Sentencia 1998-03032 de octubre 26 de 2009 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicado: 050012331000 1998 03032 01 (17254)

Consejero Ponente:

Dr. William Giraldo Giraldo

Actor: Eduardo Londoño e Hijos Sucesores Ltda. - Eduardoño Ltda.

Impuesto ventas

Fallo

Bogotá D.C., veintiséis de octubre de dos mil nueve.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sección

La Sala decide la procedencia del recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia de primera instancia que declaró la nulidad de los actos que determinaron oficialmente el impuesto sobre las ventas del primer bimestre de 1994.

Se debe definir si es procedente el desconocimiento de operaciones excluidas, para considerarlas gravadas con el impuesto sobre las ventas.

La entidad demandada consideró que la venta de embarcaciones no podía considerarse como excluida del IVA porque la contabilidad de la demandante no permite identificar la totalidad de los bienes vendidos, por lo que aplicó la presunción consagrada en el artículo 763 del estatuto tributario. Además, no demostró que se tratara de los barcos de pesca excluidos por el artículo 424 del estatuto tributario.

La sociedad actora alegó la imposibilidad de allegar la totalidad de la contabilidad, dado el siniestro que ocurrió en sus oficinas, pues se produjo un incendio que ocasionó la pérdida parcial de su contabilidad.

No está en discusión la ocurrencia del incendio, pues para la Sala resulta aplicable el artículo 135 del Decreto 2649 de 1993, que en su inciso segundo dispone:

"Los registros en los libros deben reconstruirse dentro de los seis (6) meses siguientes a su pérdida, extravío o destrucción, tomando como base los comprobantes de contabilidad, las declaraciones tributarias, los estados financieros certificados, informes de terceros y los demás documentos que se consideren pertinentes".

En este caso, resulta válido que la entidad presumiera la obtención de ingresos gravados con impuesto sobre las ventas, por no diferenciar en la contabilidad las ventas y servicios gravados de los que no lo son, de conformidad con el artículo 763 del estatuto tributario, pues no podía invocarse la ocurrencia de una fuerza mayor que impidiera la exhibición de la contabilidad, porque cuando se profirió el requerimiento especial -8 de julio de 1996-, había trascurrido un lapso mayor de 11 meses desde la ocurrencia del incendi ¾16 de julio de 1995¾, sin que la sociedad demandante hubiera reconstruido su contabilidad. La actora tampoco desvirtuó los presupuestos de la presunción dentro del trámite del proceso ante la jurisdicción, por lo que no hay razón para declarar la nulidad con base en este cargo.

Frente a que las embarcaciones vendidas corresponden a bienes excluidos del impuesto, la sala advierte que el artículo 420 del estatuto tributario dispone que se causa el impuesto sobre la ventas, entre otras operaciones, por la venta de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidos expresamente. Tratándose de la enajenación de bienes corporales muebles, estos se entienden gravados, salvo que expresamente la ley haya dispuesto su exclusión.

El artículo 424 ibídem señala:

"ART. 424.¾Bienes que no causan el impuesto. Los siguientes bienes se hallan excluidos del impuesto y por consiguiente su venta o importación no causa el impuesto a las ventas. Para tal efecto se utiliza la nomenclatura arancelaria Nandina vigente:

(…)

89.02 Barcos para pesca.

(…)"

El artículo 424 transcrito, vigente para los periodos en discusión, hace una relación taxativa de los bienes excluidos del impuesto sobre las ventas, utilizando para ese fin la nomenclatura arancelaria común de los países miembros del Acuerdo de Cartagena Nandina, que para ese entonces había sido acogida en Colombia por el Decreto 3104 de 1990.

El importador, exportador, contribuyente o responsable del impuesto sobre las ventas, así como los organismos de control determinarán en cada caso la clasificación arancelaria de un bien conforme a las reglas jurídicas existentes para ese fin y de esta forma establecerá el tratamiento tributario o aduanero para la mercancía.

El texto de la partida 89.02 y sus notas explicativas, señalan:

"89.02 - Barcos de pesca; barcos factoría y demás barcos para tratamiento o preparación de conservas de productos de pesca.

Esta partida comprende los barcos de pesca de cualquier tipo proyectados para la pesca profesional en el mar o en aguas interiores, con exclusión, sin embargo, de los barcos de remo de la partida 89.03 utilizados para la pesca. Se pueden citar a título de ejemplo, los bous y atuneros, así como los navíos armados para la caza de ballena.

Se clasifican igualmente en esta partida los barcos factoría para el despiece de ballenas, la fabricación de conservas de pescado, etc.

Los barcos de pesca susceptibles de utilizarse para cruceros o excursiones, principalmente durante la temporada turística, se clasifican aquí también.

Por el contrario, los barcos para pesca deportiva se clasifican en la partida 89.03"

El fundamento que tuvo la administración para la modificación de la liquidación privada, fue la falta de prueba respecto a los bienes vendidos, no siendo posible identificarlos como barcos de pesca, correspondientes a la partida arancelaria 89.02.

Al respecto, el Consejo de Estado, en sentencia del 6 de diciembre de 2006(1), que definió la controversia entre las mismas partes por los mismos hechos, pero por un periodo gravable diferente, aclaró que "en materia tributaria, al contribuyente que alegue a su favor un beneficio, le corresponde la carga de la prueba del cumplimiento de los requisitos para su procedencia, no sólo porque es principio general que quien afirma tener un derecho debe probarlo, sino porque tratándose de un beneficio fiscal el derecho a acceder a él, se encuentra sujeto al cumplimiento de los requisitos legales que lo fundamentan y originan , pues de no ser así, no se podría verificar si en realidad se está dando cumplimiento a los cometidos del legislador al establecer el incentivo".

La parte actora solicitó ante la jurisdicción la práctica de un dictamen pericial para determinar, entre otras cosas, la categoría de las embarcaciones vendidas y concretamente si son "barcos para pesca".

La prueba técnica fue practicada en primera instancia por un ingeniero eléctrico y por un abogado quienes concluyeron sobre la naturaleza de los bienes que:

"Los peritos encontraron que todas las embarcaciones vendidas y facturadas por Eduardoño Ltda. en el bimestre enero-febrero de 1994, no son sujeto de impuesto sobre las ventas según la reglamentación vigente al momento de los hechos" (fls. 115 a 132).

Para arribar a esta conclusión los auxiliares de la justicia afirman que "efectuaron inspección pericial visitando las instalaciones y la planta de producción de la empresa Eduardoño Ltda. (...) donde se reunieron, el día 10 de marzo a las 8 a.m. con (…) empleada de la empresa en la parte contable. (…) abogado apoderado de la empresa. (…) Director de la planta de producción de la empresa. Los peritos también analizaron y estudiaron la información del proceso, tanto del expediente como la suministrada por la empresa Eduardoño Ltda. A nivel de proceso de diseño, constructivo, y en el ámbito financiero y contable" (fls. 122 y 123) (…) "para efectuar la categorización los peritos tuvieron en cuenta los conocimientos adquiridos del estudio previo, la experiencia derivada de la visita a la planta de producción de la empresa, y el aporte del perito naval, lo cual permitió diferenciar sustancialmente las embarcaciones objeto de disputa".

La Sala reitera las conclusiones a las que llegó en la Sentencia 15191 del 6 de diciembre de 2006, en el sentido que el dictamen no tiene mérito probatorio para acreditar la clasificación de las embarcaciones que dieron lugar a los ingresos por operaciones excluidas o no gravadas, ya que no permiten verificar los hechos en conflicto, esto es, determinar la naturaleza de las embarcaciones vendidas.

El dictamen no describe las comprobaciones hechas por los peritos ni los exámenes e investigaciones realizadas ni los fundamentos técnicos de las conclusiones, como lo exige el numeral 6º del artículo 237 del Código de Procedimiento Civil. En este caso, se requería de conocimientos especializados sobre naves y embarcaciones marítimas o fluviales, que por la profesión de los auxiliares de la justicia (ingeniero eléctrico y abogado), no es posible presumir.

Sumado a lo anterior, el dictamen se remite a las conclusiones del ingeniero naval Mario Vargas Cabeza, perito marítimo en ingeniería naval, categoría "A"(2), expuestas en documentos que fueron enviados a los auxiliares de la justicia por la jefe de contabilidad e impuestos de la empresa demandante, por lo cual le restan credibilidad.

El dictamen no hace referencia a investigaciones efectuadas para verificar que los bienes vendidos por la sociedad corresponden a la descripción de las notas explicativas del sistema armonizado frente a la partida 89.02 sino que se remite a lo dicho por un tercero vinculado por la misma sociedad demandante, que terminó remplazando a los peritos designados en primera instancia y llegó a la conclusión o dictamen que se había solicitado a los designados, quienes se limitan a verificar las cifras en la contabilidad de la empresa.

Por otra parte, se allegó la Resolución 000383 del 2 de julio de 1996, expedida por el Instituto de Pesca y Acuicultura, INPA, mediante la cual fijó los parámetros técnicos de identificación y definición de las embarcaciones efectivamente destinadas a la pesca artesanal, para contribuir a la aplicación de las exenciones tributarias.

Prueba que si bien se refiere a la exclusión del IVA, de conformidad con el artículo 424 del estatuto tributario en armonía con el artículo 2º de la Ley 223 de 1995, a juicio de la Sala no se puede considerar eficaz para demostrar los hechos del proceso, toda vez que no demostró que los bienes en discusión fueron dedicados a la actividad de pesca y de otra parte fue expedida con posterioridad al bimestre en discusión.

El análisis del acervo probatorio consignado no lleva a la certeza del juzgador de que los ingresos por operaciones excluidas o no gravadas correspondan a la venta de bienes excluidos del impuesto sobre las ventas pues no se allegaron pruebas que permitan desvirtuar el contenido de los actos censurados.

La sociedad contribuyente no desvirtuó que las embarcaciones vendidas corresponden a bienes gravados como lo consideró la DIAN, no prospera el cargo planteado en la demanda, por lo que procede revocar la sentencia impugnada.

Ahora bien, consta en el expediente que la sociedad actora al interponer el recurso de reconsideración contra la resolución liquidatoria del impuesto a las ventas, solicitó la práctica de una serie de pruebas que fueron consideradas innecesarias por la administración porque no acreditan que los ingresos provenientes de las ventas de embarcaciones corresponden a operaciones excluidas y tampoco conducen a demostrar la imposibilidad de exhibir la contabilidad.

Ahora, con la interposición de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho ante el Tribunal Administrativo de Antioquia, la parte actora solicitó las mismas pruebas relacionadas, las que fueron decretadas mediante auto del 19 de junio de 2000.

La Sala reitera lo señalado en la providencia del 6 de diciembre de 2006(3), ya citada, en cuanto a que la negativa de la administración de decretar las pruebas solicitadas por la parte actora, no implican per se un desconocimiento del derecho al debido proceso y al derecho de defensa, como afirma la demandada pues en este caso no resultaban pertinentes ni conducentes.

Entendiéndose por conducencia la aptitud legal o jurídica para convencer al fallador sobre el hecho que se quiere probar, la Sala comparte la negativa de la administración a la práctica de las pruebas solicitadas en vía gubernativa, pues no se dirigen a demostrar que los ingresos por operaciones excluidas, corresponden a ventas de bienes excluidos del impuesto sobre las ventas, concretamente "barcos de pesca", sino a demostrar el siniestro, hecho que no fue objeto de discusión por la administración fiscal.

Por otra parte, en relación con la sanción por inexactitud, se reitera que si bien la liquidación efectuada por la DIAN genera un mayor impuesto, tratándose de deficiencias probatorias, la sanción de inexactitud al tenor del artículo 647 del estatuto tributario no es procedente, pues no proviene de la omisión de ingresos ni deriva de la utilización de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados.

En estas condiciones la Sala revocará la sentencia apelada para declarar en su lugar, la nulidad parcial de los actos administrativos censurados únicamente para levantar la sanción por inexactitud. Procede en consecuencia a practicar nueva liquidación:

 

Impuesto generado por operaciones gravadas
422.857.000
Impuestos descontables por operaciones de importación
147.204.000
Impuestos descontables por operaciones gravadas
44.427.000
Impuesto descontable por servicios
921.000
Total impuestos descontables
192.552.000
Saldo a pagar periodo fiscal
230.305.000
Sanciones
0
Saldo a pagar por este periodo
230.305.000

 

Por lo expuesto el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia apelada. En su lugar se dispone:

2. DECLÁRASE la nulidad parcial de liquidación oficial de revisión Nº 000001 de abril 7 de 1997 proferida por el jefe de división de liquidación de la Administración de Impuestos Nacionales de Medellín, y de la Resolución 0106 de abril 28 de 1998, proferida por la división jurídica, mediante las cuales se determinó a la sociedad Eduardo Londoño e Hijos Sucesores Limitada. "Eduardoño Ltda. el impuesto sobre las ventas correspondiente al primer bimestre de 1994.

3. En su lugar, DECLÁRASE como saldo a pagar por el bimestre de enero y febrero de 1994, a cargo de la sociedad Eduardo Londoño e Hijos Sucesores Limitada. "Eduardoño Ltda., la suma de $ 230.305.000, conforme con la liquidación que obra en la parte motiva de esta providencia.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

Se deja constancia de que ésta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(1) Sección Cuarta, expediente 15191, M.P. Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié.

(2) Licencia Nº Dimar-PN-059-73072933-98 Ministerio de Defensa Nacional.

(3) Sección Cuarta, expediente 15191, M.P. Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié.