Sentencia 16338 de abril 30 de 2009 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad. 25000-23-27-000-2003-00-577-01-16338

Consejero Ponente:

Dr. Héctor J. Romero Díaz

Actora: C.I. Química Comercial Andina S.A.

C/Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN

Impuesto de renta 1998

Fallo

Bogotá, D.C., treinta de abril de dos mil nueve.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos de la apelación de la demandante la Sala decide si se ajustó a derecho la determinación oficial del impuesto de renta de 1998, concretamente si los ingresos y deducciones declarados están debidamente soportados y si la sanción por no enviar información tiene sustento legal. En consecuencia, no se pronunciará en relación con el rechazo de la deducción del dos por mil porque no fue objeto de apelación.

1. Adición de ingresos y rechazo de deducciones.

Según la liquidación de revisión la DIAN adicionó ingresos por intereses presuntos porque los registros contables sobre el movimiento de la cuenta de las deudas de los socios con la sociedad, no están soportados con comprobantes internos o externos. Si bien en la asamblea de accionistas de 20 de enero de 1998, se decretó el reparto de utilidades, no se autorizó a la sociedad para disponer el pago de las utilidades de los socios para ser abonados a uno solo.

En la cuenta aparecen unas operaciones anuladas sin ningún soporte y sin discriminar qué transacciones afecta; tampoco se comprobó la cancelación de las cuentas pasivas que la sociedad tiene con los socios.

La deducción por arrendamientos fue rechazada porque el contribuyente no aportó el soporte de la deducción, lo único que explica es que hubo un error en la contabilización de la partida, como honorarios y pretende desvirtuar la glosa con la declaración de renta de la sociedad beneficiaria del pago, sin embargo, no es prueba suficiente en virtud del artículo 771-2 del estatuto tributario. Se solicitaron las facturas pero no fueron allegadas.

También se rechazó la deducción por concepto de otros arrendamientos, pues, la contribuyente no presentó los soportes que demostraran el origen de tales erogaciones máxime que el arriendo era compartido con otra sociedad.

Respecto del castigo de cartera, la DIAN, con fundamento en los artículos 145 y 146 del estatuto tributario y 72 y 74 del Decreto 187 de 1975, precisó que no se cuestionaba la realidad de la cartera por recuperar, sino la viabilidad de las pruebas para considerarla manifiestamente perdida o sin valor (D. 187/75, art. 79). Las pruebas sobre los cobros jurídicos no son suficientes, pues, no aparecen los resultados de los mismos que evidencien los verdaderos motivos para considerar la cartera como irrecuperable; además los documentos que fueron aportados son soportes de 1992 a 1996 y no existen actualizaciones de las actuaciones adelantadas para recuperar la cartera vencida.

No procede la pérdida por siniestros de operaciones conjuntas con Distribuidora Andina S.A., pues, la actora solo remitió dos hojas del libro auxiliar donde se registran unas transacciones por siniestros y no los soportes de tales registros como la DIAN lo había requerido.

En el recurso de apelación, la actora, de manera general, considera que el dictamen pericial desvirtúa las conclusiones de la DIAN en los actos acusados, pues, prueba que los documentos solicitados como soportes de las operaciones sí fueron entregados y que las partidas cuestionadas sí estaban debidamente contabilizadas.

Señala que la contabilidad fue confiable cuando la DIAN la requirió, lo que pasó fue que la administración ni siquiera la inspeccionó, toda vez que no se realizó una verdadera inspección tributaria o una revisión contable, sino un cruce y verificación.

El dictamen pericial sobre la contabilidad de la sociedad concluyó lo siguiente:

— Intereses presuntos: se revisó el movimiento del libro auxiliar, las partidas débitos y créditos y su clasificación de acuerdo con el PUC y se efectuó el cálculo de los intereses según el artículo 35 del estatuto tributario.

— Pagos de arrendamientos a León García y Cía. s. en c. y a Lucía Rodríguez de Rojas: los documentos se clasifican por actividades (pagos, ordenes de pagos, facturación) lo cual origina un comprobante de diario y sobre el documento base de la transacción con su soporte, se realiza la respectiva codificación o imputación contable por el sistema de partida doble de acuerdo al PUC.

— Castigo de cartera: el procedimiento contable adelantado por la sociedad está conforme con el plan único de cuentas según la verificación de las notas de castigo de cartera y sus registros contables.

— Pérdida por siniestros: las partidas de $ 50.000 y $ 162.701 corresponden a pérdidas en caja y $ 6.041.500 al traslado de una parte de un seguro recibido a la compañía DISA, las cuales fueron contabilizadas de acuerdo con el PUC.

De acuerdo con lo anterior, el dictamen pericial no es idóneo para desvirtuar la actuación administrativa, pues adolece de la misma insuficiencia que la DIAN le otorgó a la contabilidad de la actora para demostrar la realidad de los ingresos y deducciones consignados en el denuncio rentístico objeto de revisión.

En efecto, no basta que el dictamen se refiera de manera simplemente formal a algunos registros contables, sino que de los mismos se pueda llegar al convencimiento de que la contabilidad refleje en forma clara, completa y fidedigna la realidad económica de quien la invoca.

Según el artículo 742 del estatuto tributario, la determinación de tributos debe fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil, en cuanto estos sean compatibles con aquellos; y si el respaldo probatorio de la contribuyente es su contabilidad, la misma debe cumplir los requisitos de suficiencia e idoneidad, por ello, es deber de los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, poner a disposición de la administración de impuestos, cuando esta lo requiera, los libros de contabilidad junto con los comprobantes de orden interno y externo que dieron origen a los registros contables, de tal forma que sea posible verificar la exactitud de los activos, pasivos, ingresos, costos, deducción y demás datos consignados en esos registros [art. 632, ibíd.].

Concordante con lo anterior, para la procedencia de costos y deducciones se requiere de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f) y g) de los artículos 617 y 618 del estatuto tributario [771-2, ibíd.].

Así las cosas, ante el cuestionamiento de la DIAN, correspondía a la sociedad demostrar que cada una de las partidas estaban debidamente respaldadas, con los documentos que fueran idóneos para ese fin, sin embargo, la falta de actividad probatoria en tal sentido, impidió que se pudiera dar pleno valor a su contabilidad.

La prueba pericial decretada a instancia de la sociedad, se refiere a los registros contables de cada partida, pese a que la contabilización de las mismas no era discutida, y por el contrario omite señalar qué comprobantes internos y externos respaldaban cada registro, para que su valoración e idoneidad pudiera desvirtuar los rechazos de la administración.

De otra parte, la DIAN, en ejercicio de sus facultades de fiscalización, puede efectuar las diligencias que considere necesarias para la correcta determinación del impuesto, lo cual puede incluir inspecciones tributarias o contables, o el simple requerimiento o exhibición de los libros, comprobantes y documentos de contabilidad [E.T., art. 684]. En cualquiera de los casos, corresponde al contribuyente prestar toda su colaboración, pues, así no solo se logra una determinación del impuesto conforme a su realidad económica, sino que garantiza su derecho de defensa y contradicción en relación con las partidas cuestionadas porque puede presentar todas las pruebas que acrediten la realidad de los hechos que soportan su declaración.

En consecuencia, el hecho de que la DIAN no hubiera realizado una inspección tributaria o contable a los libros de la sociedad, no significa que la determinación del impuesto no se hubiera efectuado con base en los hechos probados en el proceso, conforme lo exige el artículo 742 del estatuto tributario.

Por lo anterior, no prospera al recurso de apelación de la demandante, comoquiera que el dictamen pericial no resultó eficaz para desvirtuar la legalidad de la determinación oficial del impuesto de renta de la sociedad, razón por la cual, en este aspecto, la decisión del tribunal debe ser confirmada.

2. Sanción por no enviar información.

La sanción se fundamentó en que en la información entregada por la sociedad según requerimiento de 14 de septiembre de 2000 no aparecen discriminadas las cuentas y partidas relacionadas en el requerimiento especial; que la sociedad no comprobó que la información hubiera sido suministrada durante el transcurso de la investigación; que aunque en la respuesta al requerimiento especial se presentó la información sobre la que se sancionó, una vez valorada, se observa que los registros contables no fueron certificados por el revisor fiscal, como se había requerido. Que en todo caso, para tener por subsanado el hecho, la sociedad debió corregir la declaración con la sanción reducida y pagarla conforme al artículo 651 del estatuto tributario.

En consecuencia tasó la sanción en $ 177.206.764 sobre una base de $ 3.544.135.297 y aplicó la mínima de $ 155.800.000.

El artículo 651 del estatuto tributario dispone que las personas y entidades obligadas a suministrar información tributaria así como aquellas a quienes se les haya solicitado informaciones o pruebas, que no la suministren dentro del plazo establecido para ello o cuyo contenido presente errores o no corresponda a lo solicitado, incurrirán en la siguiente sanción: a) una multa hasta de $ 155.800.000, la cual será fijada conforme los siguientes criterios: Hasta del 5% de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida, se suministró en forma errónea o se hizo en forma extemporánea [...] b) el desconocimiento de los costos, rentas exentas, deducciones, descuentos, pasivos, impuestos descontables y retenciones, según el caso, cuando la información requerida se refiera a estos conceptos y de acuerdo con las normas vigentes, deba conservarse y mantenerse a disposición de la administración de impuestos.

La sanción se reduce al 10% de la suma determinada según lo previsto en el literal a), si la omisión es subsanada antes de que se notifique la imposición de la sanción; o al 20% de tal suma, si la omisión es subsanada dentro de los dos meses siguientes a la fecha en que se notifique la sanción, para lo cual se debe presentar un memorial de aceptación de la sanción reducida en el cual se acredite que la omisión fue subsanada, así como el pago o acuerdo de pago de la misma.

Sea lo primero advertir que no es clara la motivación de la DIAN para imponer la sanción, pues admite que la información podría haberse entendido presentada con la respuesta al requerimiento especial, sin embargo, la impone por no suministrarla, cuando el hecho sancionable sería entonces la extemporaneidad.

De otra parte, la DIAN tampoco acepta por subsanado el hecho porque la sociedad no corrigió su declaración, argumento que no tiene ningún sustento legal, pues el artículo 651 citado no establece ese procedimiento.

En el proceso se encuentra demostrado que el 14 de septiembre de 2000 la DIAN solicitó a la actora poner a disposición, entre otros, los estados financieros, sus notas y el dictamen de revisor fiscal; los anexos presentados a la superintendencia de sociedades; la conciliación entre las cifras contables correspondientes a la declaración de renta de 1998; conciliación entre la utilidad comercial y la renta liquida gravable por 1998, con la identificación de los códigos y los conceptos de las cuentas PUC y la comparación patrimonial por 1998 y expresamente señaló que “la información y las pruebas que las sustenten, tomadas de los registros contables, deberán acompañarse de la respectiva certificación expedida por el revisor fiscal” (3) .

El 12 de febrero de 2001, la DIAN efectuó un nuevo requerimiento de información sobre las razones de hecho y de derecho, tratamiento fiscal y contable juntó con las pruebas sobre:

— Las provisiones y el movimiento de cada una de ellas, saldo inicial, débitos, créditos y saldo final, señalando el concepto de tales movimientos.

— Las operaciones detalladas celebradas por esa sociedad con sus socios y vinculados.

— Conciliación fiscal y contable del patrimonio líquido y del patrimonio bruto del año gravable 1997.

Y advirtió que “la información tomada los registros contables debe acompañarse de la respectiva certificación del revisor fiscal, acreditando su condición de tal” (4) .

El 1º de marzo de 2001, el representante legal de la sociedad y el revisor fiscal dieron respuesta al anterior requerimiento e informaron cuál fue el movimiento de las provisiones durante 1998, sobre las operaciones con sus vinculados o socios, y adjuntan un cuadro explicativo de la conciliación del patrimonio líquido contable y fiscal por el año gravable de 1997 (5) .

La firma del revisor fiscal en este documento es suficiente para considerar que la información se presentó conforme se había solicitado; además, si el 12 de febrero de 2001 la DIAN hizo un nuevo requerimiento de información y no manifestó ninguna inconformidad con los documentos presentados con ocasión del requerimiento del 14 de septiembre de 2000, se entenderían recibidos a satisfacción, por lo que no era procedente referirse a los mismos en el requerimiento especial, como sustento de la sanción.

Lo anterior, evidencia no solo la disposición de la actora de presentar los documentos que se solicitaba, sino, la falta de coherencia de la DIAN para imponer a la sociedad la sanción por no enviar información y la violación al debido proceso, pues, la falta de precisión de la conducta sancionable o, de claridad en la forma como sucedieron los hechos en que incurre el acto liquidatorio, impide que el administrado pueda ejercer un adecuado derecho de defensa, garantía que en todas las actuaciones la administración debe respetar.

En consecuencia y de acuerdo con el Ministerio Público, se debe levantar la sanción por no enviar información, por lo que se practica una nueva liquidación para excluir la sanción y determinar el saldo a cargo de la demandante:

Total ingresos netos
(según liquidación oficial)
$17.463.373.000
Total costos y deducciones
(según liquidación oficial)
$17.644.332.000
Renta líquida0
Pérdida líquida(Según liquidación oficial)$ 180.959.000
Renta Presuntiva$ 257.630.000
Renta líquida gravable$ 257.630.000
Impuesto sobre la renta gravable$ 90.171.000
Menos: 
Descuentos IVA bienes de capital$ 7.045.000
Impuesto neto de renta$ 83.126.000
Total impuesto a cargo$ 83.126.000
Menos: 
Retenciones en la fuente$ 491.158.000
Total Saldo a favor$ 408.032.000(6)

Como corolario, se impone revocar la decisión del tribunal y en su lugar, anular parcialmente los actos demandados en cuanto impusieron la sanción por no informar. A título de restablecimiento del derecho se fijará como total a favor de la demandante por concepto de impuesto de renta de 1998 $ 408.032.000.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

REVÓCASE la sentencia de 31 de octubre 2006 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, proferida dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de C.I. Química Comercial Andina S.A., contra la DIAN. En su lugar dispone:

DECLÁRASE la nulidad parcial de la liquidación oficial de revisión 310642002000049 de 27 de febrero de 2002 y de la Resolución 622-900.054 de 4 diciembre de 2002, por medio de las cuales la DIAN modificó la declaración de renta y complementarios de 1998 de la actora, únicamente en cuanto impusieron la sanción por no enviar información.

En consecuencia y a título de restablecimiento del derecho, fíjase como total saldo a favor de C.I. Química Comercial Andina S.A., por el impuesto de renta de 1998, cuatrocientos ocho millones treinta y dos mil pesos moneda legal ($ 408.032.000. M/L).

RECONÓCESE a la abogada Sandra Patricia Moreno Serrano como apoderada de la demandada.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(3) Folios 17, 18 y 19, cuaderno a.

(4) Folios 105, 106 y 107, cuaderno a.

(5) Folio 118, cuaderno a.

(6) Esta liquidación arroja el mismo saldo a favor de la liquidación privada porque la renta líquida gravable tanto en la privada como en la de revisión fue la renta presuntiva en atención a que en ambas se obtuvo una pérdida fiscal.

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