Sentencia 2001-02932 de agosto 12 de 2014

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 680012331000200102932-01

Número interno: 19125

Consejero Ponente:

Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Demandante: Clínica Santa Teresa Ltda.

Demandado: municipio de Bucaramanga

Impuesto de industria y comercio - año 1999

Fallo

Bogotá, D.C., doce de agosto de dos mil catorce.

Extractos: «3. Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación interpuesto por el municipio de Bucaramanga, la Sala decidirá si se ajustó a derecho la liquidación oficial de corrección 118 del 21 de febrero de 2001, que modificó la declaración privada del impuesto de industria y comercio presentada por la Clínica Santa Teresa Ltda. por el año gravable 1999.

Concretamente, se decidirá si la Clínica Santa Teresa es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio por la prestación de servicios de salud en el año gravable 1999.

3.1. Hechos relevantes para decidir.

Para resolver se parte de los siguientes hechos probados, no discutidos:

1. La Clínica Santa Teresa es una institución prestadora de salud, organizada como sociedad de responsabilidad limitada, domiciliada en la ciudad de Bucaramanga, cuyo objeto es: “La prestación de servicios médicos y quirúrgicos, en forma debidamente organizada”(6).

2. El 17 de febrero de 2000, la clínica demandante presentó la declaración del impuesto de industria y comercio por el año gravable 1999, en la que liquidó un impuesto a cargo de $ 75.197.876(7).

3. El 1º de junio de 2000, la sociedad demandante presentó solicitud de corrección de la declaración del impuesto del año gravable 1999, por estimar que solo el 20% de los ingresos totales obtenidos por las entidades de salud conformaban la base gravable para la liquidación del impuesto. A la solicitud anexó un proyecto de liquidación privada, según el cual el impuesto a cargo ascendía a la suma de $ 15’334.919(8).

4. Mediante el cuestionario de visita 681 del 22 de septiembre de 2000 y el Auto Comisorio 681 del 2 de octubre del mismo año, la Secretaría de Hacienda de Bucaramanga ordenó la práctica de una visita contable, para establecer el monto de los ingresos brutos que obtuvo la clínica en los años 1998 y 1999(9).

5. El 7 de noviembre de 2000, la Secretaría de Hacienda de Bucaramanga le comunicó a la demandante la confirmación de la liquidación privada del impuesto de industria y comercio que presentó la Clínica Santa Teresa Ltda. por el año gravable 1998(10).

6. El 7 de noviembre de 2000, la Secretaría de Hacienda de Bucaramanga expidió el Requerimiento Especial 187, en el que propuso modificar la declaración privada de ICA por el año gravable 1999, así(11):

 

Ingresos brutos$ 8.762.920.777
Otros ingresos$ 132.988.261
Menos deducciones$ 219.716.071
Base gravable$ 8.676.192.967
Tarifa aplicable$ 7.0%
Subtotal impto. ind. y com.$ 60.733.351
Impto. industria y comercio$ 60.733.351
Impto. avisos y tableros$ 9.110.004
Impto. bomberos$ 6.073.336
Sanción por inexactitud 200%$ 1.338.936
Total impuesto más sanciones$ 77.255.627

 

7. Mediante el oficio del 12 de diciembre de 2000, el grupo de impuestos de la Secretaría de Hacienda de Bucaramanga informó a la parte actora que la solicitud de corrección de la declaración del impuesto, por el año gravable 1999 era improcedente, por las siguientes razones:

“De manera atenta me permito comunicarle que su solicitud de corrección que disminuye su liquidación privada, presentada por el año gravable 1999, a nombre de la Clínica Santa Teresa Limitada, no es procedente toda vez que el decreto 1804 de 1999 reglamentario del artículo 37 de la Ley 508 de 1999, perteneciente en conjunto a la ley del plan declarado inexequible y por ende no aplicable.

Por lo anteriormente expuesto, la base gravable para las entidades pertenecientes al sistema de seguridad social en salud, llamase (sic) EPS, IPS, Clínica, ARS, etc. Se determina por el monto de los ingresos brutos obtenidos para sí, provenientes de la prestación del servicio, contraprestación por intermediación, conforme lo define la norma.

Es así como la profesional universitaria, mediante la visita contable 681 del 2000, después de revisar los libros de contabilidad mayor y balance y auxiliares por los años gravables 1998 y 1999, le permitieron constatar que la Clínica Santa Teresa Limitada, por el año gravable 1998 declaro (sic) en debida forma los ingresos gravables obtenidos en el desarrollo de su actividad, no obstante por el año gravable 1999 se encontró diferencia a su cargo por no haber declarado la totalidad de los ingresos percibidos en el desarrollo de la actividad.

En razón de lo anterior este despacho, profirió la confirmación 000963 de noviembre 7 del 2000, a la declaración de Industria y Comercio presentada por el año gravable 1998 y por el año gravable 1999 profirió el requerimiento especial 000187 del 2000”(12).

8. El 7 de febrero de 2001, la apoderada judicial de la demandante dio respuesta al requerimiento especial, en los siguientes términos:

1. La Clínica Santa Teresa Limitada, presentó el 17 de febrero de 2000 la declaración del Impuesto de Industria y Comercio por el año gravable 1999, gravando el total de ingresos brutos obtenidos en el ejercicio de la actividad económica.

2. En cumplimiento de lo preceptuado por el artículo 19 del Decreto 1804 de 1999, norma que para la fecha se encontraba vigente, el primero de junio de 2000 la Clínica Santa Teresa Limitada presentó proyecto de corrección de la declaración de industria y comercio, por el año gravable 1999, con el fin de reducir la base gravable al 20% del total de los ingresos.

3. En tal virtud la Secretaría de Hacienda Municipal, ordenó practicar una inspección contable mediante cuestionario de visita 000681 de septiembre 22 de 2000, en la cual se determinó una diferencia de ingresos por menores valores declarados, a juicio de la visitadora constitutiva de inexactitud, la cual conllevó a un mayor impuesto más la respectiva sanción del 200%. Se negó por improcedente la corrección presentada por el contribuyente con base a la inaplicabilidad de la Ley 508 y su Decreto Reglamentario 1804 de 1999, dada la inexequibilidad declarada por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-557 del 16 de mayo de 2000.

En esas circunstancias, la administración municipal debió pronunciarse dentro de los 6 meses siguientes, ante tal omisión se produjo silencio administrativo positivo estatuido por el Código Contencioso Administrativo en su artículo 41 quedando desvirtuado la motivación que sirvió de sustento práctico al requerimiento especial 000187 de noviembre 7 de 2000 y a su aserto sobre omisión de ingresos, solicitando se revoque el citado requerimiento y en consecuencia se confirme la declaración de corrección de la declaración de Industria y Comercio por el año gravable 1999, presentada por la Clínica Santa Teresa Limitada, el 1º de junio de 2000”(13).

2. El 21 de febrero de 2001, la Secretaría de Hacienda de Bucaramanga expidió la liquidación oficial de corrección 118, mediante la que se determinó un impuesto gravable de $ 60.733.351, más una sanción por inexactitud en valor de $ 1.338.936, y una sanción por corrección de la declaración por $ 11.148.678, para un total de $ 88.404.305(14).

3. En el expediente no aparece prueba de que la contribuyente hubiera presentado recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de corrección.

3.2. Del caso concreto.

La demandante sostuvo que no era sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio en el municipio de Bucaramanga, porque presta servicios de salud. Que, en esa medida, le era aplicable la no sujeción prevista en el numeral 4) del artículo 5º del Acuerdo 35 de 1993.

El tribunal le dio la razón a la demandante. Consideró que la Clínica Santa Teresa Ltda. era una entidad perteneciente al sector salud, que prestaba servicios relacionados con la salud. Que de acuerdo con los artículos 39, numeral 2º, literal d), de la Ley 14 de 1983, y 5º, numeral 4º, del Acuerdo Municipal 35 de 1993, los ingresos que recibió en el año 1999, por la realización de esa actividad, no estaban gravados con el impuesto de industria y comercio.

El municipio de Bucaramanga apeló la sentencia del tribunal. Alegó que la no sujeción prevista en las normas citadas como violadas se aplica, únicamente, para los hospitales y no para las clínicas, pues estas últimas tienen ánimo de lucro. Que, en consecuencia, la demandante debía declarar y pagar el impuesto por la totalidad de los ingresos que recibió.

La Sala considera que la no sujeción al impuesto de industria y comercio, prevista en la Ley 14 de 1983 y en el Acuerdo 35 de 1993, no se circunscribe a la diferencia entre clínica y hospital, pues esa distinción carece de relevancia.

En efecto, según el artículo 32 de la Ley 14 de 1983(15), el impuesto de industria y comercio se genera por el ejercicio de actividades comerciales, industriales o de servicios en el ámbito territorial de un municipio.

Los artículos 2º, 3º y 4º del Acuerdo 39 de 1989, en concordancia con artículos 34 y 35 y 36 de la Ley 14 de 1983, establecen que, para los efectos del impuesto de industria y comercio en el municipio de Bucaramanga, las actividades de servicios comprenden:

“ART. 4º—Actividad de servicio. Definición de actividad de servicio. Es aquella destinada a satisfacer necesidades de la comunidad mediante la realización de una o varias de las siguientes o análogas actividades: expendio de bebidas y comidas; servicio de restaurante, cafés, hoteles, casas de huéspedes, moteles, amoblados, transporte y aparcaderos, formas de intermediación comercial, tales como el corretaje, la comisión por cualquier concepto, los mandatos y la compraventa y administración de inmuebles; servicios de publicidad, interventoría, construcción y urbanización, radio y televisión, clubes sociales, sitios de recreación, salones de belleza, peluquerías, portería, vigilancia, servicios funerarios, talleres de reparaciones eléctricas, mecánicas, automoviliarias y afines, lavado, limpieza y teñido, salas de cine y arrendamiento de películas y de todo tipo de reproducciones que contenga audio y video, negocios de montepíos, y los servicios de consultoría profesional prestados a través de sociedades regulares o de hecho”.

Ahora bien, el literal d) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, prohíbe gravar con el impuesto de industria y comercio, entre otros, a los hospitales adscritos o vinculados al Sistema Nacional de Salud. La citada disposición señala:

“ART. 39.—No obstante lo dispuesto en el artículo anterior continuarán vigentes:

(...).

2. Las prohibiciones que consagra la Ley 26 de 1904; además, subsisten para los departamentos y municipales (sic) las siguientes prohibiciones:

(...).

d) La de gravar con el impuesto de industria y comercio, los establecimientos educativos públicos, las entidades de beneficencia, las culturales y deportivas, los sindicatos, las asociaciones de profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, los partidos políticos y los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud” (resalta la Sala).

(...).

Sin embargo, el artículo 11 de la Ley 50 de 1984 delimitó la prohibición de no gravar con el impuesto de industria y comercio de que trata el literal d) del numeral 2º del artículo 39 la Ley 14 de 1983, y previó que cuando las entidades referidas realicen actividades comerciales e industriales, son pasibles del impuesto de industria y comercio.

El artículo 11 de la Ley 50 de 1984 señala:

“ART. 11.—Cuando las entidades a que se refiere el artículo 39, numeral 2º, literal d) de la Ley 14 de 1983 realicen actividades industriales o comerciales serán sujetos del impuesto de industria y comercio en lo relativo a tales actividades”.

En el municipio de Bucaramanga, los acuerdos 39 de 1989 y 35 de 1993 —que modificó el anterior— regulan el impuesto de industria y comercio, con sujeción a las directrices fijadas por las leyes 14 de 1983 y 50 de 1984(16).

De esta forma, además de estipular que están gravadas las actividades industriales, comerciales y de servicios, la norma municipal (modificada por el Acuerdo 35 del 8 de junio de 1993) establece que algunas actividades no están sujetas al impuesto de industria y comercio, así:

“ART.1º—Hecho generador. El artículo 5º del Acuerdo 39 de 1989, quedará así:

ART. 5º—Actividades no sujetas a los impuestos de industria, comercio y avisos, las siguientes:

(...).

4) La educación pública, las actividades de beneficencia, las actividades culturales y/o deportivas, las actividades desarrolladas por los sindicatos, por las asociaciones de profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, por los partidos políticos y los servicios prestados por los hospitales adscritos o vinculados al Sistema Nacional de Salud.

El alcance de la expresión Sistema Nacional de Salud, al que hacen referencia tanto la Ley 14 de 1983, como el Acuerdo 35 de 1993, debe entenderse, en contexto, con las modificaciones introducidas por la Ley 100 de 1993.

La Ley 100 de 1993, en concordancia con los artículos 48(17), 49(18) y 365(19) de la Constitución Política, organizó el sector salud bajo el nombre de Sistema de Seguridad Social en Salud, orientado bajo el criterio de que la salud es un servicio público esencial a cargo del Estado, que puede ser prestador por particulares, y previendo la aplicación de los principios de universalidad, solidaridad, unidad, integralidad y participación.

De conformidad con el artículo 48 de la Carta Política, la seguridad social es un servicio público obligatorio e irrenunciable. Como servicio, puede ser prestado por entidades públicas o privadas, pero siempre bajo la dirección, coordinación y control del Estado.

Según el artículo 155(20) de la Ley 100 de 1993, forman parte del Sistema de Seguridad Social en Salud, entre otras entidades, las entidades promotoras de salud(21), en calidad de organismos de administración y financiación, y las Instituciones Prestadoras de Salud(22), como prestadoras del servicio público de salud.

En ese orden, de acuerdo con las anteriores normas, cuando el literal d) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983 dispone que no están sujetos al impuesto de industria y comercio “... los servicios prestados por los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud”, debe entenderse que, en la actualidad, se refiere al servicio público de salud cuya prestación debe garantizar el Estado a través de las instituciones que conforman el Sistema de Seguridad Social Integral en salud, esto es, las empresas promotoras de salud y de las instituciones prestadoras de servicios de salud, en ambos casos, de naturaleza pública, privada o mixta(23).

En el caso concreto, y como se dijo anteriormente, la Clínica Santa Teresa Ltda. presentó la declaración del impuesto de industria y comercio por el año gravable 1999, en la que liquidó un impuesto a cargo de $ 75.197.876, pagaderos en cuatro cuotas de $ 18.799.469.

En la mencionada declaración, relacionó como actividad la 30-9331, que, conforme con el artículo 16 del Decreto 39 de 1989, corresponde a la actividad de servicios desarrollada por “Clínicas o establecimientos para la salud”, que en el municipio de Bucaramanga está gravada con una tarifa del 3.5 x mil.

Posteriormente, el 1º de junio de 2000, la actora presentó solicitud de corrección a la referida declaración, al estimar que solo el 20% de los ingresos obtenidos por las entidades prestadoras del servicio de salud conformaban la base gravable del impuesto, solicitud que fue rechazada porque, a juicio del municipio demandado, la clínica debía tributar por la totalidad de los ingresos brutos percibidos por la prestación del servicio de salud.

Como bien se dijo, los ingresos obtenidos por la demandante, que en este caso fueron clasificados en el código 30-9331 y que fueron obtenidos por la prestación de servicios de salud en calidad de institución prestadora de salud no pueden ser objeto del impuesto de industria y comercio.

El municipio demandado no aportó prueba de que la clínica haya realizado otras actividades que fueran objeto de gravamen(24), ni discriminó el origen de los ingresos producto de la prestación de servicios de salud como para justificar que no están afectos a los recursos del sistema de seguridad social en salud.

Por lo tanto, tal como lo consideró la sentencia de primera instancia, la liquidación oficial debe ser anulada, en tanto que los ingresos que obtuvo la clínica en el período discutido, correspondieron a la prestación de servicios de salud, actividad que, como se dijo, no está sujeta al impuesto, conforme con el artículo 1º del Acuerdo 35 de 1993, que modificó el artículo 5º del Acuerdo 39 de 1989, proferidos por el Concejo Municipal de Bucaramanga.

Hechas las anteriores consideraciones, la Sala concluye que la sentencia de primera instancia debe ser confirmada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia apelada.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase».

(6) Folios 16 y 17.

(7) Folios 14 y anverso.

(8) Folios 13 y anverso.

(9) Folios 62 y 63.

(10) Folio 64, c.p.

(11) Folio 11.

(12) Folio 10.

(13) Tomado de la liquidación oficial de revisión. Folios 6 a 9.

(14) Folios 6 a 9.

(15) ART. 32.—El impuesto de industria y comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos.

(16) Acuerdo 39 de 1989. ART. 1º—Hecho generador. Definición del hecho generador. El hecho generador de los impuestos de industria y comercio y avisos está constituido por el ejercicio o realización directa o indirecta de cualquier actividad industrial, comercial o de servicios en jurisdicción del municipio de Bucaramanga ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos.

(17) “ART. 48.—La seguridad social es un servicio público de carácter obligatorio que se prestará bajo la dirección, coordinación y control del Estado, en sujeción a los principios de eficiencia, universalidad y solidaridad, en los términos que establezca la ley.

Se garantiza a todos los habitantes el derecho irrenunciable a la seguridad social.

El Estado, con la participación de los particulares, ampliara progresivamente la cobertura de la seguridad social que comprenderá la prestación de los servicios en la forma que determine la ley.

La seguridad social podrá ser prestada por entidades públicas o privadas, de conformidad con la ley.

No se podrán destinar ni utilizar los recursos de las instituciones de la seguridad social para fines diferentes a ella.

La ley definirá los medios para que los recursos destinados a pensiones mantengan su poder adquisitivo constante”.

(18) “ART. 49.—La atención de la salud y el saneamiento ambiental son servicios públicos a cargo del Estado. Se garantiza a todas las personas el acceso a los servicios de promoción, protección y recuperación de la salud.

Corresponde al Estado organizar, dirigir y reglamentar la prestación de servicios de salud a los habitantes y de saneamiento ambiental conforme a los principios de eficiencia, universalidad y solidaridad. También, establecer las políticas para la prestación de servicios de salud por entidades privadas, y ejercer su vigilancia y control.

Así mismo, establecer las competencias de la Nación, las entidades territoriales y los particulares y determinar los aportes a su cargo en los términos y condiciones señalados en la ley.

Los servicios de salud se organizarán en forma descentralizada, por niveles de atención y con participación de la comunidad.

La ley señalará los términos en los cuales la atención básica para todos los habitantes será gratuita y obligatoria.

Toda persona tiene el deber de procurar el cuidado integral de su salud y la de su comunidad”.

(19) ART. 365.—Los servicios públicos son inherentes a la finalidad social del Estado. Es deber del Estado asegurar su prestación eficiente a todos los habitantes del territorio nacional.

Los servicios públicos estarán sometidos al régimen jurídico que fije la ley, podrán ser prestados por el Estado, directa o indirectamente, por comunidades organizadas, o por particulares. En todo caso, el Estado mantendrá la regulación, el control y la vigilancia de dichos servicios. Si por razones de soberanía o de interés social, el Estado, mediante ley aprobada por la mayoría de los miembros de una y otra cámara, por iniciativa del Gobierno decide reservarse determinadas actividades estratégicas o servicios públicos, deberán indemnizar previa y plenamente a las personas que en virtud de dicha ley, queden privadas del ejercicio de una actividad lícita.

(20) “ART. 155.—Integrantes del sistema general de seguridad social en salud. El Sistema General de Seguridad Social en Salud está integrado por:

1. Organismos de dirección, vigilancia y control:

a) Los ministerios de Salud y Trabajo;

b) El Consejo Nacional de Seguridad Social en Salud <4>;

c) La Superintendencia Nacional en Salud;

2. Los organismos de administración y financiación:

a) Las entidades promotoras de salud;

b) Las direcciones seccionales, distritales y locales de salud;

c) El Fondo de Solidaridad y Garantía.

3. Las instituciones prestadoras de servicios de salud, públicas, mixtas o privadas.

4. Las demás entidades de salud que, al entrar en vigencia la presente ley, estén adscritas a los Ministerios de Salud y Trabajo.

5. Los empleadores, los trabajadores y sus organizaciones y los trabajadores independientes que cotizan al sistema contributivo y los pensionados.

6. Los beneficiarios del Sistema General de Seguridad Social en Salud, en todas sus modalidades.

7. Los comités de participación comunitaria “Copacos” creados por la Ley 10 de 1990 y las organizaciones comunales que participen en los subsidios de salud.

PAR.—El Instituto de Seguros Sociales seguirá cumpliendo con las funciones que le competan de acuerdo con la ley”.

(21) “ART. 177.—Definición. Las entidades promotoras de salud son las entidades responsables de la afiliación, y el registro de los afiliados y del recaudo de sus cotizaciones, por delegación del fondo de solidaridad y garantía. Su función básica será organizar y garantizar, directa o indirectamente, la prestación del plan de salud obligatorio a los afiliados y girar, dentro de los términos previstos en la presente ley, la diferencia entre los ingresos por cotizaciones de sus afiliados y el valor de las correspondientes unidades de pago por capitación al fondo de solidaridad y garantía, de que trata el título III de la presente ley”.

(22) “ART. 185.—Instituciones prestadoras de servicios de salud. Son funciones de las instituciones prestadoras de servicios de salud prestar los servicios en su nivel de atención correspondiente a los afiliados y beneficiarios dentro de los parámetros y principios señalados en la presente ley.

Las instituciones prestadoras de servicios deben tener como principios básicos la calidad y la eficiencia, y tendrán autonomía administrativa, técnica y financiera. Además propenderán por la libre concurrencia en sus acciones, proveyendo información oportuna, suficiente y veraz a los usuarios, y evitando el abuso de posición dominante en el sistema. Están prohibidos todos los acuerdos o convenios entre instituciones prestadoras de servicios de salud, entre asociaciones o sociedades científica, y de profesionales o auxiliares del sector salud, o al interior de cualquiera de los anteriores, que tengan por objeto o efecto impedir, restringir o falsear el juego de la libre competencia dentro del mercado de servicios de salud, o impedir, restringir o interrumpir la prestación de los servicios de salud.

Para que una entidad pueda constituirse como institución prestadora de servicios de salud deberá cumplir con los requisitos contemplados en las normas expedidas por el Ministerio de Salud.

PAR.—Toda institución prestadora de servicios de salud contará con un sistema contable que permita registrar los costos de los servicios ofrecidos. Es condición para la aplicación del régimen único de tarifas de que trata el artículo 241 de la presente ley, adoptar dicho sistema contable. Esta disposición deberá acatarse a más tardar al finalizar el primer año de vigencia de la presente ley. A partir de esta fecha será de obligatorio cumplimiento para contratar servicios con las entidades promotoras de salud o con las entidades territoriales, según el caso, acreditar la existencia de dicho sistema”.

(23) Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Bogotá, D.C., 3 de marzo de 2011. Radicación: 25000 23 27 000 2007 00243 01. Número interno: 17459. Actor: Fundación Cardioinfantil - Instituto de Cardiología demandado: Bogotá Distrito Capital.

(24) Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. Bogotá, D.C., 24 de mayo de dos mil doce 2012. Radicación: 25000-23-27-000-2008-00115-01. Número interno: 17914. Actor: Clínica de la Mujer S.A.