Sentencia 2001-01046 de diciembre 6 de 2012

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

Ref.: Exp. 760012331000200101046 01

Consejero Ponente:

Dr. Marco Antonio Velilla Moreno

Recurso de apelación contra la sentencia de 24 de noviembre de 2006, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca.

Actor: Productora de Papeles Propal S.A.

Bogotá, D.C., seis de diciembre de dos mil doce.

Se decide el recurso de apelación oportunamente interpuesto por el apoderado de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, contra la sentencia de 24 de noviembre de 2006 proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, por medio de la cual declara la nulidad de las resoluciones 181 de 7 de junio y 430 de 14 de noviembre de 2000 y declara que la declaración de importación 0901301054295-7 de 1º de marzo de 1999, está en firme y no hay lugar a proferir liquidación de corrección, ni hay lugar a pago por gravámenes arancelarios adicionales, ni al pago de sanciones, en demanda instaurada en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho.

I. Antecedentes

1.1. La sociedad Productora de Papeles S.A., Propal, actuando por medio de apoderada, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, presentó demanda ante el Tribunal Administrativo del Valle(1), tendiente a que mediante sentencia, se decretara lo siguiente: i) La nulidad de la liquidación de corrección arancelaria 181 de junio 7 de 2000, proferida por la División de Liquidación de la Administración de Aduanas de Cali, respecto de la declaración de importación 0901301054295-7 de marzo 1º de 1999; ii) La nulidad de la Resolución 430 de noviembre 14 de 2000, proferida por la división jurídica de la DIAN, por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración; iii) Que en consecuencia, las declaraciones de importación cuestionadas están en firme y por tanto, no había lugar a proferir liquidación de corrección, respecto de ellas; iv) Que se declare que no hay lugar al pago de ninguna suma por gravámenes arancelarios adicionales a los ya pagados por Propal S.A., con sus declaraciones de importación ni al pago de sanciones; v) Que se condene a la demandada al pago de costas.

1.2. En apoyo de sus pretensiones señala, en síntesis, los siguientes hechos:

1.2.1. La empresa Propal se dedica a la producción de papeles blancos para impresión, fotocopia, cuadernos y libros, que requiere la aplicación de productos de encolado o aprestos internos y superficiales.

1.2.2. Así, los productos Ethilex 2040 y Penford Gum 270, son aprestos superficiales preparados a base de almidón de maíz; y los productos Sta Lok 400 y Astro X 101, son aprestos internos preparados a base de fécula o almidón de papa.

1.2.3. La subpartida arancelaria de estos productos es la 38.09.92, siguiendo las reglas de clasificación establecidas en el Arancel de Aduanas adoptado mediante el Decreto 2317 de 1995. Esta clasificación había sido utilizada por Propal S.A. en anteriores declaraciones diferentes de la ahora cuestionada por la DIAN, que quedaron en firme.

1.2.4. La Dirección Nacional de Aduanas de Cali, pretende ahora que estos aprestos se clasifiquen en la subpartida 35.05.10, que corresponde, entre otros productos, a almidones químicamente modificados, cuando la nota explicativa de la partida 35.05 establece que esa partida no comprende los aprestos preparados a base de almidón para la fabricación de papel y los remite explícitamente a la partida 38.09.

1.2.5. Seguidamente, la demandante explica la composición química de los productos importados e indica que los productos objeto de controversia contienen y son preparados con base en almidón modificado y su aspecto infrarrojo corresponde al de un almidón modificado. Sin embargo, lo que los diferencia de los productos de la partida 35.05 es la presencia de sustancias adicionales, que mezcladas al almidón, sirven para preparar el apresto o encolante para fabricación de papel exclusivamente. Estos productos que se mezclan para obtener los aprestos consisten en antiespumantes y gelificantes que se agregan al almidón.

1.2.6. Los aprestos preparados con base en almidón modificado o no, son un producto diferente al almidón con base en el cual se preparó éste y es por ello que se les confiere una clasificación arancelaria distinta. A la partida arancelaria 38.09 aplicada por Propal S.A., le correspondía un arancel del 10%. A la partida 35.05 que comprende los almidones modificados con base en los cuales se preparan los aprestos cuestionados, correspondía arancel cero (0). Hoy en día la partida 35.05 está sujeta al sistema de arancel variable.

1.2.7. El arancel variable está establecido para proteger al sector agrícola, las industrias para el procesamiento de productos agrícolas y para estabilizar los precios de los productos determinados como marcadores, en desarrollo del Decreto 547 de 1995 mediante el cual Colombia adoptó el sistema andino de franjas de precios, previsto en la Decisión 371 de la Comunidad Andina y señala que estos se refieren primordialmente a productos alimenticios.

1.2.8. Propal S.A., mediante cada una de las declaraciones de importación cuya corrección pretenden los actos demandados, importó el producto denominad Ethilex, apresto o encolante externo para la fabricación de papel preparado con base en almidón de maíz.

1.2.9. La DIAN alude a unas muestras en cuya toma y levantamiento omitió la totalidad de las formalidades legales y procedimientos Icontec aplicables (no se elevó acta donde conste la toma de la muestra; no se tomó una contra muestra que garantice la calidad de la prueba; se emitió un dictamen de laboratorio que no describe la técnica utilizada, ni demuestra que el procedimiento es el apropiado y conducente para lo que se pretende probar). A lo largo de la actuación en vía gubernativa, Propal ha venido desvirtuando la idoneidad, conducencia, pertinencia y legalidad de la prueba infrarrojo practicada por la DIAN.

1.2.10. Agrega que la prueba no es idónea para demostrar lo que la DIAN pretende concluir con su análisis. Éste está basado en el informe del laboratorio central 9400001L-301 y 9400001L-302 de junio 4 de 1999 donde con base en los espectros infrarrojos 53/99 y 52/99 concluyen que “la muestra remitida corresponde a un almidón catiónico de papa (almidón modificado de papa) de nombre comercial Astro X101 y a un almidón modificado de maíz de nombre comercial Ethilex 2040”. Más adelante en las resoluciones posteriores de la DIAN al referirse a estos reportes, le adiciona el nombre del producto Penford GUM 270 (que es maíz) al lado del Astro X 101 (que es de papa) y en algunos agregan STA LOK. Los productos Penford GUM 270 y STA LOK 400 no fueron analizados cuando se practicó dicha prueba.

1.2.11. Propal S.A. con el análisis de laboratorio practicado por la Universidad del Valle y con el dictamen pericial del profesor Mario Augusto Seixas, ingeniero químico de la Universidad de Sao Pablo, Brasil, rendido en la vía gubernativa, ha demostrado que la prueba de espectrometría infrarroja practicada por la DIAN a dos de los aprestos importados por Propal S.A. no es apropiada pues no alcanza a distinguir los demás componentes que hacen que el producto analizado sea un producto diferente del almidón base y sea un apresto con características especiales para su utilización exclusivamente en la fabricación de papel. Este dictamen fue desestimado por la DIAN.

Así mismo, hace referencia a otras pruebas de alto contenido científico y técnico que fueron aportadas pero desatendidas por la DIAN.

1.3. Las normas que se consideran violadas son las siguientes:

1.3.1. Constitución Nacional, artículos 29 (debido proceso y favorabilidad del régimen sancionatorio, nulidad de la prueba obtenida con violación al debido proceso); 209 (principios de la función administrativa); 363 (principios del sistema tributario).

1.3.2. Decretos 1800 de 1994 y 1909 de 1992.

1.3.3. Decreto 2685 de 1999 - Régimen aduanero colombiano.

1.3.4. Código Contencioso Administrativo, Decreto 1 de 1984, artículos 2º, 3º, 34, 35, 57, 59, 84, y demás normas aplicables.

1.3.5. Decreto 2317 de 1995 - Arancel de aduanas.

1.3.6. Artículo 82 y demás disposiciones aplicables del Código de Procedimiento Civil.

1.3.7. Artículos 25 al 32 del Código Civil.

1.4. El concepto de violación fue expuesto agrupando los cargos, en síntesis, como sigue:

1.4.1. El artículo 1º del Decreto 2317 de 1995, o arancel de aduanas, ha sido violado por interpretación errónea e inaplicación de la interpretación oficial de la norma, contenida en la nota explicativa de la partida 35.05 literal (d).

En este punto, la violación se centra en que la DIAN ha efectuado una equivocada clasificación de los productos cuestionados al incluirlos en la partida 35.05 subpartida 35.05.10.00.00 y no en la partida 38.09 subpartida 38.09.92.00.00 que es la que corresponde a los productos de encolado y acabado del papel, preparados a base de almidón, en inobservancia de las reglas interpretativas del arancel de aduanas.

Al efecto, recalca que la subpartida 35.05 establece una exclusión expresa cuando dice textualmente: “La presente partida no comprende: ... d) “Los aprestos preparados a base de almidón o de dextrina, para la industria textil, de papel o industrias similares”.

Esta norma no distingue qué clase de almidón es la base de apresto excluido de cobertura por la partida 35.05. Esto quiere decir que están excluidos todos los aprestos preparados con base en almidón para fabricar papel. Por lógica, están especial y precisamente excluidos aquellos aprestos preparados con base en almidones modificados, debido a la ubicación de la exclusión en la partida 35.05, que en su texto abarca a los almidones modificados.

En su nota explicativa, la 35.05 excluye los aprestos preparados con base en almidón sin distinguir con base en cuál almidón, luego los excluidos sin duda son todos los aprestos preparados a base de almidón sea modificado o nativo.

Al efecto, expone lo señalado por los peritos sobre la definición del término “apresto” en la industria papelera para recalcar que se trata de mezclas preparadas, donde además del almidón se constata la presencia de otros elementos que le confieren propiedades especiales, principalmente en cuanto a la viscosidad de los mismos.

Posteriormente, la demandante hace una exposición sobre los demás criterios legales de interpretación de las normas legales para demostrar que la efectuada por aquella es la correcta.

1.4.2. El artículo 1º del Decreto 2317 de 1995, en su capítulo 38 “productos derivados de las industrias químicas”, partida 38.09, es violado por error en su interpretación e inaplicación de la misma, siendo la que legalmente corresponde a los productos cuestionados; y por error de hecho cuando fundamenta una decisión en un hecho inexacto, al darle a la prueba de espectrometría infrarrojo un alcance y valor que no tienen. Al respecto efectúa una exposición sobre el contenido normativo de la partida, sus notas explicativas y transcribe los apartes pertinentes de la norma aplicable del arancel.

1.4.3. El artículo 1º del Decreto 2317 de 1995, arancel de aduanas, vigente en su capítulo 35 “Materias albuminoideas; productos a base de almidón o de fécula modificados; colas; encimas ...”, partida 3505, exclusión contenida en la nota explicativa de la partida 35.05, “La presente partida no comprende: ... literal (d) los aprestos preparados a base de almidón o de dextrina, para la industria textil, del papel o industrias similares”. Esta norma ha sido violada por error de derecho en la interpretación errónea e indebida aplicación de la partida 35.05 y por error de hecho al fundamentar la decisión en un hecho inexacto con el alcance y valor asignado a la prueba de espectrometría infrarrojo, que no corresponde.

Sobre el punto repite que no obstante contener los aprestos importados almidón, como base de su preparación, no por ello dejan de ser un apresto preparado para el proceso de encolado exclusivamente en la fabricación de papel y señala nuevamente los aspectos argumentativos y probatorios antes expuestos. En adición, transcribe los apartes pertinentes de la partida arancelaria para reforzar su tesis de violación.

1.4.4. Artículos 482, numeral 2º, 3º y 520 del Decreto 2685 de 1999; artículo 29, inciso 3º de la C.N.

Explica, que los actos demandados además de la corrección de la declaración de importación que implica gravar con arancel variable y diferente al que corresponde a los productos importados, están viciados de nulidad al imponer una sanción por corrección con un porcentaje del 30% del mayor valor de la liquidación de corrección, frente a la declaración de importación presentada por Propal. En el hipotético caso de que hubiere lugar a la corrección, la sanción imponible sería del 10% del mayor valor del gravamen y no del 30%, según señala el artículo 482, numeral 2.3 del E.A.

Lo anterior, no sólo por ser la norma vigente, sino por el principio constitucional de favorabilidad que rige el régimen sancionatorio, contemplado en el artículo 520 del E.A.

1.4.5. Alude a que los actos acusados violaron el artículo 2º del Decreto 2685 de 1999, sobre el principio de justicia en el régimen aduanero, y el artículo 2º de la C.N., artículo 683 del Estatuto Tributario, también sobre el espíritu de justicia, el artículo 83 de la C.N., referente a la buena fe y el artículo 5º del Decreto 1122 sobre el mismo principio.

1.4.6. El artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, también es aplicable al caso porque los actos administrativos están viciados de falta motivación, error de hecho al fundar una decisión en un hecho inexacto por el alcance y valor que se le asignó a la prueba infrarrojo, que no es idónea.

1.4.7. El artículo 3º del Decreto 1800 de 1994 es vulnerado porque los actos administrativos demandados se profirieron con falta de competencia por vencimiento del término establecido por esta norma para resolver de fondo la actuación.

En efecto, la norma señala que dentro de los tres (3) meses siguientes a la fecha del vencimiento para dar respuesta al requerimiento especial aduanero prorrogable por una vez y hasta por el mismo término, la administración, deberá, si encuentra mérito, practicar la respectiva liquidación oficial de corrección o de revisión de valor, según el caso.

Sostiene que legalmente no son prorrogables los términos vencidos, ni siquiera cuando la ley expresamente faculta la prórroga de estos, pues esta puede decretarse y notificarse mientras estén vigentes y no vencidos.

Propal dio respuesta al requerimiento, dentro del término de un mes contado a partir de la fecha de notificación del requerimiento, según dispone el artículo 2º del Decreto 1800 de 1994.

Según esto, la administración debía notificar la liquidación de corrección a más tardar el 4 de febrero de 2000, pero la DIAN introdujo al correo la liquidación de corrección 181 de junio 7 de 2000 el día junio 8 de 2000, presumiéndose notificado el acto al día siguiente.

La administración, antes del vencimiento del término inicial de 3 meses, no le notificó a Propal acto administrativo alguno respecto del término para resolver de fondo. Por esta razón, la liquidación de corrección fue extemporánea y por tanto, proferida sin competencia para ello.

1.5. La DIAN, mediante apoderado, solicitó desestimar las pretensiones de la demanda, con base en los siguientes argumentos:

1.5.1. La clasificación de la mercancía debe efectuarse por la subpartida 35.05.10.00.00 en la que se encuentran específicamente contemplados los almidones modificados utilizables como aprestos de conformidad con la primera regla general interpretativa del arancel de aduanas.

La nomenclatura arancelaria contempla unos aprestos en la partida 38.09, por la cual se deben clasificar aquellos aprestos que no estén expresados ni comprendidos en otra parte del texto arancelario. Se debe tener en cuenta que el carácter de esta partida es residual.

Por su parte, el jefe del laboratorio de aduanas, concluye que los productos denominados Penford GUM 270 y Ethylex 2040 son almidones de maíz modificados y el Astro X 101 es almidón de papa modificado.

La posición de la entidad clasifica este producto por aplicación de la regla 1. Implica que el texto de las partidas y las notas de sección o de capítulo tienen prioridad sobre cualquier otra consideración para determinar la clasificación de una mercancía, debiendo recurrirse a las reglas 2, 3, 4 y 5, sólo si son contrarias a los textos de dichas partidas y notas.

Para tener claro el procedimiento, es necesario hacer inicialmente la clasificación a nivel de partida y luego escoger la subpartida. Aplicando la regla 1 se deben tener en cuenta las notas de la sección VI, las notas de los capítulos 35 y 38 y los textos de las partidas 35.05 y 38.09.

El capítulo 35 en su nota 2 se refiere a la dextrina de la partida 35.05, la cual no viene al caso y las notas del capítulo 38 no se refieren en particular a la partida 38.09, tampoco las notas de la sección VI tratan el tema.

Transcribe lo que señalan textualmente las partidas 35.05 y 38.09 para preguntar luego si un producto grado industrial que contiene 98 - 99% de almidón modificado y un 1 o 2% de otras materias entre las cuales se encuentran residuos propios del proceso de obtención del almidón y de la modificación del mismo más un gelificante, es un almidón modificado o es un apresto no expresado ni comprendido en otra parte.

Es necesario, entonces, definir qué es un almidón modificado y qué es un apresto no comprendido ni expresado en otra parte del arancel. El almidón es un carbohidrato sintetizado a partir de maíz, yuca, papa y otras plantas, por la polimerización de unidades de dextrosa. El polímero existe en dos formas, una estructura lineal de 500 unidades, llamada “amilosa” 27% y una estructura ramificada de varios miles de unidades llamada “amilopectina” 73%. Esta definición se extracta de documentos aportados por la demandante.

La definición de almidón modificado se sustrae de las notas explicativas de la partida 35.05 en donde dice que la dextrina y demás almidones y féculas modificados, son productos procedentes de la transformación de almidones o de las féculas por la acción del calor, de productos químicos (ácidos, álcalis, etc.) o diastasas, así como el almidón o fécula modificados, por ejemplo, oxidación, eterificación y esterificación.

En relación con la definición de “apresto”, se tiene que estos son productos de diferente naturaleza química que se utilizan como encolantes. De ahí que este producto no tenga una composición químicamente definida, pueden ser de distinta naturaleza y lo único que lo hace llamarse apresto en la industria papelera es su uso como encolante.

En general, los productos de uso industrial no son 100% puros y pueden tener residuos propios del proceso de fabricación o incluso sustancias añadidas que mejoran sus cualidades. Tampoco en las notas de sección y de capítulo y en el texto de la partida 35.05 hay exigencia con respecto a la pureza de los productos allí clasificados, por lo tanto, estos pueden tener pequeñas cantidades de impurezas y productos añadidos.

La partida 38.09 cuando dice “aprestos y productos de acabado ... y demás productos y preparaciones (por ejemplo: aprestos y mordientes) del tipo de los utilizados en la industria textil, del papel, del cuero o industrias similares, no expresados ni comprendidos en otra parte”, está aclarando que no todos los aprestos y preparaciones del tipo de los utilizados en la industria del papel se deben clasificar en esa partida, sino únicamente los que no pueden ubicarse en otra partida del arancel.

En cuanto a los aprestos a base de almidón de la partida 38.09, estos son productos de tal complejidad en su composición que no pueden considerarse almidones modificados de la 35.05, caso que no es el presente ya que tanto en el empaque como en los diferentes documentos aportados dice que el producto es almidón modificado, grado industrial con una pureza del 98 - 99%, que sí se enmarca plenamente dentro de la partida 35.05.

Por lo anterior, el producto de nombre Stalok 400 cuya composición química es 98 a 99% de almidón modificado y el 1 a 2% restantes otros componentes tales como residuos y gelificante, que si bien puede este último mejorar un poco el producto, no le añade propiedades nuevas a las que ya posee el almidón modificado, se clasifica por la partida 35.05 del arancel, en aplicación de la regla 1 y en la subpartida 35.05.10.00.00 por aplicación de la regla general de interpretación 6.

1.5.2. Propal está en la obligación de declarar las mercancías y clasificarlas por la partida arancelaria correspondiente, atendiendo las normas generales de interpretación, nomenclatura y demás disposiciones del Decreto 2317 de 1995 o arancel de aduanas.

La inobservancia de tal disposición le acarrea a Propal S.A., la sanción establecida en el artículo 11 del Decreto 1800 de 1994 equivalente al 30% del mayor valor de los tributos aduaneros, en caso que no corrija antes de proferirse la liquidación oficial de corrección.

II. Fundamentos de la sentencia recurrida

El a quo declaró la nulidad de los actos acusados con fundamento en los siguientes argumentos:

Señala que una vez estudiados los elementos de juicio y apreciadas en conjunto las pruebas que obran en el expediente, es un hecho cierto que la clasificación arancelaria 38.09 utilizada por la sociedad actora para sus productos de importación Ethylex 2040 aprestos preparados a base de almidón de maíz; de acuerdo con el Decreto 2317 de 1995, se refiere a los aprestos y productos de acabado utilizados en la industria del papel.

En especial, la clasificación arancelaria 38.09.92.00 hace alusión a los productos utilizados en la industria del papel o industrias similares, y al efecto transcribe la respectiva subpartida.

Se tiene, entonces, que es aplicable la clasificación arancelaria 38.09.92.00 y no la aducida por la DIAN, es decir, la 35.05, ya que esta se refiere a productos tales como la dextrina y demás almidones y féculas modificados, colas a base de almidón, fécula dextrina o demás almidones o féculas modificados, productos éstos que no se utilizan en la industria papelera de encolar papel.

Por lo señalado, prosperan las pretensiones de la demanda.

III. Fundamentos del recurso

El apoderado de la DIAN apeló la decisión de primera instancia para que ésta sea revocada, invocando, en esencia, los siguientes argumentos:

3.1. Sostiene que quedó demostrada la existencia de una errónea clasificación arancelaria de parte de la demandante, amparada en el presupuesto que estos productos no se utilizan en la industria de papel en la fase de encolar.

La utilización del producto no era materia de discusión dentro del proceso, por lo tanto se están desconociendo normas nacionales e internacionales esbozadas en el Decreto 2317 de 1995 y demás normas concordantes. Nada tiene que ver la utilización de un producto en la clasificación arancelaria del mismo.

Señala que el tribunal desconoció la autoridad que tiene la DIAN en materia arancelaria y de fiscalización aduanera y que en el presente proceso contó con el apoyo de la Organización Mundial de Aduanas, avalando y confirmando que la clasificación arancelaria realizada por la DIAN del producto importado por Propal, teniendo en cuenta los siguientes puntos:

• Dentro del proceso la DIAN ha sido clara que el proceso NO trata de composición química y que todos los dictámenes del demandante han sido aceptados (SIC).

• Las normas de clasificación arancelaria aplicadas por la DIAN son las mismas aplicadas por la Organización Mundial de Aduanas.

• Propal no puede clasificar un producto por una partida residual, teniendo una partida específica, desconociendo las normas de clasificación arancelaria.

• La DIAN desde el inicio del proceso ha aplicado en forma correcta las normas de clasificación arancelaria, situación que ha sido confirmada por el concepto emitido por la OMA.

• Dentro de la toma de la decisión del tribunal se transcribe la partida arancelaria 38.09.92.00 y menciona tangencialmente la posición arancelaria 35.05 sin realizar ningún tipo de transcripción ya que esta describe la posición arancelaria exacta del producto declarado por Propal y todos los análisis químicos aportados por el demandante.

3.2. En el texto de la sentencia no se realiza una exposición clara, detallada y expresa con apoyo en las normas universales de clasificación arancelara y sólo se limita a repetir conceptos químicos, sin ningún tipo de argumentación arancelaria desvirtuando la clasificación por el uso del producto en la industria papelera.

Señala que la figura del ingreso de bienes por posición arancelaria distinta a la que corresponde puede usarse como fraude a la ley para evitar la debida tributación, generando el incumplimiento de las disposiciones aplicables a las importaciones.

Indica que no se puede separar en dos partes la legislación aduanera nacional en cuanto a la clasificación arancelaria plasmada en el Decreto 2317 de 1995 y los principios contemplados en la Decisión 381 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, que dispone que la nomenclatura nandina se utilizará como base de la nomenclatura de comercio exterior. Así, el tribunal desconoció el conjunto de reglas interpretativas, notas legales, notas complementarias, textos de partida y de subpartida y códigos de ocho dígitos. El conjunto de esta norma es la que da certeza de que la actuación adelantada por la DIAN fue la correcta.

Afirma que el demandante pretende desvirtuar la clasificación arancelaria mediante conceptos químicos de particulares sin ningún tipo de obligatoriedad para las autoridades, frente a lo cual señala que desconoce los conceptos emitidos por los diferentes testigos vinculados al proceso por carecer de fundamentos de legislación internacional para una correcta clasificación.

Reitera que de acuerdo con el concepto de la OMA quedó establecido que la DIAN dio una correcta aplicación de las normas de clasificación arancelaria y ello, según, el apelante, se confirma con el concepto que a continuación transcribe:

“Dentro del proceso administrativo se respetó los derechos procesales del particular, toda vez que el proceso se adelantó garantizando el derecho de defensa y los actos administrativos se profirieron con base en hechos demostrados y con fundamento en las normas que lo regulan.

En consecuencia, los actos administrativos impugnados por la demandante, fueron proferidos por los funcionarios competentes con sujeción a los procedimientos y normas que los regulan y con plena garantía del debido proceso y del derecho de Defensa” (sic).

IV. Alegato del Ministerio Público

La agencia del Ministerio Público en la oportunidad procesal correspondiente guardó silencio.

V. Consideraciones de la Sala

1. Según la potestad que tiene el ad quem para resolver la alzada, de conformidad con el artículo 357 del Código de Procedimiento Civil(2), la Sala se limitará a conocer solamente de los puntos o cuestiones a los cuales se contrae el recurso de apelación, pues los mismos, en el caso del apelante único, definen el marco de la decisión que ha de adoptarse en esta instancia.

2. El escrito de apelación controvierte la sentencia del a quo, recalcando que la posición arancelaria en la cual deben clasificarse los productos en cuestión es la propuesta por la DIAN; y arguye que es esta entidad la que ostenta autoridad para conceptuar en el país sobre la clasificación en el arancel de aduanas de las mercancías objeto de importación y/o exportación. En tal sentido, advierte que los dictámenes científicos aportados por la actora no son vinculantes para aquella y que no cuentan, además, con los soportes legales pertinentes para ser acreditados en el proceso.

3. Pues bien, el asunto bajo examen, consistente en dilucidar si la clasificación arancelaria correspondiente a los aprestos para uso en la industria del papel debe clasificarse en la partida 35.05, propuesta por la administración, o en la 38.09, utilizada por la actora, ha sido objeto de múltiples pronunciamientos en esta sección a propósito del enjuiciamiento de otros actos administrativos expedidos por la DIAN a Propal, en los que al igual que en el presente caso, refuta la clasificación del mismo producto.

Así, la declaración de importación 09013010542957 de 1º de marzo de 1999(3) que generó la liquidación oficial de revisión demandada y el acto por el cual ésta se confirmó, alude en su descripción a “aprestos y productos de acabado del tipo de los utilizados en la industria del papel, nombre técnico o genérico almidón de maíz hidroxietilado Ethilex 2040 GUM, aspecto físico en polvo; uso: para ser utilizado en el acabado del proceso de fabricación de papel”.

La DIAN, por su parte, en la Resolución 181 de junio 7 de 2000(4) señala que de acuerdo con los espectros infrarrojos números 53/99 y 52/99, las muestras tomadas corresponden respectivamente, a un almidón catiónico de papa (almidón modificado de papa) de nombre comercial Astro X101 y a un almidón modificado de maíz, de nombre comercial Ethilex 2040.

Así mismo, alude a los productos importados por Propal S.A., identificados como Penford GUM 270 y STA LOK 400 para concluir que la clasificación arancelaria que corresponde a la mercancía es la 35.05.10.00.00, donde se encuentran específicamente contemplados los almidones modificados utilizables como aprestos, de conformidad con la primera regla interpretativa del arancel de aduanas.

Frente a lo anterior, y al igual que en casos anteriores en que se debatió el mismo asunto, la parte actora aportó, entre otros, sendos dictámenes técnico científicos rendidos por el experto en aprestos Mario Augusto Seixas, químico de la Universidad de Sao Pablo, Brasil(5) e informes provenientes del proveedor, sobre el uso y características de los productos importados(6), que llevan a concluir que se trata de mercancía propia del proceso de producción de papel y cuya exportación desde el país de origen(7), se realizó también con la clasificación 38.09.92.00.00, correspondiente a la declarada por la actora. Igualmente, resulta constatable de las pruebas científicas allegadas al expediente, que los aprestos preparados con base en almidón mezclado con elementos adicionales como gelificantes y antiespumantes, proporcionan al producto unas características especiales que lo convierten en un encolante destinado a la preparación de papel.

Así las cosas, al encontrar coincidencia entre la materia objeto de litis en el presente caso, y los pronunciamientos de esta sección proferidos con ocasión de los expedientes 2000-03371-01de fecha junio 30 de 2010, M.P. Marco Antonio Velilla Moreno, y 2001-05764-01 de 16 de junio de 2011, M.P. María Elizabeth García, en los que el actor es también la empresa Productora de Papeles Propal S.A., se impone prohijar en esta oportunidad lo allí expuesto, en el sentido que la clasificación arancelaria de los productos en cuestión corresponde a la 38.09 declarada por la actora y no a la 35.05 propuesta por la administración.

De este modo, para el caso de los productos consistentes en Astro X 101 y Ethilex 2040, la sentencia primeramente referenciada con ponencia de quien presenta el actual proyecto, señaló en lo pertinente:

“... la DIAN consideró que los productos importados por la actora denominados como Astro X 101 y Ethilex 2040 se clasificaron en la subpartida 3809920000, debiendo haberlo sido en la subpartida 350510000, por tratarse de almidones de papa y de maíz modificado, por lo cual su clasificación correcta debe hacerse en la primera partida citada y no en la segunda que es residual (...) Es preciso señalar que en este caso lo que constituye motivo de controversia no es la composición química de los productos Astro X 101 y Ethilex 204, sino cual es, entre las partidas arancelarias 3809920000 y 3505100000 la que debe aplicarse a los mismos, de acuerdo con la interpretación de los textos de las partidas y subpartidas, así como de las reglas y notas de sección y de capítulos del sistema armonizado de la Organización Mundial de Aduanas, incluyendo las notas explicativas.

(...).

El Decreto 2317 de 1995 “Por el cual se adopta el arancel de aduanas”, consagra las reglas generales para la interpretación de la nomenclatura común andina” (...) Las normas ... muestran que existe una partida especial, la 38.09 para “aprestos y productos de acabado, aceleradores de tintura o de fijación de materias colorantes y demás productos y preparaciones (por ejemplo: aprestos y mordientes), del tipo de los utilizados en la industria textil, del papel, ... no expresados ni comprendidos en otra parte”. Adicionalmente, dicen las notas explicativas que se reconocen como pertenecientes a esta partida por la composición y la presentación que le confieren una utilización específica en las industrias citadas en el texto de la partida, que, como se vio, incluye la industria del papel; y se excluyen la dextrina y otros almidones y féculas modificados y las colas a base de almidón o de fécula, de dextrina o de otros almidones o féculas modificados por cuanto pertenecen a la partida 35.05. La partida 35.05 comprende la dextrina y demás almidones y féculas modificados (por ejemplo: almidones y féculas pregelatinizados o esterificados); colas a base de almidón, fécula, dextrina o demás almidones o féculas modificados” y excluye expresamente “Los aprestos preparados a base de almidón o de dextrina, para la industria textil, la industria del papel o industrias similares (p. 38.09)” De conformidad con lo anterior, tal como lo señaló la Sala en sentencia del 20 de septiembre de 2007 debió aplicarse la regla 3 de interpretación de la nomenclatura arancelaria, dando prioridad a la partida con descripción más específica sobre las partidas de alcance más genérico, lo que para el presente caso significa que la partida aplicable sería la 38.09 y no la 35.05. Además, de ser ambas partidas específicas se preferirá la última partida por orden de numeración entre las susceptibles de tenerse razonablemente en cuenta” (subrayado y negrilla fuera de texto).

En lo que respecta a los productos denominados como STA LOK 400 y Penford GUM 270, la sentencia de 16 de junio de 2011 arriba referenciada, indicó lo que a continuación se expone, aclarando no obstante, que ésta incluye también los productos señalados en el fallo antes anotado:

“Corresponde en la presente instancia decidir sobre la legalidad de los actos administrativos por medio de los cuales la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, formuló liquidación oficial de corrección a las declaraciones de importación presentadas por Propal S.A., y resolvió los recursos de reconsideración interpuestos por ésta (...) A juicio de la DIAN, la actora en las declaraciones de importación cuestionadas relacionó los productos Astro X 101, Ethilex 2040 STA LOK 400 y Penford GUM 270 en la subpartida 38.09.92.00.00, debiendo ser clasificados en la subpartida 35.05.10.00.00, por tratarse de almidones de papa y de maíz modificados, como apresto, para ser utilizado por la industria del papel, que tiene aranceles variables y en mayor porcentaje al allí liquidado. Se fundamentó la demandada en análisis químicos realizados por el Laboratorio de Aduanas de la Subdirección Técnica Aduanera, espectros infrarrojos 52/99 y 53/99, reportados mediante oficios 9400001L-301 y 9400001L-302 de 4 de junio de 1999. Por lo anterior, la DIAN formuló liquidación oficial de corrección aduanera y ordenó a Propal S.A. pagar el mayor valor de los tributos aduaneros sobre las declaraciones de importación presentadas. La controversia versa sobre la clasificación arancelaria que le corresponde a los bienes importados por la sociedad actora, según el arancel aduanero, pues para esta, es la subpartida 38.09.92.00.00, mientras que para la administración se trata de la subpartida 35.05.10.00.00 (D. 2317/95).

(...).

El arancel de aduanas de Colombia se adoptó mediante Decreto 2317 de 1995 (dic. 26). Esta norma estaba vigente al momento de la importación discutida. De conformidad con el mencionado estatuto, la clasificación arancelaria de los productos importados debe regirse por las “Reglas generales para interpretación de la nomenclatura” que aparecen en el literal A del numeral III del artículo 1º del Decreto 2317 de 1995 (...) De conformidad con la normativa transcrita, la partida 38.09 se refiere, especialmente, a los aprestos del tipo de los utilizados en la industria del papel, no expresados ni comprendidos en otra parte y con uso específicamente determinado por la composición y presentación que tienen. Tal es el caso de los aglutinantes, adyuvantes de encolado y productos de refuerzo en húmedo, los cuales se pueden preparar a base de almidón modificado o sin modificar (capítulo 11 del arancel de aduanas). Ahora bien, la sociedad demandante en las declaraciones de importación cuestionadas por la administración, describe el producto importado como: “Aprestos y productos de acabado, del tipo de los utilizados en la industria del papel. Uso: para ser utilizado en el acabado del proceso de la fabricación de papel” (cdno. 1). Los actos demandados, a su vez, determinan que la clasificación debe hacerse en la subpartida 35.05.10.00.00, de acuerdo con la primera regla general de interpretación. De las pruebas aportadas al proceso, la Sala arriba a la conclusión de que los productos importados deben clasificarse en la partida arancelaria 38.09, subpartida 38.09.92 (del tipo de los utilizados en la industria del papel o industrias similares) (...) pues, como atrás se advirtió, la regla 3 de interpretación de la nomenclatura arancelaria, es clara en determinar que si existen dos o más posiciones aplicables a un mismo bien, como podría ocurrir en este caso en que las propiedades químicas de los productos permiten encajarlos en la partida 35.05 o 38.09, debe darse prioridad a la más específica, que en este caso es la 38.09, ya que de acuerdo con el dicho de los expertos, los aditivos contenidos en los productos los hacen distintos de los almidones modificados de los que provienen. Ahora bien, los análisis químicos del laboratorio de aduanas, fundamento de los actos demandados, señalaron que los productos denominados Penford GUM 270 y Ethylex 2040, son almidones de maíz modificado y el producto Astrox 101, es almidón de papa modificado. Sin embargo, como ya se vio en los conceptos científicos analizados, son precisamente los gelificantes y antiespumantes que se mezclan al producto modificado, los que lo hacen apto para ser aplicado como apresto en la fabricación del papel. En otras palabras, la mezcla convierte al producto en un apresto de uso específico y exclusivo en la industria papelera (...) De otra parte, la Sala, en la sentencia de 20 de septiembre de 2007 (...) además de referirse al alcance que se le dio a los dictámenes periciales, para respaldar el dicho del actor, también adujo el orden de numeración de la partida arancelaria, establecido en las reglas de interpretación del arancel de aduanas. Frente a este aspecto precisó la Sala: “Ahora, aceptando, en gracia de discusión, que en este caso las dos partidas arancelarias son específicas, de acuerdo con las reglas antes reseñadas, cuando las reglas 3 a) y 3 b) no permitan efectuar la clasificación, la mercancía se clasificará en la última partida por orden de numeración entre las susceptibles de tenerse razonablemente en cuenta, de donde resulta que la partida 38.09, referida a aprestos y productos de acabado utilizados en la industria del papel, es de posterior numeración a la 35.05” (subrayado y negrilla fuera de texto).

Nótese, entonces, que resulta indiscutible lo equívoco del planteamiento de la DIAN al pretender que productos destinados a la fabricación industrial de papel con subpartida arancelaria específica, como son los aprestos importados por la actora, sean clasificados en una subpartida que los excluye expresamente.

Ahora, es también evidente el desacierto por parte de la DIAN, en el uso de las reglas interpretativas del arancel de aduanas previstas en el Decreto 2317 de 1995, vigente para la época, particularmente la número 3, al desconocer el criterio de especialidad frente a mercancías potencialmente clasificables en más de una posición; y en caso tal de resultar dos subpartidas arancelarias específicas para la respectiva mercadería, acudir a la de última numeración.

Al respecto, no sobra reiterar que a los pronunciamientos jurisprudenciales anteriormente citados y prohijados, se suman otros tantos de esta sección en que se arriba a las mismas conclusiones allí anotadas(8). Vale la pena citar lo señalado en sentencia de 14 de julio de 2011, Exp. 2002-00233-01, M.P. María Claudia Rojas Lasso:

De lo anterior se tiene que la subpartida 35.05.10.00.00 corresponde a “Dextrina y demás almidones y féculas modificados”, y pertenece a la partida 35.05, que comprende “Dextrina y demás almidones y féculas modificados (por ejemplo: almidones y féculas pregelatinizados o esterificados); colas a base de almidón, fécula, dextrina o demás almidones o féculas modificados” (...) A su vez, la subpartida 38.09.92.00.00 es la “De los tipos utilizados en la industria del papel o industrias similares” y pertenece a la partida 38.09, que comprende “Aprestos y productos de acabado, aceleradores de tintura o de fijación de materias colorantes y demás productos y preparaciones (por ejemplo: aprestos y mordientes), de los tipos utilizados en la industria textil, del papel, del cuero o industrias similares, no expresados ni comprendidos en otra parte.” En su nota explicativa se advierte que dicha “partida comprende una amplia gama de productos y preparaciones del tipo de los utilizados en general durante las operaciones de fabricación o de acabado de los hilados textiles, tejidos, fieltro, papel, cartón, cuero o materias análogas, no expresados ni comprendidos en otras partidas de la nomenclatura”. Para la Sala, la DIAN no le dio el alcance correcto a la regla 3 de interpretación de la nomenclatura arancelaria, pues de su texto se infiere con claridad que si existen dos o más posiciones aplicables a un mismo bien, como podría ocurrir en este caso en que las propiedades químicas de los productos permiten encajarlos en principio, en la partida 35.05 o en la 38.09, debe darse prioridad a la más específica, que en el evento sub examine es la 38.09, ya que de acuerdo con las pruebas allegadas al proceso, los aditivos contenidos en los productos los hacen distintos de los almidones modificados de los que provienen. Por consiguiente, tal como lo concluyó la Sala en sentencia donde se dirimió un caso similar, existiendo una subpartida específica para los aprestos del tipo de los utilizados en la industria del papel “Del tipo de utilización en la industria del papel o industria similares” como es la 38.09.10.92, y no estando comprendidos en otra parte, puesto que incluso están excluidos expresamente de la partida 35.05, y siendo la mercancía objeto de la litis un apresto preparado a base almidón de maíz modificado, para ser utilizado en la industria del papel, fuerza concluir que dicha mercancía debe clasificarse en la mencionada subpartida 38.09.10.00, tal como lo hizo la actora” (subrayado y negrilla fuera de texto).

Por otro lado, el planteamiento del recurrente, alusivo a que las pruebas científicas aportadas por la actora no son de recibo para la DIAN, al no resultar vinculantes y ser esta la única autoridad en el país para conceptuar en materia de clasificación arancelaria, se responde en los términos de la sentencia de esta sección con Radicado 2001-05764-01, anteriormente referenciada, en la que se acotó:

“Es preciso agregar que el hecho de que la DIAN sea la única autoridad competente para verificar la legalidad de la importación de las mercancías, y que dentro de las funciones de la división de arancel, esté la de interpretar normas, absolver consultas, elaborar estudios, conceptuar, efectuar recomendaciones y proyectar actos administrativos en relación con la clasificación arancelaria, no la facultaba para tener sus propios conceptos sobre la clasificación, en contradicción con las pruebas científicas. Así se dispuso también en la sentencia de 30 de agosto de 2007, Expediente 2000-03338” (subrayado fuera de texto).

Finalmente, es de anotar que el concepto de la Organización Mundial de Aduanas OMA que pretende traer a colación la DIAN, para sustentar su posición en la alzada, no es de recibo en esta instancia por cuanto el mismo no fue aportado como prueba con la contestación de la demanda y ni siquiera fue adjuntado su texto al el escrito de apelación. Además, es pertinente recordar que los conceptos de la OMA no revisten carácter vinculante, dado que dentro de las funciones del comité del sistema armonizado se encuentra la de formular recomendaciones o consejos en materia de clasificación arancelaria, sin que en modo alguno tengan la vocación de resultar imperativos(9); a lo que se agrega que el elemento prioritario a efectos de decidir el asunto litigioso en lo que respecta a la posición arancelaria de mercaderías, es la prueba técnica recaudada, como en efecto fue valorada en el sub lite.

En este orden de ideas, se impone confirmar la sentencia de primera instancia dado lo acertado de su decisión consistente en declarar la nulidad de los actos acusados, como en efecto se dispondrá en la parte resolutiva de la presente providencia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia recurrida en apelación.

Ejecutoriada esta providencia, devuélvase el expediente al tribunal de origen.

Notifíquese y cúmplase.

Se deja constancia de que la anterior sentencia fue leída, discutida y aprobada por la Sala en la sesión de la fecha.

Magistrados: María Elizabeth García González—María Claudia Rojas L.—Guillermo Vargas Ayala—Marco Antonio Velilla Moreno.

(1) Folios 195 a 238 del cuaderno 1 del expediente.

(2) Artículo 328 del actual Código General del Proceso.

(3) Folio 43 del cuaderno 1 del expediente.

(4) Folios 143 a 178 del cuaderno 1 del expediente.

(5) Folios 56 a 70 del cuaderno 2 del expediente.

(6) Folios 71 a 87 del cuaderno 2 del expediente.

(7) Léase la certificación del folio 86, donde se indica que la compañía Penford Products Company, manufactura y exporta productos de carbohidrato para la fabricación de papel. Señala, igualmente, que los mismos son con base en maíz para el encolado superficial en la industria de papel y un producto con base en papa para el encolado interno en la industria del papel; y, la subpartida arancelaria para su exportación es la 38.09.92.00.00.

(8) Léanse las sentencias de las secciones Primera y Cuarta, del 24 de julio de 2008, Radicado 2001-3081. M.P. Rafael E. Ostau de Lafont Pianeta; del 30 de junio de 2011, Radicado 2000-3371, M.P. Marco Antonio Velilla Moreno; del 30 de agosto de 2007, Radicado 2000-03332 (15714), M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; y del 26 de septiembre de 2007, Radicado 2000-03082 (15666), M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

(9) Léanse los artículos 6º y 7º de la Ley 646 de 2001 por la cual se aprueban el Convenio Internacional del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías, dado en Bruselas el catorce (14) de junio de mil novecientos ochenta y tres (1983) y el Protocolo de Enmienda al Convenio Internacional del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías, dado en Bruselas el veinticuatro (24) de junio de mil novecientos ochenta y seis (1986).