Sentencia 16640 de abril 10 de 2008 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 25000-23-27-000-2005-01943-01 (16640)

Consejera Ponente:

Dra. María Inés Ortiz Barbosa

Actor: Fundación Hospital San Carlos

Fallo

Bogotá, D.C., diez de abril de dos mil ocho.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

De acuerdo con el recurso de apelación corresponde a la Sala determinar la legalidad de la actuación administrativa mediante la cual la administración distrital liquidó oficialmente el impuesto de industria y comercio, avisos y tableros de los seis bimestres de los años gravables 1997, 1998, 1999 y los cinco bimestres de 2000.

En primer término debe la Sala determinar si la fundación actora es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio.

Sobre el tema en discusión, la Sala se ha pronunciado en varias oportunidades (1) posición jurisprudencial que se reitera, en el sentido de señalar que los servicios de salud prestados por entidades privadas como las clínicas, hacen parte del sistema nacional de salud no sujeto al impuesto de industria, comercio y avisos.

En efecto, de conformidad con el artículo 32 de la Ley 14 de 1983, el impuesto de industria y comercio grava el ejercicio en una jurisdicción municipal de actividades comerciales, industriales o de servicios. Los sujetos pasivos son las personas naturales, jurídicas y sociedades de hecho, que realizan el hecho gravado, independientemente de la naturaleza jurídica que ostenten, salvo que la ley las exceptúe, como ocurre en el artículo 39 de la misma norma, que prohíbe gravar con tal tributo, los servicios que prestan los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud.

Reza el artículo 39 de la ley mencionada, en el aparte que interesa al caso:

“ART. 39.—No obstante lo dispuesto en el artículo anterior continuarán vigentes:

(...).

2. Las prohibiciones que consagra la Ley 26 de 1904; además, subsisten para los departamentos y municipios las siguientes prohibiciones:

(...).

d) La de gravar con el impuesto de industria y comercio, los establecimientos educativos públicos, las entidades de beneficencia, las culturales y deportivas, los sindicatos, las asociaciones de profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, los partidos políticos y los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud;

(...)” (resalta la Sala).

Ahora bien, el sistema nacional de salud existente para la época de la expedición de la Ley 14 de 1983, fue cambiado por el “sistema de salud” en la Ley 10 de 1990 “por la cual se reorganiza el sistema nacional de salud y se dictan otras disposiciones” que en su artículo 4º expresa:

“Para efectos de la presente ley, se entiende que el sistema de salud comprende los procesos de fomento, prevención, tratamiento y rehabilitación: que en él intervienen diversos factores tales como los de orden biológico, ambiental, de comportamiento y de atención propiamente dicha, y que de él forman parte, tanto el conjunto de entidades públicas y privadas del sector salud, como también en lo pertinente, las entidades de otros sectores que inciden en los factores de riesgo para la salud...”.

Por su parte, el artículo 5º de la misma ley señaló:

“El sector salud está integrado por:

(...).

2. El subsector privado, conformado por todas las entidades o personas privadas que presten servicios de salud y, específicamente por:

a) Entidades o instituciones de seguridad social y cajas de compensación familiar en lo pertinente a la prestación de servicios de salud;

b) Fundaciones o instituciones de utilidad común;

c) Corporaciones y asociaciones sin ánimo de lucro, y

d) Personas privadas naturales o jurídicas”.

En relación con las entidades privadas, dispone el artículo 7º de la ley en comento:

“ART. 7º—Prestación de servicios de salud por entidades privadas. Las fundaciones o instituciones de utilidad común, las asociaciones y corporaciones, sin ánimo de lucro, y en general, las personas privadas jurídicas, podrán prestar servicios de salud en los niveles de atención y grados de complejidad que autorice el Ministerio de Salud o la entidad territorial delegatoria”.

De acuerdo con los preceptos legales transcritos, se infiere que los hospitales hacían parte del sistema de salud, así pertenecieran al sector privado, incluidas las fundaciones, corporaciones y asociaciones sin ánimo de lucro o de utilidad común.

Ahora bien, con la entrada en vigencia de la Ley 100 de 1993 se reorganizó nuevamente el sector salud, ahora bajo el nombre de “sistema de seguridad social en salud” en el cual, conforme al artículo 156 ibídem, concurren entre otros en su conformación, el Gobierno Nacional, el Fosyga, las entidades promotoras de salud (EPS) y las instituciones prestadoras de salud (IPS).

Respecto a las entidades promotoras de salud el artículo 177 de la misma Ley 100 las define como “las entidades responsables de la afiliación y el registro de los afiliados y del recaudo de sus cotizaciones, por delegación del fondo de solidaridad y garantía ...”.

Por otro lado las instituciones prestadoras de servicios de salud según el artículo 156 de la Ley 100 de 1993 son “entidades oficiales, mixtas, privadas, comunitarias y solidarias, organizadas para la prestación de los servicios de salud a los afiliados del sistema general de seguridad social en salud, dentro de las promotoras de salud o fuera de ellas (...)”.

Por consiguiente, en cuanto al tema de la no sujeción prevista en el numeral segundo literal d) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, en lo que se refiere a “los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud”, la intención del legislador del año 1983, fue no someter a las entidades de salud al cumplimiento de ninguna de las obligaciones sustanciales ni formales relacionadas con el impuesto de industria y comercio.

AI respecto esta corporación expresó:

“... Lo anterior permite concluir que, contrario a lo estimado por el tribunal, la prestación de servicios de salud por parte de entidades privadas, tales como las asociaciones y corporaciones sin ánimo de lucro, hacen parte del sistema nacional de salud, y que, concretamente en el caso de la actora, se cumplen los presupuestos que la ley consagra para que se le reconozca su actividad de servicios de salud adscrita o vinculada al sistema nacional de salud, y concretamente en lo que hace a la autorización del Ministerio de Salud y la entidad territorial delegada.

“Así las cosas, y teniendo en cuenta que la normatividad fiscal referenciada en acápites anteriores, no hace distinción alguna cuando consagra la no sujeción del impuesto de industria y comercio para la actividad de servicios de salud hospitalaria, tratándose de entidades adscritas o vinculadas al sistema nacional de salud; estando demostrado que el subsector privado integra con el subsector oficial dicho sistema; ... Debe necesariamente concluirse que la actividad de servicios de salud desarrollada por dicha fundación, no está sujeta al impuesto de industria y comercio” (2) .

El criterio expuesto, que se reitera en esta oportunidad, reconoce la vigencia del artículo 5º de la Ley 10 de 1990, en consideración a que, tal como lo precisara la Sala en la sentencia de 22 de abril de 2004, Expediente 13224, M.P. Germán Ayala Mantilla, el sistema de seguridad social en salud que desarrolló la Ley 100 de 1993 en nada afecta la no sujeción subjetiva del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, si se tiene en cuenta el criterio teleológico de la norma en virtud del cual se concluye que “la intención del legislador del año 1983 fue no someter al cumplimiento de ninguna de las obligaciones sustanciales ni formales relacionadas con el impuesto de industria y comercio, cuando las entidades de salud estuvieran organizadas como clínica u hospitales y se ocupan de un servicio público de salud”.

Además, el concepto “sistema de salud”, hoy “sistema de seguridad social en salud”, debe ser apreciado en su alcance bajo las consideraciones existentes en la Ley 14 de 1983, que es la fuente normativa remota de la cual surge el beneficio fiscal para las entidades públicas o privadas del sector salud.

Por ello no es posible considerar que en virtud de la expedición de la citada Ley 100, se haya presentado una derogatoria tácita del artículo 5º de la Ley 10 de 1990, que haría inaplicable la no sujeción al gravamen que consagra el numeral 2º literal d) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, para “los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud”.

No obstante, es necesario precisar que si bien los recursos que perciban las clínicas y hospitales destinados al servicio público de salud, no son susceptibles de ser gravados con el impuesto de industria y comercio, en virtud de lo previsto en el artículo 39 de la Ley 14 de 1983, por disposición del artículo 11 de la Ley 50 de 1984 (3) , no corren la misma suerte, es decir, están sujetos al gravamen los recursos provenientes de actividades industriales y comerciales, que no sean propias de las entidades hospitalarias.

En el sub examine de los documentos allegados al expediente se observa que:

— Según certificación de la dirección de desarrollo de servicios de salud de la Secretaría Distrital de Salud de Bogotá (fl. 35) por Resolución 3989 de abril 30 de 1976 del Ministerio de Salud, se reconoció personería jurídica a la entidad denominada Fundación Hospital San Carlos como entidad privada sin ánimo de lucro perteneciente al sistema general de seguridad social en salud.

— De los estatutos de la actora (fl. 638 c.a.) se establece que la fundación tiene por objeto (i) la prestación de servicios integrales de salud, en sus áreas de promoción, prevención, tratamiento, rehabilitación, de manera prioritaria a los ciudadanos más pobres que lo requieran, y (ii) adelantar acciones en el área de la investigación y la docencia.

De acuerdo con los anteriores documentos y las normas analizadas, esta corporación advierte que la fundación actora en su condición de entidad privada sin ánimo de lucro y cuya actividad específica es la prestación de servicios de salud especializados, se encuentra amparada por la exclusión del impuesto de industria y comercio.

Resulta del caso precisar que la anotada no sujeción fue concedida por la ley a las entidades o instituciones constituidas para la prestación de servicios de salud, es decir que el beneficio tributario fue fijado a su favor en su condición de tales sin que el legislador hubiere hecho alguna precisión en relación con los recursos que estas manejan, salvo que sean percibidos por la realización de actividades industriales y/o comerciales, caso en el cual no aplica la no sujeción del impuesto en cuestión.

En efecto, se advierte que la demandada sostiene que la actora percibió ingresos por actividades diferentes a los servicios de salud que deben ser gravados, razón por la cual la Sala procederá a analizar las glosas propuestas con el fin de determinar si corresponden a actividades industriales o comerciales de conformidad con el artículo 11 de la Ley 50 de 1984.

En primer término precisa esta corporación que de la lectura de los actos administrativos demandados se observa que los ingresos discutidos por la administración fueron los correspondientes a rendimientos financieros y arrendamientos, en torno a los cuales giró la discusión en vía gubernativa y que fueron objeto de la presente demanda.

Ahora bien, de los estatutos de la actora se puede establecer en cuanto a su naturaleza que es una persona jurídica de derecho privado regulada por los artículos 650 y 652 del Código Civil y que para el desarrollo de su objeto puede realizar los actos y operaciones necesarios para cumplir o facilitar el cumplimiento de sus objetivos. Así las cosas, se advierte que la demandante es una fundación de beneficencia, sin ánimo de lucro y que como persona jurídica no está integrada por personas sino por un patrimonio o conjunto de bienes.

En relación con los rendimientos financieros, no obstante la deficiente motivación del acto en cuanto a las pruebas que sustentan la glosa, la Sala advierte que resulta del giro ordinario de los negocios de una sociedad tener su capital en cuentas bancarias las cuales les producen determinados rendimientos, sin que ello constituya por sí sola y para el caso una actividad comercial sujeta al impuesto de industria y comercio, dada la naturaleza social de la actora y su objeto dentro del cual no están previstas las inversiones o cualquier otra actividad que le reporte réditos de capital. Tampoco hace parte de los actos a que hace referencia el artículo 35 de la Ley 14 de 1983 en concordancia con el 20 del Código de Comercio, teniendo en cuenta que lo analizado para el caso de las instituciones prestadoras de salud se encamina, como se advirtió, a determinar actividades comerciales o industriales sujetas al impuesto en cuestión.

De otra parte, frente al arrendamiento de bienes, de las pruebas aportadas al proceso se observa que la fundación actora entregó varios edificios (apartamentos, consultorios, parqueaderos) a la sociedad Castañeda y Cía. Ltda., Cobrac’s, para que esta última los administre en arrendamiento por su cuenta y riesgo (fl. 87). Al respecto se advierte que de conformidad con el numeral 2º del artículo 20 del Código de Comercio solo constituye actividad comercial “La adquisición a título oneroso de bienes muebles con destino a arrendarlos; el arrendamiento de los mismos; el arrendamiento de toda clase de bienes para subarrendarlos, y el subarrendamiento de los mismos”, sin que en el sub examine la parte demandada haya demostrado que la fundación actora haya adquirido tales bienes para subarrendarlos, lo cual impide configurar tal actividad como comercial. Además la entrega de aquellos a una sociedad inmobiliaria para su administración no configura un acto mercantil.

Finalmente, precisa la Sala que no resulta aplicable al caso concreto lo expresado por esta corporación en la sentencia de 5 de mayo de 2000, Expediente 9741, consejero ponente doctor Delio Gómez Leyva, por cuanto el supuesto de hecho allí analizado difiere sustancialmente del caso ahora discutido pues en aquella oportunidad se estudió el arrendamiento directo de establecimiento de comercio propio por sociedad comercial, mientras que en el sub examine versa sobre el arrendamiento de edificios a través de inmobiliaria por una institución prestadora de servicios de salud.

Por lo antes analizado, esta corporación confirmará la decisión apelada que anuló los actos administrativos demandados.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia del 14 de febrero de 2007, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(1) Sentencias del 2 de marzo de 2001, Expediente 10888, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; del 10 de junio de 2004, Expediente 13299, C.P. Elizabeth Whittingham García; del 9 de diciembre del 2004, Expediente 14174, C.P. Ligia López Díaz, y de mayo 5 de 2005, Expediente 14442, C.P. María Inés Ortiz Barbosa.

(2) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia de 2 de marzo de 2001, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié, Expediente 10888.

(3) ART. 11.—Cuando las entidades a que se refiere el artículo 39, numeral 2º, literal d) de la Ley 14 de 1983 realicen actividades industriales o comerciales serán sujetos del impuesto de industria y comercio en lo relativo a tales actividades.

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