Sentencia 16297 de diciembre 16 de 2008 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 11001-03-27-000-2006-00052-00

Número interno: 16297

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Wilfren Ochoa Mesa

Acción de nulidad contra el Concepto Tributario 054296 de junio 29 de 2006 emitido por la DIAN.

Fallo.

Bogotá, D.C., dieciséis de diciembre de dos mil ocho.

EXTRACTOS: «El demandante en ejercicio de la acción consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo solicita la nulidad del Concepto Tributario 054296 de junio 29 de 2006 emitido por el Jefe de la División de Doctrina Tributaria (A) de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, relacionado con la exención del impuesto de timbre para los entes universitarios autónomos.

El acto demandado

El texto del concepto tributario acusado es el siguiente:

Problema jurídico:

¿Los entes universitarios autónomos, están exentos del pago del impuesto de timbre?

Tesis jurídica:

Los entes universitarios autónomos, no son entidades descentralizadas del poder ejecutivo, en consecuencia no se encuentran exentos del pago del impuesto de timbre nacional.

Descriptores:

Entidades de derecho público exentas del impuesto de timbre - impuesto de timbre - sujeto pasivo impuesto de timbre – sujetos.

Fuentes formales:

Constitución Política, 69, 113, 210.

Ley 30 DE 1992, artículos 57, 58, 59, 94.

Ley 489 de 1998, artículos 38, 39, 40, 68.

Estatuto tributario, Decreto 624 de 1989, artículo 0532.

Estatuto tributario, Decreto 624 de 1989, artículo 0533.

Interpretación jurídica:

El artículo 532 del estatuto tributario señala en su primer inciso como regla general, que las entidades de derecho público se encuentran exentas del pago del impuesto de timbre nacional, pero a renglón seguido el artículo 533 del citado estatuto tributario define qué se entiende por entidades de derecho público:

“Para los fines tributarios de este libro, son entidades de derecho público, la Nación, los departamentos, las intendencias, las comisarias, los distritos municipales, los municipios y los organismos o dependencias de las ramas del poder público, central o seccional, con excepción de las empresas industriales y comerciales del Estado y las sociedades de economía mixta”(resaltado fuera de texto).

Bajo estos presupuestos jurídicos y teniendo en cuenta que la exención consagrada en el artículo 532 del ordenamiento tributario se debe a la calidad de los otorgantes, en este caso a las entidades de derecho público, es necesario precisar la naturaleza jurídica de los entes autónomos universitarios.

Al respecto se pronunció la Sala de Consulta y Servicio Civil del honorable Consejo de Estado, al resolver una consulta del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, mediante Concepto 1587, del 21 de octubre de 2004 (C.P. Flavio Augusto Rodríguez Arce), en el cual, luego de analizar los artículos 69, 113 y 210 de la Constitución Política, 57, 58, 59 de la Ley 30 de 1992, 38, 39, 40 y 68 de la Ley 489 de 1998, sostuvo:

“...Naturaleza jurídica de los entes universitarios autónomos.

Con fundamento en el anterior marco normativo se puede establecer que los entes universitarios son órganos independientes, con libertad jurídica de acción y de gestión, libres de intromisiones por parte de otras ramas o entidades del poder público —aun cuando con limitaciones—, con autonomía constitucional y capacidad para autorregularse, autogestionar, autocontrolarse, autodeterminarse administrativamente en el desarrollo de sus actividades, particularmente para asumir la elaboración y aprobación de sus presupuestos y administrar sus propios bienes y recursos, características todas estas que, como se verá, no están presentes en su totalidad en las entidades descentralizadas del orden nacional.

Sobre el particular la Corte Constitucional ha establecido que las entidades universitarias son entes especiales “titulares de autonomía constitucionalmente reconocida (...) en cuyo desarrollo ostentan potestades en virtud de las cuales pueden organizarse, estructural y funcionalmente, autorregularse y autocontrolarse, delimitando, como lo ha reconocido la jurisprudencia de esta Corte, el ámbito para el desarrollo de sus actividades” —Sent. T-889/2003—.

Como se advierte, los entes universitarios son órganos autónomos e independientes, regulados por un régimen especial —cuyos aspectos más relevantes están resaltados en el art. 57 de la L. 30— que como tales no están adscritos ni sujetos a la suprema dirección de algún órgano de la administración o de cualquiera de las ramas del poder publico, sin perjuicio de estar vinculados al Ministerio de Educación Nacional en lo que se refiere a las políticas y planeación del sector educativo —ibídem—.

Si bien es cierto los entes universitarios autónomos comparten varias de las características de las entidades descentralizadas del orden nacional, tales como personería jurídica, autonomía administrativa y financiera y patrimonio independiente —L. 30/92, art. 57—, no es menos cierto que difieren en otras, como no estar sujetas al control de tutela, el proceso de creación —C.N., art. 210, L. 30, arts. 58 y 59—, la configuración del régimen laboral, amén que, por no pertenecer a la rama ejecutiva del poder público, sino constituir órganos autónomos e independientes por mandato constitucional, no resulta dable asignarles el carácter de entidades descentralizadas, concepto que está restringido a personas jurídicas que integran la rama ejecutiva del poder público.

En relación con este punto, la Corte Constitucional ha precisado que los entes universitarios autónomos —sin perjuicio de pertenecer a la administración pública— no conforman ninguna de las ramas del poder ni pueden formar parte de la administración nacional y por ende no están sujetos a control de tutela por parte del ejecutivo.

En efecto, en Sentencia C-220 de 1997 la Corte señaló que —las universidades oficiales—, .... “son órganos autónomos del Estado, que por su naturaleza y funciones no integran ninguna de las ramas del poder público y que por lo tanto no admiten ser categorizadas como uno de ellos, mucho menos como establecimientos públicos, pues ello implicaría someterlas a la tutela e injerencia del poder ejecutivo, del cual quiso de manera expresa preservarlas el constituyente”.

No sobra advertir, que esta especial naturaleza de las universidades estatales está reconocida por el artículo 57 de la Ley 30 de 1992 al disponer que ellas deben organizarse como entes universitarios autónomos, ... Por lo tanto, su organización tiene un régimen particular y especial, y por ello, tales organismos están vinculados al Ministerio de Educación Nacional en lo referente a las políticas y la planeación del sector educativo... Vinculación de las universidades estatales a dicho ministerio que no significa que este ejerza sobre ellas un control de tutela que, según se explicó, resulta a todas luces incompatible con su condición de entes autónomos, sino que dichos establecimientos deben estar sujetos a su orientación y coordinación en lo que se refiere a las políticas y la planeación del sector educativo, dado que de todas formas estos establecimientos oficiales de educación superior son órganos del Estado que están en el deber de articular su actividad con las demás instituciones públicas. Así lo reconoció la Corte en la citada Sentencia C-220 de 1997 al expresar que “la vinculación al Ministerio de Educación, esto es al poder ejecutivo, es únicamente para efectos de coordinar y planear el desarrollo de políticas en el sector educativo”.

(…).

Con fundamento en la Sentencia C-299 de 1994 de la Corte Constitucional hay quienes consideran que los entes universitarios pueden asimilarse a entidades descentralizadas del orden nacional...

(…).

En relación con esta sentencia es preciso señalar que en ella se destaca, ante todo, que los entes universitarios tienen diferencias con los organismos descentralizados por servicios; que la ley quiso establecer un nuevo modelo de organismo; y que se desecha toda injerencia del ejecutivo en sus asuntos administrativos y académicos. Del párrafo resaltado de la sentencia transcrita, según el cual “el diseño institucional precedente permite entrever la consagración de una figura especial dentro del sistema de la descentralización administrativa por servicios o funcional, denominado ‘ente universitario autónomo’, y al cual se le asignan unas características especiales que acentúan su autonomía, que cualitativamente lo hacen diferente de los demás organismos descentralizados por servicios hasta ahora reconocidos por la doctrina y la legislación nacionales”, no puede derivarse que los entes universitarios autónomos puedan ser considerados como entidades descentralizadas del orden nacional, para los efectos previstos en el artículo 8º de la Ley 185 de 1995, por varias razones:

A juicio de la Sala para determinar la naturaleza de los entes autónomos universitarios no resulta válido encasillarlos directamente como entidades administrativas descentralizadas del orden nacional, por cuanto: a) el artículo 113 —inc. 2º— distingue claramente los órganos que integran las ramas del poder público de los “autónomos e Independientes”, b) conforme al artículo 38 de la Ley 489 —expedida con posterioridad a la sentencia— la rama ejecutiva en el orden nacional está integrada por organismos y entidades del sector central y del sector descentralizado, discriminando los que hacen parte de ambos y advirtiendo en el literal g) del numeral 2º que también hacen parte de este último “las demás entidades administrativas nacionales con personería jurídica que cree, organice o autorice la ley, para que formen parte de la rama ejecutiva del poder público”, c) la sentencia en cita alude de manera genérica al sistema de la descentralización administrativa y no a la categoría específica de entidades descentralizadas del orden nacional, d) por tanto, el entendimiento que resulta válido del fallo frente a la normatividad, es considerar que los entes universitarios hacen parte de la administración pública no porque pertenezcan a “los organismos que conforman la rama ejecutiva del poder público”, sino por integrar “los demás organismos y entidades de naturaleza pública que de manera permanente tienen a su cargo el ejercicio de las actividades y funciones administrativas o la prestación de servicios públicos del Estado colombiano” —art. 39 ibíd.—, e) la Ley 489 clarificó la naturaleza jurídica especial de los entes universitarios autónomos que no encajan dentro del concepto de entidades descentralizadas del orden nacional —art. 40—, f) Las transcripciones hechas de la jurisprudencia reciente de la Corte Constitucional reafirman que los entes universitarios autónomos no hacen parte de ninguna de las ramas del poder público y por tanto, no conforma la rama ejecutiva, que es aquella a la cual pertenecen las entidades descentralizadas del orden nacional.

(…).

En Sentencia C-517 de 1992 la Corte Constitucional hizo importantes precisiones acerca de estos conceptos y señaló enfáticamente que tienen “sentidos multívocos que corresponde al intérprete de las normas desentrañar y precisar en cada caso”. No desconoce la Sala que dada la interrelación entre los conceptos, la autonomía es el resultado de una amplia descentralización y esta a su vez tiene un claro contenido autonómico; sin embargo, no por ello puede predicarse que desde la perspectiva legal todos los órganos autónomos sean entidades descentralizadas... De esta forma, conforme a la ley, todo ente descentralizado goza de autonomía en ciertas materias, mas no todo órgano autónomo pertenece al sector descentralizado de la administración.

(...)” (resaltado fuera de texto).

Por otra parte el artículo 94 de la Ley 30 de 1992, por la cual se organiza el servicio público de la educación superior, expresamente establece:

“ART. 94.—Para su validez, los contratos que celebren las universidades estatales u oficiales, además del cumplimiento de los requisitos propios de la contratación entre particulares, estarán sujetos a los requisitos de aprobación y registro presupuestal, a la sujeción de los pagos según la suficiencia de las respectivas apropiaciones, publicación en el Diario Oficial y pago del impuesto de timbre nacional cuando a este haya lugar” (resaltado fuera de texto).

Este despacho se pronunció respecto al alcance de dicho precepto, mediante el oficio 019176 del 3 de marzo de 2006, cuya fotocopia anexamos para su ilustración.

Así las cosas, los entes universitarios autónomos, titulares de autonomía constitucionalmente reconocida, dada su especial naturaleza jurídica, si bien integran la administración pública, no hacen parte de las ramas del poder publico y por tanto, no conforman la rama ejecutiva, que es aquella a la cual pertenecen las entidades descentralizadas, en consecuencia a la luz del artículo 533 del estatuto tributario, no se encuentran exentos del pago del impuesto de timbre”.

(…).

Consideraciones de la Sala

Corresponde a la Sala determinar la legalidad del Concepto Tributario 054296 de junio 29 de 2006 proferido por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, en cuanto consideró que “Los entes universitarios autónomos, no son entidades descentralizadas del poder ejecutivo, en consecuencia no se encuentran exentos del pago del impuesto de timbre nacional”.

El actor sustenta el cargo de ilegalidad contra la actuación demandada, en que la exención del impuesto de timbre conforme al artículo 533 del estatuto tributario, se dirige a todas las “entidades de derecho público”, lo que incluye a los entes universitarios autónomos. Además excluir este tipo de instituciones significa equipararlas con las empresas industriales y comerciales del Estado y las sociedades de economía mixta exceptuadas expresamente de la exención, por el hecho de ser entidades públicas que no hacen parte de la rama ejecutiva.

Por tanto, el problema jurídico a dilucidar recae en establecer si los “entes universitarios autónomos” ostentan el carácter de entidades públicas exentas del impuesto de timbre.

La Sala observa que la actual Constitución Política reguló el principio dela autonomía universitaria en el artículo 69 así:

“Se garantiza la autonomía universitaria. Las universidades podrán darse sus directivas y regirse por sus propios estatutos, de acuerdo con la ley.

La ley establecerá un régimen especial para las universidades del Estado.

El Estado fortalecerá la investigación científica en las universidades oficiales y privadas y ofrecerá las condiciones especiales para su desarrollo.

El Estado facilitará mecanismos financieros que hagan posible el acceso de todas las personas aptas a la educación superior”.

En la norma transcrita se evidencia que el constituyente otorgó a los entes universitarios autonomía e independencia, para que a través de la ley se estableciera un régimen especial para las universidades del Estado.

El Legislador en cumplimiento del mandato superior expidió la Ley 30 de 1992 “por la cual se organiza el servicio público de educación superior”, en donde previó en los artículos 28 y 57 aquellos aspectos que reflejan la autonomía universitaria en los siguientes términos:

“ART. 28.—La autonomía universitaria consagrada en la Constitución Política de Colombia y de conformidad con la presente ley reconoce a las universidades el derecho de darse y modificar sus estatutos, designar sus autoridades académicas y administrativas, crear, organizar y desarrollar sus programas académicos definir y organizar sus labores formativas académicas, docentes, científicas y culturales, otorgar los títulos correspondientes, seleccionar a sus profesores, admitir a sus alumnos y adoptar sus correspondientes regímenes y establecer, arbitrar y aplicar sus recursos para el cumplimiento de su misión social y su función institucional”.

“ART. 57.—Las universidades estatales u oficiales deben organizarse como entes universitarios autónomos, con régimen especial y vinculados al Ministerio de Educación Nacional en lo que se refiere a las políticas y la planeación del sector educativo.

Los entes universitarios autónomos tendrán las siguientes características: personería jurídica, autonomía académica, administrativa y financiera, patrimonio independiente y podrán elaborar y manejar su presupuesto de acuerdo con las funciones que le corresponden.

El carácter especial del régimen de las universidades estatales y oficiales comprenderá la organización y elección de directivas, del personal docente y administrativo, el sistema de las universidades estatales u oficiales, el régimen financiero y el régimen de contratación y control fiscal, de acuerdo con la presente ley”.

“PAR.—Las instituciones estatales u oficiales de educación superior que no tengan el carácter de universidad según lo previsto en la presente ley, deberán organizarse como establecimientos públicos del orden nacional, departamental, distrital o municipal”.

La Corte Constitucional en la Sentencia C-220 de 1997 se pronunció acerca del alcance de la autonomía universitaria consagrada en la Carta Política [art. 69], en donde resaltó que son órganos autónomos del Estado, dada su naturaleza y funciones, que no integran ninguna de las ramas del poder público. Fue así como señaló:

“Las universidades oficiales, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 113 de la Constitución Política, y al igual que el Banco de la República y la CNTV, son órganos autónomos del Estado, que por su naturaleza y funciones no integran ninguna de las ramas del poder público y que por lo tanto no admiten ser categorizadas como uno de ellos, mucho menos como establecimientos públicos, pues ello implicaría someterlas a la tutela e injerencia del poder ejecutivo, del cual quiso de manera expresa preservarlas el constituyente”.

De todas maneras la alta corporación constitucional ha reconocido en la providencia en comento (1) , que la autodeterminación de los entes universitarios oficiales se traduce en la ausencia de injerencia de los poderes públicos, en concreto el ejecutivo, sin que les reste el carácter de organismos de derecho público “sujetos a un régimen legal propio, lo que quiere decir que exigen por parte del legislador un tratamiento especial, que les permita efectivamente ejercer esa prerrogativa, sin que ello implique “...exonerarlas de todo punto de contacto con el Estado (2) ”, o no admitir el control fiscal que sobre ellas debe ejercer la Contraloría General de la República, en cuanto se nutren de recursos públicos…”.

Ahora bien, en la disposición legal [L. 30/92, art. 57] se menciona que las universidades estatales u oficiales están vinculadas al Ministerio de Educación Nacional en lo que se refiere a las políticas y planeación del sector educativo, en donde la jurisprudencia constitucional (3) ha dejado en claro que es únicamente para efectos de coordinar y planear el desarrollo de directrices educativas, y no como organismos supeditados al poder ejecutivo, de manera que deben actuar con independencia del mismo, sin estar sujetas a un control de tutela como el concebido para los establecimientos públicos, concepto que por sí mismo niega la autonomía.

En síntesis, la autonomía universitaria encuentra justificación en la necesidad de acceso a una formación académica dentro de un ambiente libre y ajeno a cualquier interferencia del poder público, sin que conformen un universo jurídico independiente, pues deben funcionar en armonía con el conjunto normativo que regula el Estado (4) .

Así las cosas, dentro de la estructura del Estado, además de los órganos que integran las ramas del poder público conforme el artículo 113 de la Constitución Política, existen otros órganos o entidades públicas “autónomas e independientes” para el cumplimiento de las demás funciones estatales, dentro de las que se cuentan las universidades del Estado (C.P., art. 69), con una categoría jurídica diferente que exigen de un “régimen especial” reconocido por el constituyente, que a su vez respeta su libertad de acción, pero como parte de la organización estatal y de la sociedad.

De ahí que la diferencia de los entes universitarios autónomos de las demás entidades descentralizadas, radica en la autonomía que la Constitución (art. 69) les reconoce de manera expresa.

En materia del impuesto de timbre por ser un gravamen meramente documental, su carácter es instantáneo, y se origina con el otorgamiento o aceptación de contratos o documentos donde consten obligaciones económicas.

Es así como el artículo 519 (5) del estatuto tributario reza:

“ART. 519.—Regla general de causación del impuesto y tarifa. El impuesto de timbre nacional, se causará a la tarifa del uno punto cinco por ciento (1.5%) sobre los instrumentos públicos y documentos privados, incluidos los títulos valores, que se otorguen o acepten en el país, o que se otorguen fuera del país pero que se ejecuten en el territorio nacional o generen obligaciones en el mismo, en los que se haga constar la constitución, existencia, modificación o extinción de obligaciones, al igual que su prórroga o cesión, cuya cuantía sea superior a cincuenta millones de pesos ($ 50.000.000) (valor año base 2002), en los cuales intervenga como otorgante, aceptante o suscriptor una entidad pública, una persona jurídica o asimilada, o una persona natural que tenga la calidad de comerciante, que en el año inmediatamente anterior tuviere unos ingresos brutos o un patrimonio bruto superior a quinientos millones de pesos ($ 500.000.000) (valor año base 2002).

Para los contratos celebrados por constructores para programas de vivienda, el aumento de tarifas dispuesto en este artículo solo será aplicable a partir del primero (1º) de julio de 1998.

Tratándose de documentos que hayan sido elevados a escritura pública, se causará el impuesto de timbre, siempre y cuando no se trate de la enajenación de bienes inmuebles o naves, o constitución o cancelación de hipotecas sobre los mismos. En el caso de constitución de hipoteca abierta, se pagará este impuesto sobre los respectivos documentos de deber.

También se causará el impuesto de timbre en el caso de la oferta mercantil aceptada, aunque la aceptación se haga en documento separado.

Inciso 4º modificado por el artículo 36 de la Ley 383 de 1997. Cuando tales documentos sean de cuantía indeterminada, el impuesto se causará sobre cada pago o abono en cuenta derivado del contrato o documento, durante el tiempo que dure vigente.

(…).

Lo anterior será aplicable para los contratos que se suscriban, modifiquen o prorroguen a partir de la presente ley.

PAR.—El impuesto de timbre generado por los documentos y actuaciones previstas en este libro, será igual al valor de las retenciones en la fuente debidamente practicadas. En el evento de los documentos de cuantía indeterminada, cuando fuere procedente, además de la retención inicial de la suma señalada en el último inciso de este artículo, el impuesto de timbre comprenderá las retenciones que se efectúen una vez se haya determinando o se determine su cuantía, si es del caso. (L. 6/92, art. 36)” (resaltado fuera de texto).

Conforme a lo dispuesto en la disposición legal mencionada, los presupuestos previstos en la ley como generadores del impuesto de timbre, están constituidos por el otorgamiento o aceptación de instrumentos públicos y documentos privados, incluidos los títulos valores, en los que se haga constar la constitución, existencia, modificación o extinción de obligaciones, al igual que su prórroga o cesión y la aceptación de la oferta mercantil cuando se haga en documento separado.

La Sala (6) ha considerado que el hecho gravable o regla de gravabilidad del impuesto recae en aquellos actos contractuales en donde conste la constitución, existencia, modificación, prórroga, cesión o extinción de una obligación, manifestado en forma externa mediante el otorgamiento, giro, aceptación o suscripción del respectivo instrumento, por lo que la ocurrencia está ligada a su expresión escrita.

No obstante, el legislador tributario en consideración a la calidad que ostenta una de las partes que interviene en el otorgamiento o aceptación de instrumentos públicos o documentos privados contentivos de obligaciones que superan la cuantía prevista en la ley para la generación del tributo, plasmó en el artículo 532 del estatuto tributario que “Las entidades de derecho público están exentas del pago del impuesto de timbre nacional”.

De tal manera, que la misma disposición prevé que si en un documento o actuación intervienen entidades exentas y personas no exentas, las últimas deberán pagar la mitad del impuesto de timbre, salvo cuando la excepción se deba a la naturaleza del acto o documento y no a la calidad de sus otorgantes.

Ahora bien, el artículo 533 ibídem antes de la modificación introducida por el artículo 61 de la Ley 1111 de diciembre 27 de 2006 (7) , definía como entidades de derecho público a “la Nación, los departamentos, las intendencias, las comisarías, los distritos municipales, los municipios y los organismos o dependencias de las ramas del poder público, central o seccional, con excepción de las empresas industriales y comerciales del Estado y de las sociedades de economía mixta (modificado por la C.N. del 91, arts. 286 y 309) (negrilla fuera de texto).

Para la DIAN en el concepto demandado los ‘entes universitarios autónomos’ si bien son titulares de autonomía constitucionalmente reconocida, no hacen parte de las ramas del poder público, en particular, la ejecutiva, que es a la que pertenecen las entidades descentralizadas, y por ende, de conformidad con la norma citada no se encuentran exentas del pago del impuesto de timbre.

Al respecto, la Sala observa que la exención de impuesto de timbre está concebida para las entidades de derecho público [E.T., art. 532], en consideración a que cumplen funciones específicas del Estado, en donde su presupuesto se nutre de recursos provenientes de ingresos originados en los tributos, razones que tuvo en cuenta el precepto legal para excluirlas del pago del gravamen en las transacciones documentales que realicen.

En cambio, las empresas industriales y comerciales del Estado y sociedades de economía mixta al desarrollar actividades productivas y mercantiles, constituyen la excepción a la exención del impuesto de timbre.

Pues bien, la Sala al igual que lo apreció el Ministerio Público advierte que para la época en que se expidió el acto cuestionado (Conc. 054296 de jun. 29/2006), el texto recopilado en el artículo 532 del estatuto tributario [D. 624 de mar. 30 /89] correspondía al artículo 27 de la Ley 2ª de 1976, es decir, en vigencia de la Constitución Nacional de 1986, en donde las universidades eran establecimientos públicos adscritos al Ministerio de Educación Nacional [Ds. 1050/68, art. 5° y 80/80], de tal forma que eran parte integrante de la rama ejecutiva, y por ende de la exención del impuesto de timbre.

La situación se modificó con el actual marco constitucional en donde se estableció [art. 69] la garantía a la autonomía universitaria, para que pudieran darse sus directivas y regirse por sus propios estatutos, de acuerdo con el régimen especial que previera la ley para las universidades del Estado, por lo cual se despojaban del control de tutela que ejercía el ejecutivo sobre ellas, con el fin de garantizar la independencia académica en la educación superior, sin ningún tipo de injerencia del poder público.

Lo anterior hizo que dejaran de pertenecer a la rama ejecutiva y por supuesto no hicieran parte de las demás [legislativa y judicial], al convertirse en organismos autónomos que cumplen funciones estatales de trascendental importancia para la Nación, sin perder la calidad de entidades públicas, como lo sostuvo la Sala de Consulta y Servicio Civil del Consejo de Estado en el concepto (8) que sirvió de base a la doctrina de la DIAN demandada, en donde una vez estudiada la posición jurisprudencial de la Corte Constitucional a la que se hizo referencia en acápites anteriores, sostuvo que “los entes universitarios hacen parte de la administración pública no porque pertenezcan a los “organismos que conforman la rama ejecutiva del poder público” sino por integrar “los demás organismos y entidades de naturaleza pública que de manera permanente tienen a su cargo el ejercicio de las actividades y funciones administrativas o la prestación de servicios públicos del Estado colombiano” (negrilla fuera de texto).

De suerte que en el caso en estudio, debe el juzgador en su labor interpretativa elegir el método de interpretación que resulte admisible o válido con el sentido y coherencia de la norma interpretada, es decir, con el alcance y finalidad perseguida por los artículos 532 y 533 del estatuto tributario.

Es por ello que al acudir a los métodos de interpretación (9) , entre ellos, el teleológico o finalista, que consiste en identificar el fin de la norma, o sea buscar el objetivo que perseguía el legislador al momento de dictarla, se colige que fue básicamente exonerar del pago del impuesto de timbre a las “entidades públicas”, de ahí que al adecuar los preceptos legales mencionados [arts. 532 y 533 ibíd.] a la Constitución actual, se infiere que los “entes universitarios autónomos” son organismos que hacen parte de la estructura de funcionamiento estatal, de naturaleza pública para el cumplimiento de los cometidos señalados por la Carta Política, y en esa medida exentos del gravamen.

Y es que la tesis jurídica del concepto demandado se cimentó en que los entes universitarios no son entidades descentralizadas del poder ejecutivo, lo que las obligaba a cancelar timbre, conclusión que no se desprende de la lectura del artículo 533 del ordenamiento fiscal, toda vez que la norma hace una relación de las entidades de derecho público para efectos de la aplicación de la exención del impuesto de timbre, que incluye los entes descentralizados por hacer parte de la rama ejecutiva, para finalmente excluir del beneficio fiscal a las empresas industriales y comerciales del Estado y a las sociedades de economía mixta, sin que se deduzca que la ausencia de calidad de entidad descentralizada de las universidades oficiales las avoque al pago del tributo, pues por ese hecho no pierde la condición de organismos o entes que pertenecen al sector público, como la misma actuación demandada lo reconoce dentro de la respectiva interpretación jurídica.

En efecto, al acudir a la definición de entidad descentralizada contemplada en el artículo 68 (10) de la Ley 489 de 1998 se encuentran “las empresas industriales y comerciales del Estado y las sociedades de economía mixta” que a pesar de pertenecer a la rama ejecutiva, sujetas al control político y a la suprema dirección del órgano de la administración al cual estén adscritas, como el Estado actúa en el tráfico de bienes y servicios como un particular (actividades productivas y mercantiles), se salen de la finalidad legislativa dirigida a entes públicos que se sostienen del rubro presupuestal, sin que los “entes universitarios autónomos” sean asimilables a este tipo de instituciones para enmarcarlas en la excepción de la exención.

De manera que “los entes universitarios autónomos” sin ser entidades descentralizadas, la Sala reitera que son “entidades públicas” que de acuerdo con el artículo 532 del ordenamiento tributario están exentas del pago del impuesto de timbre.

Tan es así que el legislador en aras de finiquitar cualquier tipo de discusión sobre el tema, en la última reforma tributaria [L. 1111/2006, art. 61] expresamente los incluyó en el artículo 533 ibídem, aun cuando con anterioridad se encontraban inmersas en la norma mencionada como entes de orden público.

Por ello, en los antecedentes legislativos que dieron origen a la Ley 1111 de 2006, se precisa la modificación del artículo 533 ibídem, con la disposición aprobada en primer debate (art. 61), “sobre eliminación del impuesto de timbre para entes autónomos universitarios de naturaleza pública”.

En atención a todo lo dicho, la Sala encuentra que la posición doctrinal contenida en el Concepto 054296 de junio 29 de 2006 se aparta de los parámetros legales, razón por la cual se declarará su nulidad.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

ANÚLASE el Concepto 054296 de junio 29 de 2006 proferido por el jefe de División de Normativa y Doctrina Tributaria (A) de la Oficina Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Cúmplase.

La anterior providencia fue discutida y aprobada en la sesión de la fecha».

(1) Sentencia C-220/97.

(2) Corte Constitucional, Sentencia C-050 de 1994, M.P. Hernando Herrera Vergara.

(3) Corte Constitucional, sentencias C-368, C-475, C-506 y C-746, todas de 1999 y C-560 de 2000.

(4) Sentencia de junio 3 de 2008, expediente 2002-00282, Sala Plena, M.P. Alfonso Vargas Rincón.

(5) El artículo 72 de la Ley 1111 de diciembre 27 de 2006, modificó el artículo 519 del estatuto tributario así:

“ART. 72.—Modifícase el inciso primero y adiciónase un parágrafo al artículo 519 del estatuto tributario, los cuales quedan así:

“ART. 519.—Base gravable en el impuesto de timbre nacional. El impuesto de timbre nacional, se causará a la tasa del uno punto cinco por ciento (1.5%) sobre los instrumentos públicos y documentos privados, incluidos los títulos valores, que se otorguen o acepten en el país, o que se otorguen fuera del país pero que se ejecuten en el territorio nacional o generen obligaciones en el mismo, en los que se haga constar la constitución, existencia, modificación o extinción de obligaciones, al igual que su prórroga o cesión, cuya cuantía sea superior a seis mil (6.000) unidades de valor tributario - UVT, en los cuales intervenga como otorgante, aceptante o suscriptor una entidad pública, una persona jurídica o asimilada, o una persona natural que tenga la calidad de comerciante, que en el año inmediatamente anterior tuviere unos ingresos brutos o un patrimonio bruto superior a treinta mil (30.000) unidades de valor tributario, UVT.

PAR. 2º—La tarifa del impuesto a que se refiere el presente artículo se reducirá de la siguiente manera:

— Al uno por ciento (1%) en el año 2008.

— Al medio por ciento (0.5%) en el año 2009.

— Al cero por ciento (0%) a partir del año 2010”.

(6) Sentencias de agosto 27 de 1997, expediente 8420, M.P. Julio E. Correa Restrepo, y de julio 14 de 2000, expediente 9822, M.P. Germán Ayala Mantilla.

(7) El artículo 61 de la Ley 1111 de 2006 reza: “Modifícase el artículo 533 del estatuto tributario, el cual queda así: “ART. 533.—Qué se entiende por entidades de derecho público. Para los fines tributarios de este libro, son entidades de derecho público la Nación, los departamentos, los distritos municipales, los municipios, los entes universitarios autónomos y los organismos o dependencias de las ramas del poder público, central o seccional, con excepción de las empresas industriales y comerciales del Estado y de las sociedades de economía mixta”.

(8) Consejo de Estado, Sala de Consulta y Servicio Civil. Concepto 1587 de octubre 21 de 2004, C.P. Flavio Augusto Rodríguez Arce.

(9) Los métodos de interpretación son básicamente el lingüístico o gramatical, que consiste en atribuirle a los enunciados normativos el significado que usualmente se le da a las palabras, bien en el lenguaje común, técnico o científico, según de lo que se trate; lógico, por aplicación de métodos de razonamientos formal, entre estos la reducción al absurdo, es decir, de las interpretaciones posibles se descartan las que conduzcan a una decisión absurda; sistemático, de acuerdo con el cual los enunciados deben interpretarse en su contexto y no de manera aislada; teleológico o finalista, que consiste en identificar el fin de la norma, que puede ser subjetivo, cuando se busca el fin que perseguía el legislador al momento de dictarla u objetivo cuando se especula sobre el fin que este le atribuiría a la disposición si la hubiera dictado en el momento en que el juez la aplica, y consecuencialista, según el cual de entre las interpretaciones posibles debe elegirse la que permita la obtención de mejores fines. [C.E. Sent. de ago. 13/2002, S. Plena. Exp. REVPI-004. M.P. Ricardo Hoyos Duque].

(10) El artículo 68 de la Ley 489 de 1998 enumera las entidades descentralizadas así: “los establecimientos públicos, las empresas industriales y comerciales del Estado, las sociedades públicas y las sociedades de economía mixta, las superintendencias y las unidades administrativas especiales con personería jurídica, las empresas sociales del Estado, las empresas oficiales de servicios públicos y las demás entidades creadas por la ley o con su autorización, cuyo objeto principal sea el ejercicio de funciones administrativas, la prestación de servicios públicos o la realización de actividades industriales o comerciales con personería jurídica, autonomía administrativa y patrimonio propio. Como órganos del Estado, aun cuando gozan de autonomía administrativa, están sujetas al control político y a la suprema dirección del órgano de la administración al cual están adscritas...”.

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