

De otro lado, de conformidad con los artículos 179 y 233 del Código de Procedimiento Civil, el juez puede decretar de oficio las pruebas que considere útiles para la verificación de los hechos relacionados con las alegaciones de las partes y a su vez la demandada puede objetarlo por error grave; situación esta que si bien se dio no desvirtuó las conclusiones a las que llegó el perito.

En consecuencia, comparte esta Sala la decisión tomada por el Tribunal en relación con esta glosa.

Sanción por inexactitud

Al mantenerse la glosa por las deducciones efectuadas por la “pérdida de activos” hay lugar a la sanción por inexactitud en razón a que el contribuyente realizó la deducción alegando la fuerza mayor en el hecho de la intervención de las entidades financieras, situación que ocurrió en el año 1997 y no en 1998, como lo hizo la demandante; circunstancia esta entonces, que permite establecer que el error no se originó por diferencia de criterios entre la administración tributaria y el contribuyente.

Así las cosas, se impone revocar la sentencia apelada. En su lugar, se anularán los actos acusados y se practicará a Círculo de Viajes Universal S.A. nueva liquidación que incluya las decisiones tomadas en relación con la declaración de renta de 1998.

Por lo tanto, se mantendrá la glosa de la deducción por pérdidas y se aplicará proporcionalmente la sanción por inexactitud.

La nueva liquidación quedará así:

Círculo de Viajes Universal S.A.

Declaración de renta año 1998

 Ingresos
26Total ingresos brutosIV11.347.069.00011.550.318.00011.352.081.000
28Dividendos y participacionesIU19.432.00019.432.00019.432.000
31Total ingresos netosIG11.327.637.00011.530.886.00011.332.649.000
 Deducciones
41Honorarios, comisiones y serviciosCE962.939.000962.939.000962.939.000
42Salarios y prestaciones y otros conceptosDC5.846.126.0005.846.126.0005.846.126.000
43Intereses y demás gastos financierosDF30.088.00030.088.00030.088.000
45Depreciación, amortización y agotamientoDP1.698.075.000605.021.0001.698.075.000
47Deducción de pérdidasDL15.877.00011.865.00011.865.000
48Otras deduccionesCX2.211.184.0001.287.163.0001.975.492.000
50Total costos y deduccionesCI10.764.289.0008.743.202.00010.524.585.000
51Renta líquidaRA563.348.0002.787.684.000808.064.000
56Total rentas exentasED4.736.0004.736.0004.736.000
57Renta líquida gravableRE558.612.0002.782.948.000803.328.000
59Impuesto sobre la renta gravableLA195.514.000974.032.000281.165.000
 Descuentos tributarios
60IVA por bienes de capitalDI54.481.00054.481.00054.481.000
63Impuesto neto de rentaLC141.033.000919.551.000226.684.000
68Total impuesto a cargoFU141.033.000919.551.000226.684.000
 Menos retenciones que le practicaron en 1998
70Rendimientos financierosMC359.079.000167.914.000346.507.000
71Honorarios, comisiones y serviciosMY43.616.00043.616.00043.616.000
76Total retenciones año 1998GR402.695.000211.530.000390.123.000
77Menos saldo a favor año 1977GN248.446.000248.446.000248.446.000
80Más sancionesVS130.0001.551.415.000157.079.000
81Total saldo a pagarHA02.010.990.000 
82Total saldo a favorHB509.978.0000254.806.000

Sanción por inexactitud:

Saldo a favor según contribuyente$ 509.978.000
Saldo a favor determinado$ 411.885.000
Base sanción inexactitud:$ 98.093.000
Tarifa160%
Sanción de inexactitud:$ 156.949.000
Sanción inicial$ 130.000
Total$ 157.079.000

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

REVÓCASE la sentencia apelada. En su lugar se dispone:

DECLÁRASE la nulidad parcial de la liquidación oficial de revisión 900008 de 14 de marzo de 2002 y de la Resolución 900001 de 11 de abril de 2003, actos administrativos mediante los cuales la administración de impuestos determinó el impuesto de renta a cargo de Círculo de Viajes Universal S.A., año gravable 1998.

DECLÁRASE, a título de restablecimiento del derecho, que la liquidación del impuesto de renta, a cargo de la demandante es la que aparece consignada en la parte motiva de esta providencia.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(1) Sentencia 6 de octubre de 2005, Expediente 14635, C.P. Ligia López Díaz.

(2) Expediente 13610, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

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