Sentencia 16627 de abril 23 de 2009 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad. 25000-23-27-000-2003-00807-01-16627

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Panamco Colombia S.A.

C/Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN

Impuesto de renta 1998

Fallo

Bogotá, D.C., veintitrés de abril de dos mil nueve.

EXTRACTOS:« Antecedentes

Panamco Colombia S.A., presentó declaración de impuesto de renta por 1998 el 20 de abril de 1999, en la cual se liquidó un saldo a favor de $ 3.601.533.000, cuya solicitud de devolución fue decidida por medio de la Resolución 000716 de 29 de noviembre de 1999.

La declaración fue corregida en dos oportunidades sin que se afectara el saldo a favor declarado inicialmente.

Previo requerimiento especial y su correspondiente respuesta, el 21 de marzo de 2002 la administración practicó la liquidación oficial de revisión 900010, mediante la cual modificó la liquidación privada del impuesto de renta y estableció un saldo a pagar de $ 561.293.000, como consecuencia de rechazar deducciones por contribución especial y por intereses financieros, de desconocer la pérdida en venta de bonos registrada como diferencia en cambio y el costo en la venta de lote a Invias e imponer la sanción por inexactitud.

La sociedad interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial, el cual fue decidido mediante la Resolución 624-90002 de 31 de enero de 2003 que la modificó por cuanto aceptó parcialmente las deducciones por intereses financieros; en consecuencia, efectuó una nueva liquidación y estableció un total saldo a pagar de $ 433.259.000.

(...).

Consideraciones de la Sala

En los términos de los recursos de apelación interpuestos por las partes actora y demandada, la Sala debe decidir sobre la legalidad de los actos administrativos por medio de los cuales la DIAN determinó oficialmente el impuesto de renta y complementarios a cargo de la actora por el año gravable de 1998; para el efecto, se establecerá la procedencia de deducciones por concepto de la contribución especial del 2 por mil, intereses y demás gastos financieros, por la pérdida en venta de bonos registrada como diferencia en cambio y la procedencia de otros costos por concepto de la venta de lote a Invias y por la pérdida en la restitución de acciones, así mismo se analizará la legalidad de la sanción por inexactitud.

Por cuanto ambas partes apelaron, la Sala decidirá sin limitación alguna, conforme al artículo 357 del Código de Procedimiento Civil, para lo cual los cargos se estudiarán en el orden como fueron planteados en la demanda:

1. Deducción por concepto de la contribución (2*1000) por $ 296.961.545.

El tribunal negó el cargo porque la contribución especial del 2*1000 desde su creación es un impuesto, por lo tanto, no es deducible conforme al artículo 115 del estatuto tributario.

La demandante considera que la naturaleza del tributo sí es la de una contribución especial y solo a partir de la fecha de la sentencia de la Corte Constitucional (1999) fue la de un impuesto. Solicita que si no se acepta esta tesis, debe tenerse en cuenta que solo a partir de la Ley 488 de 1998 (art. 33) se limitó su deducibilidad.

Pues bien, el artículo 29 del Decreto 2331 de 1998 creó la contribución a las transacciones financieras en los siguientes términos:

“ART. 29.—Establécele temporalmente, hasta el 31 de diciembre de 1999, una contribución sobre transacciones financieras como un tributo a cargo de los usuarios del sistema financiero y de las entidades que lo conforman, destinado exclusivamente a preservar la estabilidad y la solvencia del sistema, y de esta manera, proteger a los usuarios del mismo en los términos del Decreto 663 de 1993 y de este decreto”.

La Corte Constitucional mediante Sentencia C-136 de 1999 estudió su exequibilidad y precisó que la contribución del dos por mil era un impuesto, pues, aunque se le haya dado esa denominación, no corresponde a la naturaleza de una contribución, toda vez que la norma no contempla una retribución específica a favor de los sujetos pasivos, es decir, se contribuye, haya o no beneficio o contraprestación hacia el contribuyente y su alcance es general.

Por su parte, el artículo 115 del estatuto tributario, vigente para el año gravable 1998, esto es, antes de las modificaciones de las leyes 633 de 2000 y 863 de 2003, “Son deducibles los impuestos de industria y comercio, de vehículos, de registro y anotación de timbre, que efectivamente se hayan pagado durante el año o periodo gravable, siempre y cuando tuvieren relación de causalidad con la renta del contribuyente. Con iguales condiciones, es deducible el impuesto predial y sus adicionales para los contribuyentes no sujetos al impuesto complementario de patrimonio”.

De acuerdo con lo anterior, el legislador fue claro en autorizar la deducción de ciertos impuestos señalados expresamente, siempre que fueran efectivamente pagados durante el respectivo año gravable y tuvieran relación de causalidad con la actividad productora de renta del contribuyente.

En relación con la “contribución especial”, dado su carácter de “impuesto” no procede su deducibilidad, pues, no se consagró tal beneficio en el decreto legislativo que la estableció, ni está dentro de los impuestos que según el artículo 115 citado son deducibles (7) .

Ahora bien, el hecho de que el Decreto 2331 de 1998 no hubiera limitado su deducción y que el artículo 38 de La Ley 488 de 1998 la hubiera exceptuado expresamente (8) , no significa que antes de esta disposición, la “contribución especial” fuera deducible, pues, como lo ha considerado la Sala en anteriores oportunidades, que ahora se reiteran, siempre fue un impuesto y para su deducibilidad debía estar expresamente autorizada por el artículo 115 citado (9) .

Así las cosas, a juicio de la Sala, ni antes ni después de la Ley 488 de 1998, la contribución del 2 por mil sobre las transacciones financieras, es deducible del impuesto de renta, como lo decidió la DIAN en los actos demandados y lo avaló el tribunal en la sentencia apelada, razón por la cual, en este aspecto, se niega prosperidad al recurso de apelación y se confirma la sentencia recurrida.

2. Deducción de intereses financieros por $ 1.447.971.791.

En los actos acusados, el rechazo de los intereses financieros se debió a dos aspectos, el primero, por cuanto el artículo 117 del estatuto tributario, antes de la modificación por parte de la Ley 488 de 1998, establecía la procedencia de los intereses financieros que se hubieran pagado en el respectivo año gravable, por tanto, no procedía el reconocimiento de los intereses causados. El segundo, por cuanto hubo intereses que solicitó la sociedad en la declaración de acuerdo con la discriminación presentada con el requerimiento de información, pero no fueron certificados por la entidad beneficiaria del pago.

De los antecedentes administrativos del presente proceso, se observa que la sociedad en las respuestas a los requerimientos ordinarios discriminó el renglón 43 de gastos financieros así, el cual totalizó $ 13.342.880.955 (10) :

Entidad Valor solicitado
Bancolombia1.323.605.699
Citibank436.393.155
BBVA94.154.203
ABN AMRO BANK328.027.650
Bank Boston4.272.600.264
Bank of America189.306.361
ING Bank306.974.910
Banco de Bogotá707.112.530
Corficolombia19.125.221
Banco Santander4.753.995.254
Banco Real70.295.721
Citiexport841.289.987

Con la respuesta al requerimiento especial la sociedad presentó las siguientes certificaciones lo cual totalizó un valor de $ 13.361.774.145, y de las cuales fueron aceptadas por la DIAN y rechazadas los valores que a continuación se enlistan:

EntidadValor certificadoAceptado liquidación oficialRechazado liquidación oficial
Bancolombia1.292.403.8581.139.629.972152.773.886 sobregiro (121.572.045) y diferencia certificada (31.201.841
Citibank1.523.542.436436.393.155 (este fue el valor solicitado) 
BBVA113.697.535 94.154.203 fue el valor solicitado y corresponde a intereses causados
ABN AMRO Bank113.006.462113.006.462215.021.188 No fueron certificados
Bank Boston4.389.597.7774.272.600.264 (este fue el valor solicitado) 
Bank of America189.306.361189.306.31 
ING Bank370.070.349306.974.910 (este fue el valor solicitado) 
Banco de Bogotá707.112.330707.112.530 
Corficolombia20.620.623 19.125.221 (este fue el valor solicitado y corresponde a intereses causados
Banco Santander4.557.986.475 196.008.779 diferencia que no fue certificada y sobregiro (34.230.014)
Banco Real  70.295.721 (no fue certificada)
Citiexport  841.289.987 (no fue certificada)
Total rechazo  1.588.668.985

Posteriormente en la resolución del recurso de reconsideración la DIAN aceptó $ 140.697.266, correspondientes a $ 121.572.045 de intereses de sobregiro de Bancolombia y $ 19.125.221 de Corficol que se probó con el recurso que fueron intereses pagados.

El tribunal accedió parcialmente al cargo y reconoció como procedentes los intereses causados según las certificaciones de los bancos Ganadero y Santander, pues lleva la contabilidad por el sistema de causación, por tanto aceptó la deuda causada a favor del Banco Ganadero por $ 94.154.203 (valor declarado), toda vez que se certificó por $ 113.697.535 y por $ 34.230.014 por intereses de sobregiro causados y certificados por el Banco Santander. Los demás intereses se rechazaron porque eran sumas superiores a las solicitadas en la declaración y esta no fue corregida.

El demandante solicita que se acepte la totalidad de las sumas solicitadas por intereses en la declaración, pues se trata de una suma global y está demostrada su procedencia con los certificados expedidos por los beneficiarios de los pagos que acreditan un monto superior al declarado.

La demandada solicita que se mantenga la glosa pues no es procedente la aplicación del artículo 3º de la Ley 488 de 1998 que sustituyó el artículo 117 del estatuto tributario, el cual solo es aplicable a partir del periodo que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, es decir, 1999.

El artículo 117 del estatuto tributario antes de la modificación de la Ley 488 de 1998 establecía:

“ART. 117.—Deducción de intereses. Los intereses que se paguen a entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Bancaria son deducibles en su totalidad, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo siguiente.

(...)”.

La norma antes transcrita debe analizarse dentro del contexto normativo de la época, toda vez que su consagración viene desde el Decreto 2053 de 1974 (art. 47), época para la cual no había normatividad contable en Colombia (11) y si bien existía en materia de deducciones la distinción entre los obligados o no obligados a llevar contabilidad (D. 2053/74, art.16), la regla general en la contabilidad era la de “pago” pues quienes llevaban contabilidad por causación adoptaban normas internacionales.

En efecto, el artículo 104 del estatuto tributario que también se encuentra en el artículo 16 del Decreto 2053 de 1974 (art. 16) en igual sentido a la norma actual, consagra como regla general para la causación de las deducciones “cuando se paguen efectivamente en dinero o en especie, o cuando su exigibilidad termine por cualquier otro modo que equivalga legalmente a un pago” y como excepción las deducciones incurridas “por contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación, los cuales se entienden realizados en el año o periodo en que se causen, aun cuando no se hayan pagado todavía”.

Así las cosas, la deducción en cuestión, debe entenderse en el sentido que es aplicable a contribuyentes no obligados a llevar contabilidad por cuanto consagra que la misma opera cuando se paguen los intereses.

Lo anterior encuentra además fundamento en el artículo 1º del Decreto 1354 de 1987 que establecía:

“ART. 1º—Los intereses causados contablemente, pero aún no pagados o abonados en cuenta en cabeza del beneficiario por no ser exigibles contractualmente, serán deducibles de la renta bruta del contribuyente sin necesidad de efectuar la retención en la fuente, siempre y cuando cumplan con los demás requisitos para la deducibilidad. La retención en la fuente se efectuará al momento del respectivo pago o abono en cuenta.

(...)”.

La anterior norma se expidió con ocasión de la Ley 38 de 1969 (art. 13) que exigía el requisito de la retención en la fuente para el reconocimiento de costos y deducciones, cuando estuvieron obligados a ello. La mencionada disposición estuvo vigente hasta el 29 de diciembre de 1987 cuando el Decreto Extraordinario 2503 de 1987 derogó expresamente el artículo 13 de la Ley 38 de 1969. En consecuencia la norma transcrita “solo sirve para enfatizar el derecho a la deducción en el caso de los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación cuando el gasto se ha causado y no se ha desembolsado (12) .

Ahora bien, con la expedición de la normatividad contable en Colombia con el Decreto 2160 de 1986 en su artículo 9º se establece en Colombia como regla general la de causación así:

“ART. 9º—Causacion contable. Las operaciones y hechos económicos que la contabilidad registra se consideran causados cuando:

a) Se ha perfeccionado una transacción con terceros y en consecuencia, se han adquirido derechos y asumido obligaciones, así no se haya efectuado el pago.

b) Han ocurrido hechos económicos de origen interno o externo que puedan influir en la estructura de los recursos del ente contable”.

(Resaltado fuera de texto).

Posteriormente el Decreto 2649 de 1993 reafirma la regla general de causación al establecer:

“ART. 48.—Contabilidad de causación o por acumulación. Los hechos económicos deben ser reconocidos en el periodo en el cual se realicen y no solamente cuando sea recibido o pagado el efectivo o su equivalente”.

De acuerdo con lo anterior, en la normatividad contable se invirtió la regla general de realización de las deducciones consagrada en la normatividad tributaria (E.T., art. 104), pues contrario a lo establecido en esta última la regla que rige es la de la causación es decir lo establecido en el inciso 3º del artículo 104 del estatuto tributario para quienes están obligados a llevar contabilidad.

Así las cosas la modificación introducida por la Ley 488 de 1998 al artículo 117 estatuto obedece a la adecuación de la norma a las disposiciones contables, al consagrar que aquélla opera cuando los intereses se causen, por ser la causación la regla general, así:

“ART. 117.—Deducción de intereses. Los intereses que se causen a entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Bancaria son deducibles en su totalidad, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo siguiente.

(...)”.

En conclusión, en el sub examine por estar la actora obligada a llevar contabilidad deben aceptarse la deducción de intereses causados antes de la vigencia de la Ley 488 de 1998.

Así las cosas, en el presente caso, las partidas aceptadas por el tribunal corresponden a las certificadas por las entidades financieras como “intereses causados” en el año gravable de 1998, cuando conforme a lo anterior procede la deducción, en consecuencia, en este aspecto se confirmará la decisión del a quo.

Ahora bien, la Sala no está de acuerdo con la pretensión de la demandante de que se acepte la totalidad del intereses solicitados como partida global y no por conceptos discriminados, toda vez que las deducciones que fueron declaradas por la sociedad son las relacionadas en las respuestas a los requerimientos ordinarios y la falta de prueba de una de ellas no puede subsanarse con las pruebas de otras, como el caso de los intereses pagados a Citiexport por $ 841.289.987, sobre el cual no se allegó el certificado. En este aspecto, comparte la Sala el criterio oficial y del tribunal, en el sentido de considerar que si la sociedad pretendía que se le aceptaran más deducciones de las solicitadas debió corregir su declaración tributaria, pues, aunque en algunos de los renglones de las declaraciones se registren conceptos totalizados, cada uno de esos se componen por partidas individuales, que en caso de requerirse su comprobación deben presentarse por cada una de ellas la prueba correspondiente.

3. Rechazo de otras deducciones por desconocimiento de la pérdida en venta de bonos registrada como diferencia en cambio por $ 867.728.563.

El tribunal aceptó la deducción por la pérdida sufrida, pues fue dentro del giro ordinario de sus negocios, comoquiera que el objeto social de la contribuyente comprende invertir en actividades financieras en el país o en el exterior, comprar y vender inversiones.

La DIAN considera que la venta de estos bonos no tiene relación de causalidad con el objeto social de la contribuyente, por lo que no se cumplen las exigencias del artículo 107 del estatuto tributario. Además que el tratamiento contable que le dio la sociedad a la pérdida fue el de un “gasto no operacional”. Que la deducción por la pérdida solicitada no fue consecuencia de la diferencia en cambio por la enajenación de bonos Yankees, sino por la diferencia del valor de venta del activo (bonos yankees) y su costo.

Pues bien, para la Sala la decisión del tribunal se ajustó a derecho, pues, desde la actuación administrativa la sociedad explicó y probó con la respuesta al requerimiento especial, que si bien la partida se registró como un gasto no operacional, su propósito fue neutralizar la contabilización inicial que hizo de manera errónea de la pérdida y clasificarla correctamente.

Además, está probado que dentro del objeto social de Panamco Colombia S.A., está el de “E) realizar toda clase de inversiones en actividades comerciales, industriales y financieras en el país y en el exterior [...] para lo cual podrá invertir sus recursos en toda clase de papeles, títulos valores y cualesquiera instrumentos negociables, girarlos, endosarlos, cobrarlos o pagarlos [...]”, lo cual no fue advertido por la DIAN quien solo se detuvo en uno de los objetos sociales de la compañía para concluir que la venta de los bonos Yankees no tenían nada que ver con el objeto social de la contribuyente, lo cual quedó desvirtuado.

Así las cosas, la pérdida en la venta de “bonos yankees República de Colombia 2004” sí estuvo directamente relacionada con la actividad productora de renta de la sociedad, de manera que sí tiene relación de causalidad, se trataba de activos movibles de la compañía y por tanto, no era aplicable el artículo 148 del estatuto tributario. Aunque en la resolución del recurso de reconsideración, la DIAN señaló que la liquidación de revisión no se fundamentó en esta disposición, la lectura de tal acto liquidatorio indica lo contrario, como se lee en su página 19, que para que proceda la deducción se requiere que a) la pérdida se haya dado en el año o periodo gravable en que se solicita, b) que los bienes sean usados en el negocio o actividad productora de renta y c) que hayan ocurrido por circunstancias de fuerza mayor; por tanto, la pérdida solicitada no encaja en la deducción del artículo 148 del estatuto tributario, pues el objeto de la sociedad no es la venta de títulos valores o derechos y de otra parte, no está demostrado que la pérdida ocurrió por fuerza mayor (13) .

En efecto, como lo precisó la Sala en sentencia de 16 de junio de 2005, Expediente 14633, consejera ponente doctora Ligia López Díaz, una es la pérdida de capital, que es la que se produce sobre activos fijos que sean bienes usados en el negocio o actividad productora de la renta, siempre que hubieren ocurrido por una fuerza mayor durante el año o periodo gravable, según regulación del artículo 148 del estatuto tributario, y otra es la pérdida en la enajenación de activos, que se presenta cuando se vende un bien que hace parte del activo del contribuyente por un valor inferior a su costo fiscal incluidos los ajustes integrales por inflación, según prescribe el artículo 90 del estatuto tributario que se refiere a la determinación de la renta bruta del contribuyente en la enajenación de activos, y señala que la renta bruta o la pérdida proveniente de la enajenación de activos, a cualquier título, está constituida por la diferencia entre el precio de enajenación y el costo del activo.

En el presente caso, está claro que no se trata de una pérdida de capital y por tanto no es aplicable el artículo 148 del estatuto tributario, de manera que si la DIAN, pretendía desconocer la partida, debió acudir a otras disposiciones que permitieran controvertir el costo fiscal del bien o el precio, pero no fundamentar su rechazó en que la pérdida no tenía que ver con el objeto social de la contribuyente y que no estaban demostradas las exigencias del artículo citado. En consecuencia, en este aspecto se mantendrá la decisión apelada que aceptó la deducción solicitada.

4. Desconocimiento del costo en la venta del lote a Invias por $ 189.733.275.

La DIAN y el tribunal comparten el rechazo del costo solicitado porque correspondió a un venta del año gravable de 1997 y por tanto, la sociedad, conforme a los artículos 27 y 69 del estatuto tributario, no podía adicionar a los ingresos en la declaración del año gravable de 1998 el valor recibido por la venta del inmueble en 1997 al igual que el costo del bien, pues, no tienen relación de causalidad con los ingresos del año gravable 1998, dada la independencia de los períodos en materia del impuesto de renta.

Pues bien, la Sala comparte el anterior argumento, pues evidentemente, como se señaló, el impuesto de renta tiene periodo de causación de un año y grava los resultados económicos de ese periodo, razón por la cual, no puede solicitarse un costo o un gasto que no se realizó en el periodo ni imputarse a un ingreso que no se obtuvo en el mismo ejercicio gravable. Pero, en atención al mismo criterio, tampoco puede gravarse con el impuesto de renta un ingreso que no se obtuvo en el periodo gravable correspondiente.

En este caso es importante tener en cuenta que conforme a los artículos 12 y 13 del Decreto 2649 de 1993, que aunque se refiere a la materia contable, consagran unos principios que se siguen paralelamente en la depuración de la renta para establecer la base gravable del impuesto, que señalan que solo pueden reconocerse hechos económicos realizados (art. 12) y que se deben asociar con los ingresos devengados en cada periodo los costos y gastos incurridos para producir tales ingresos, registrando unos y otros simultáneamente en las cuentas de resultados (art. 13).

En consecuencia, si está demostrado que la venta del lote al Invias se realizó en 1997, conforme a la escritura 338 de 24 de septiembre de 1997 de la Notaría Única de Cajicá y que la sociedad declaró en el renglón 25 “otros ingresos” $ 181.373.000 que fue el valor de la venta, no se ajusta a las normas que rigen el impuesto sobre la renta, especialmente al artículo 26 del estatuto tributario que se cita como fundamento de los actos acusados, que se rechace el costo solicitado y al mismo tiempo se mantenga un ingreso que no fue realizado en ese año gravable ordinaria ni extraordinariamente.

De otra parte, no es motivo para mantener la glosa el hecho de que la sociedad no hubiera corregido sus declaraciones tributarias, pues teniendo en cuenta la independencia de los períodos fiscales en el impuesto de renta, el investigado era el año 1998 y está demostrado que ni el ingreso ni el costo fueron realizados en este periodo, razón por la cual, la DIAN, en el acto liquidatorio le correspondía rechazar las dos partidas y no rechazar una y aceptar la otra con fundamento en que la sociedad no corrigió, pues un proceder así, no solo desconoce las normas citadas, sino el espíritu de justicia que debe reinar para la correcta determinación de los tributos conforme lo enseña el artículo 683 del estatuto tributario.

En consecuencia, se mantendrá el rechazo del costo solicitado pero correlativamente se disminuirá el ingreso que obtuvo la sociedad por la venta del lote en el renglón 25 de la declaración por $ 181.373.000.

5. Desconocimiento de la pérdida en restitución de acciones por $ 1.631.442.000.

La DIAN rechazó esta partida en síntesis porque no estaba contemplada dentro de las pérdidas expresamente señaladas en los artículos 147 a 156 del estatuto tributario, tampoco aceptó el argumento de que la cifra rechazada también era deducible porque era una pérdida originada por ajustes por inflación sobre las acciones desde la fecha de su adquisición, toda vez que se trataba de un reembolso de capital y no de una venta de acciones.

La sociedad explicó que tenía registrado en la contabilidad un costo fiscal de las acciones al momento de su restitución por Comptec S.A., por $ 2.431.441.847 conformados por el costo de adquisición (889.512.290) y los ajustes integrales por inflación desde 1998 (1.541.929.557); costo determinado conforme los artículos 69 y 272 del estatuto tributario.

Que reducido el capital social de Comptec S.A., por medio del reintegro efectivo de los aportes efectuados al momento de su constitución, a Panamco le correspondieron $ 800.000.000 y el saldo faltante de $ 1.631.441.847, en una parte pertenecía a ajustes integrales por inflación por $ 1.541.929.557 y en otra a $ 89.512.290 producto de la prima en colocación de acciones, valores que al no haber sido reembolsados a Panamco se trataron como mayor costo deducibles de las acciones.

Para la sociedad la DIAN dejó de aplicar los artículos 149 y 352 del estatuto tributario porque tales acciones habían sido objeto de ajustes por inflación sobre los que tributó en su debida oportunidad y por corresponder a activos fijos poseídos durante más de dos años, conducía a que el reembolso de capital a favor de la sociedad, le permitiese registrar y deducir la pérdida generada en dicha operación.

El tribunal consideró que los artículos 149 y 352 del estatuto tributario no eran aplicables al caso, pues si bien contablemente se autoriza ese registro como un gasto, la normatividad tributaria no permite tomarlo como deducible del impuesto de renta. No se trató de una enajenación que implicara transferencia del dominio de las acciones sino que se produjo un reembolso de capital.

En la apelación la sociedad insiste que Panamco tiene derecho a deducir la pérdida por la restitución de las acciones, por corresponder ese valor al resultado de los ajusten integrales por inflación.

Pues bien, el artículo 149 del estatuto tributario establece que el valor de los ajustes efectuados sobre los activos fijos, a que se refieren los artículos 73, 90-2 y 868 del estatuto tributario y el artículo 65 de la Ley 75 de 1986, no se tendrá en cuenta para determinar el valor de la pérdida en la enajenación de activos. Para este propósito, forman parte del costo los ajustes por inflación calculados de acuerdo con las normas vigentes al respecto.

Y el artículo 352 señala que para los contribuyentes a que se refiere este título (ajustes integrales por inflación), las utilidades susceptibles de constituir ganancia ocasional, con excepción de las obtenidas por concepto de rifas, loterías, apuestas y similares, se tratarán con el régimen aplicable a los ingresos susceptibles de constituir renta, en consecuencia, las pérdidas ocasionales obtenidas en la enajenación de activos fijos poseídos durante dos años o más, serán deducibles de la renta bruta del contribuyente.

De acuerdo con lo anterior, la decisión de la DIAN se ajusta a derecho, toda vez, que las normas transcritas se refieren a los efectos de los ajustes por inflación sobre los activos fijos en el momento en que estos se enajenan, que no es el caso que ocupa la atención de la Sala, pues, como lo explicó la sociedad se trató de un reembolso de capital por la reducción del capital social de Comptec S.A. y no de la enajenación de tales acciones, como también lo consideró el tribunal, por tanto, se niega su reconocimiento y se confirma en este aspecto la decisión del tribunal.

6. Sanción por inexactitud.

Teniendo en cuenta que prosperó el cargo de la deducción por la pérdida en la enajenación de los bonos Yankees y la del costo de la venta del lote al Invias, la sanción resulta improcedente en estos aspectos.

En relación con las deducciones por intereses financieros y la contribución especial del 2 por mil, la Sala considera improcedente la sanción por inexactitud, pues, las razones que tuvo la administración para el rechazo de las deducciones responden a diferencias de criterio sobre el derecho aplicable, como es la vigencia y aplicación de normas sobre deducciones por intereses causados o la naturaleza de la “contribución especial del 2 por mil”, al paso que no se ha cuestionado la realidad de los gastos declarados, sino su deducibilidad en los términos pretendidos por la actora. Circunstancia que en término del artículo 647 del estatuto tributario hace improcedente la sanción por inexactitud impuesta.

No sucede lo mismo frente a la pérdida en la restitución de acciones, pues las normas sobre las cuales fundamenta la sociedad su pretensión se refieren claramente a la enajenación de activos y para efectos de que se le apliquen al caso de reembolso de capital, la actora no plantea ninguna interpretación de las normas, que permita considerar que existe una diferencia de criterios con la posición de la DIAN.

Por lo anterior, la Sala practicará una nueva liquidación para establecer el nuevo impuesto a cargo con la sanción por inexactitud liquidada de acuerdo con las anteriores consideraciones:

R21Ventas brutas 545.417.492.000
R22Honorarios, comisiones y servicios 1.520.059.000
R23Intereses y rendimientos financieros 13.582.285.000
R24Dividendos y participaciones 1.300.000.000
R25Otros ingresos diferentes a los anteriores  
 - Valor declarado50.295.634.000 
 (-) Valor que se excluye181.373.00050.114.261.000
R26Total ingresos brutos 611.934.097.000
R27Devoluciones, rebajas, descuentos 7.346.568.000
R28Dividendos y participaciones 1.300.000.000
R29Indemnización seguiros de daños 613.937.000
R30Otros distintos de los anteriores 32.420.000
R31Total ingresos netos 602.641.172.000
R32Costo de venta 305.397.288.000
R38Otros costos  
 Valor declarado9.518.378.000 
 (-) Venta inmueble189.733.000 
 (-) Restitución acciones1.631.442.0007.697.203.000
R40Total costos 313.094.491.000
R41Honorarios, comisiones y servicios 25.301.621.000
R42Salarios y prestaciones 51.878.459.000
R43Intereses y demás gastos financieros valor declarado13.738.618.000 
 (-) Contribución especial296.962.000 
 (-) Intereses rechazados1.334.692.57612.106.963.000
R44Gastos efectuados en el exterior 55.333.000
R45Depreciación, amortización y agotamiento 37.175.106.000
R48Otras deducciones 105.272.719.000
R49Total deducciones 231.790.201.000
R50Total costos y deducciones 544.884.692.000
R51Renta líquida 57.756.480.000
R53Renta presuntiva 18.328.374.000
R55Otras rentas exentas 13.100.617.000
R56Total rentas exentas 13.100.617.000
R57Renta líquida gravable 44.655.863.000
R59Impuesto sobre la renta líquida gravable 15.629.552.000
R60Menos: Descuento IVA bienes de capital 2.493.582.000
R61Menos: Beneficio zona Río Páez 11.990.960.000
R63Impuesto neto de renta 1.145.010.000
R68Total impuesto a cargo 1.145.010.000
R76Total retenciones 3.981.586.000
R80Sanciones  
 -Sanción por inexactitud 913.608.000
R82Total saldo a favor 1.922.968.000

Sanción por inexactitud: estatuto tributario artículo 647

Pérdida en restitución de acciones

1.631.442.000 x 35% = 571.004.700 x 160% = 913.607.520

De acuerdo con lo anterior la Sala confirmará el numeral primero de la sentencia apelada que anuló parcialmente los actos acusados y modificará el numeral segundo en el sentido de ordenar a título de restablecimiento del derecho que el saldo a favor por impuesto de renta de la actora por el año gravable de 1998 es mil novecientos veintidós millones novecientos sesenta y ocho mil pesos m/l ($ 1.922.968.000) de acuerdo con la anterior liquidación.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE el numeral primero de la sentencia apelada.

MODIFÍCASE el numeral segundo de la sentencia apelada, el cual quedará así:

En consecuencia y a título de restablecimiento del derecho, FÍJASE como total saldo a favor por impuesto de renta de 1998 a cargo de Panamco Colombia S.A., la suma de mil novecientos veintidós millones novecientos sesenta y ocho mil pesos m/l ($ 1.922.968.000)

RECONÓCESE al abogado Hermes Ariza Vargas como apoderado de la DIAN.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(7) En este sentido, sentencia de 27 de julio de 2006, Expediente 14349, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

(8) ART. 38.—Los gastos de financiación ordinaria, extraordinarios o moratorios distintos de los intereses corrientes o moratorios pagados por impuestos, tasas o contribuciones fiscales o parafiscales, serán deducibles de la renta si tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, y distintos de la contribución establecida en los decretos legislativos de la emergencia económica de 1998.

(9) Sentencias de 5 de mayo de 2000, Expediente 9781, C.P. Daniel Manrique Guzmán y 13 de abril de 2005, Expediente 14279, C.P. María Inés Ortiz Barbosa.

(10) Pág. 4 Liquidación de Revisión (fl. 46, cdno. ppal.)

(11) La cual se expide hasta el año 1986 (jul. 9) con el Decreto 2160 “por el cual se reglamenta la contabilidad mercantil y se expiden las normas de contabilidad generalmente aceptadas”

(12) Comentario [0624] régimen del impuesto a la renta y complementarios. Abril de 1995. pág. 68.

(13) Folio 61, cuaderno principal.

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