Sentencia 16955 de julio 31 de 2009 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad. 250002327000200200614-01 (16955)

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Panamco Colombia S.A. C/ UAE DIAN

Bogotá, D.C., treinta y uno de julio de dos mil nueve.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

El asunto sometido a consideración de la Sala se concreta en determinar la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales la DIAN impuso sanción por devolución improcedente consagrada en el artículo 670 del estatuto tributario, en relación con el saldo a favor registrado en la declaración de renta correspondiente al año gravable de 1996.

Observa la Sala que la sanción tuvo como fundamento la determinación oficial del impuesto sobre la renta a cargo de la actora por el año gravable de 1996, proceso en el que se modificó el saldo a favor inicialmente declarado de $ 2.112.906.000 y se determinó un mayor impuesto a cargo de $ 5.522.215.000 y sanción por inexactitud en cuantía de $ 2.056.931.000. Como a la sociedad se le devolvió la suma de $ 2.056.931.000, saldo a favor de la declaración inicial, se le impuso la sanción por devolución improcedente en la misma cuantía, más los intereses de mora incrementados en un 50%.

El tribunal en la sentencia que se apela, decidió negar las súplicas de la demanda por considerar en síntesis que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 670 del estatuto tributario para que la administración pueda imponer la sanción por devolución y/o compensación improcedente, se requiere que se constante la improcedencia del saldo a favor reflejado en la declaración tributaria que fue objeto de compensación, como se dio en el proceso y, por tanto, era procedente la sanción.

El artículo 29 de la Constitución Política consagra que el debido proceso es aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas. Dentro de las garantías de la norma superior se encuentra la prohibición de ser juzgado dos veces por el mismo hecho o “non bis in idem”, esto es, la imposibilidad de que las conductas debatidas en determinado proceso vuelvan a ser discutidas por otro funcionario.

Para determinar si existe identidad con otro proceso ya finiquitado o con otro en curso debe acudirse al artículo 332 del Código de Procedimiento Civil (2) , aplicable a los procesos administrativos, y en el que se describen los elementos de la cosa juzgada, institución que guarda íntima relación con el principio de “non bis in idem”. De acuerdo con esta disposición no es posible adelantar un nuevo proceso cuando respecto de otro existe identidad de objeto, de causa, y de partes.

El objeto de un procedimiento está definido por su finalidad, por las declaraciones o pronunciamientos que se pretendan; su causa se determina por las razones que lo originan, es decir, los hechos que le dieron lugar y las normas jurídicas aplicables a la situación fáctica.

Tratándose de la liquidación oficial de revisión y de la resolución sanción por improcedencia de las devoluciones, esta corporación ha señalado que se trata de dos actuaciones diferentes e independientes: una es la actuación administrativa relacionada con determinación oficial del tributo y otra la correspondiente a exigencia del reintegro de la devolución efectuada, aún cuando la orden de reintegro se apoye fácticamente en la actuación de revisión (3) .

El procedimiento que culmina con una liquidación oficial de revisión tiene por objeto modificar las declaraciones privadas cuando la administración establezca que la determinación del impuesto hecha por el contribuyente, responsable o agente retenedor no fue la correcta. Por su parte los procesos sancionatorios pretenden castigar las infracciones a las normas tributarias.

Por lo tanto, no le asiste razón al demandante al pretender que la generación de un saldo a favor y la devolución del mismo constituyen un solo hecho, con el peregrino argumento que desde 1995 el legislador ha querido establecer un sistema de devolución automático.

Las normas, en tanto no hayan sido derogadas o anuladas por autoridad competente gozarán de presunción de legalidad, lo que hace que su aplicabilidad sea incuestionable: a contrario sensu, el que se haya pretendido, sin lograrlo, establecer una forma automática de devolución de saldos a favor induciéndolo con algunos proyectos que no fueron elevados a norma aprobada, no hace cambiar el concepto plasmado en la legislación vigente.

El artículo 850 del estatuto tributario exige, taxativamente, para la procedencia de la devolución la presentación de una solicitud ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales; articulado que pertenece a un capítulo diferente a los que contemplan la determinación del tributo, o al que impone la sanción por devolución improcedente; procesos autónomos cada uno de ellos en su desarrollo, aunque la modificación oficial en la determinación incida en el resultado de la segunda.

A su vez, el estatuto tributario contempla una serie de sanciones que buscan reprimir imponiendo castigos que subsanen la infracción y que tienda a evitar su posterior ocurrencia. Los artículos 647 y 670 ibídem consagran las sanciones por inexactitud y por improcedencia en las devoluciones de las que se concluye sin dificultad que describen eventos diferentes:

La sanción por inexactitud se impone porque en las declaraciones tributarias se han omitido ingresos, impuestos, bienes, o se han incluido costos gastos, beneficios tributarios y en general datos falsos equivocados o incompletos de los cuales se derive un menor impuesto o un mayor saldo a favor para el declarante.

La sanción por improcedencia en las devoluciones se produce cuando la administración tributaria mediante liquidación oficial modifica o rechaza un saldo a favor que ha sido previamente devuelto o compensado y tiene como fundamento fáctico el hecho de haber utilizado un dinero que no le pertenecía.

La sanción por inexactitud y la de improcedencia de las devoluciones tienen un objeto diferente, porque como se vio, ni su finalidad, ni el pronunciamiento que se pretende es el mismo.

En el presente caso se juzga el acto que impuso sanción por improcedencia en las devoluciones a la actora, porque obtuvo la devolución del saldo a favor reflejado en su declaración de renta del año gravable 1996, la cual posteriormente fue modificada por la administración mediante la liquidación oficial de revisión, en la que se determinó un mayor impuesto y sanción por inexactitud.

Estas circunstancias dan lugar a la sanción por improcedencia de las devoluciones de conformidad con el artículo 670 del estatuto tributario y no constituyen los mismos hechos que dieron lugar a la sanción por inexactitud.

De acuerdo con la demandante la liquidación oficial y la sanción por inexactitud se produjeron por la inclusión de unos descuentos tributarios que la administración consideró no eran procedentes, situación que no es objeto de discusión en este proceso. Lo que aquí se analiza es la devolución que obtuvo un contribuyente con base en un saldo a favor que fue modificado porque no era correcto.

En el expediente existe prueba que indica que la liquidación oficial de revisión por la que se modificó la declaración privada origen del saldo a favor, cuya sanción por improcedente se ventila en este proceso, fue controvertida judicialmente, y en cuyo fallo (4) se confirmó la sentencia de primera instancia (5) , la cual declaró la legalidad de la liquidación oficial en cuanto a la determinación del impuesto y anuló la sanción por inexactitud, por lo que debe entenderse que se encuentra ejecutoriada.

En conclusión, contrario a lo afirmado por el apelante, no se vulneró el principio del “non bis in idem”, porque el objeto y la causa de los procesos adelantados y de las sanciones impuestas no eran los mismos.

Es equivocado afirmar que la sanción por inexactitud y la de improcedencia en la devolución se originaron en los mismos hechos, porque la inclusión de descuentos improcedentes en las declaraciones tributarias es independiente de la posterior solicitud de devolución, compensación o imputación que se realice y del hecho mismo de haber recuperado una suma que no le pertenecía. La inclusión de beneficios tributarios no siempre genera saldos a favor.

Es evidente que si la administración devolvió unos valores que no eran procedentes ($ 2.056.078.931), el beneficiario debe restituirlos, porque de lo contrario se enriquecería injustificadamente toda vez que la ley previó una sanción independiente y adicional para estos eventos, el Estado está obligado a aplicarla.

En consecuencia el recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, que negó las súplicas de la demanda, no está llamado a prosperar.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia de fecha 10 de octubre de 2007, proferida por el Tribunal Contencioso Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”.

RECONÓCESE personería a la abogada María Helena Caviedes Camargo para actuar como apoderada de la entidad demandada.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y en la sesión de la fecha».

(2) ART. 332.—Cosa juzgada. La sentencia ejecutoriada proferida en proceso contencioso tiene fuerza de cosa juzgada, siempre que el nuevo proceso verse sobre el mismo objeto, y se funde en la misma causa que el anterior, y que entre ambos procesos haya identidad jurídica de partes. Se entiende que hay identidad jurídica de partes, cuando las del segundo proceso son sucesores mortis causa de las que figuraron en el primero o causahabientes suyos por acto entre vivos celebrado con posterioridad al registro de la demanda, si se trata de derechos sujetos a registro y al secuestro en los demás casos.

(3) Sentencia de febrero 23 de 1996, C.P. Julio E. Correa Restrepo, Expediente 7463.

(4) Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencia 15930, M.P. Héctor Romero Díaz del 10 de octubre de 2007.

(5) Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Sentencia 2001-2192 del 14 de diciembre de 2005.

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