Sentencia 2002-00474 de agosto 1 de 2006

CONSEJO DE ESTADO 

SALA ESPECIAL TRANSITORIA DE DECISIÓN 4ª B

Rad. S-474

Consejero Ponente:

Dr. Jaime Moreno García

Recurso extraordinario de suplica

Actor: Chevron Petroleum Company of Colombia

Bogotá, D.C., primero de agosto de dos mil seis.

Decide la Sala el recurso extraordinario de súplica interpuesto por la sociedad Chevron Petroleum Company of Colombia contra la sentencia proferida por la Sección Cuarta el 20 de marzo de 2002 que confirmó la de primera instancia dictada por el Tribunal Administrativo del Atlántico, que a su vez le denegó las pretensiones de nulidad y restablecimiento del derecho que formuló contra las resoluciones de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, administración de Barranquilla que hicieron lo propio respecto de la solicitud de corrección de las declaraciones de importación identificadas con los números 0607444051348-4 presentada el 7 de junio de 1995 y 0607444050659-5 y 0607444050660-3 presentadas el 17 de marzo ibídem, con pago del IVA.

Antecedentes

Vía gubernativa. En las fechas últimamente indicadas, la sociedad recurrente pagó el impuesto IVA al momento de presentar sus declaraciones de importación, y como posteriormente el Consejo de Estado en sentencia del 4 de agosto siguiente, declaró nulo el artículo 4º del Decreto Reglamentario 1803 de 1994, que le había impedido gozar de la exclusión del referido impuesto, solicitó la corrección de las mencionadas declaraciones de importación, petición que le fue denegada por las resoluciones acusadas, con el argumento de estar frente a situaciones consolidadas.

Ejercida la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, el Tribunal Administrativo del Atlántico denegó las pretensiones, bajo la consideración esencial de que la causación del referido impuesto “era y es una típica situación jurídica configurada y consolidada durante la vigencia del artículo 4º del Decreto Reglamentario 1803 de 1994, que no se afecta por los efectos ex tunc de la sentencia del Consejo de Estado”.

La sentencia recurrida, proferida por la Sección Cuarta, en lo pertinente, transcribió una jurisprudencia de la misma Sala de 5 de septiembre de 1997, Expediente 8431, en la que se concluyó que la “liquidación oficial de corrección” establecida en el artículo 70 del Decreto 1909 de 1992, operaba para casos diferentes al reconocimiento de una exención no declarada oportunamente y que la omisión del contribuyente de no solicitar en las declaraciones de importación respectivas la exención, no podía ser subsanada por la vía de la liquidación oficial de corrección; y que tampoco se trataba de un pago de lo no debido y por ende el injustificado enriquecimiento del Estado, por haber sido el contribuyente quien incurrió en la referida omisión.

Agregó la Sección Cuarta que la administración obró ajustada a derecho al no admitir por vía de liquidación oficial de corrección, se reconociera una exclusión que no fue oportunamente declarada, máxime cuando dentro de las facultades de la administración por esta vía, no se halla la de corregir a solicitud del contribuyente en la declaración de importación; y advirtió, por último, que si la sociedad quería hacer valer los efectos del fallo de nulidad proferido en relación con el artículo 4º del Decreto 1803 de 1994, “ha debido usar el mecanismo jurídico establecido para corregir la declaración de aduanas, y no trasladarle dicha carga al ente gubernativo, que no tenía facultad para tal efecto, lo que indica que su actuación administrativa no puede ser anulada por haber negado por esta razón la solicitud de la sociedad”.

El recurso extraordinario de súplica

De todas las acusaciones de súplica que formuló la recurrente, la Sala solo estudiará la que a su juicio determina la prosperidad del recurso y se relaciona con la violación del artículo 27 letra c) del Decreto 1909 de 1992 (fl. 10), sin que sea necesario el estudio de las demás censuras, porque los efectos de la prosperidad de ese ataque, por la referida transgresión normativa, son los mismos de los que se producirían si salieren avantes otras causales de súplica propuestas.

La norma invocada como transgredida dispuso:

“Declaraciones que no producen efectos. No producirá efecto alguno, la declaración que presente una de las siguientes características:

a) (...).

b) (...).

c) Cuando la declaración de corrección modifique la cantidad de las mercancías, subsane la omisión de la descripción o la modifique amparando mercancías diferentes, o cuando se liquide un menor valor a pagar por concepto de tributos aduaneros” (última negrilla fuera de texto).

Para demostrar la violación de la norma transcrita, la recurrente reprodujo el siguiente aparte de la sentencia recurrida:

“Por último se advierte que si la sociedad quería hacer valer los efectos del fallo de nulidad proferido en relación con el artículo 4º del Decreto 1803 de 1994, ha debido usar el mecanismo jurídico establecido para corregir la declaración de aduanas, y no trasladarle dicha carga al ente gubernativo, que no tenía facultad para el efecto, lo que indica que su actuación administrativa no puede ser anulada por haber negado por esta razón la solicitud de la sociedad”.

Resaltó la recurrente, que la anterior recomendación de la Sección Cuarta, es contraria a lo establecido en la norma arriba transcrita, que expresamente prohíbe presentar declaraciones de corrección para liquidar un menor valor a pagar por concepto de tributos aduaneros, y que por ello no la presentó.

Para resolver se considera

Normas sustanciales. De conformidad con las previsiones del artículo 194 del Código Contencioso Administrativo que estableció el recurso extraordinario de súplica, la causal del mismo solo puede ser viable por la violación de normas sustanciales.

La norma que según la acusación fue infringida por la sentencia recurrida y que la Sala transcribió, no es formal, instrumental o de trámite sino sustancial, porque relaciona las declaraciones de los contribuyentes que no producen efectos, entre las cuales está cuando en la declaración de corrección “se liquide un menor valor a pagar por concepto de tributos aduaneros”.

Al establecer la norma que la declaración de corrección del contribuyente que liquide un menor valor a pagar por concepto de tributos aduaneros, no produce efecto, es evidente la naturaleza sustancial que ella tiene.

Al respecto de cuáles son normas sustanciales en el recurso extraordinario de súplica, la Sala Plena de lo Contencioso Administrativo, tuvo oportunidad de sentar su criterio, así:

“El campo del derecho administrativo es tan amplio, que en primer lugar, en él tienen cabida las normas sustanciales del derecho privado, que como se sabe, son aquellas que crean, modifican o extinguen derechos u obligaciones.

También integrarían esa categoría de normas, por ejemplo, aquellas en que deberían fundarse los actos administrativos, las que gobiernan las otras causales de nulidad de los mismos, las que amparan el derecho a suplicar el restablecimiento o a que se resarza el daño; las que regulan la existencia, nulidad, revisión, incumplimiento y sus consecuencias, de los contratos estatales y las de las causales de nulidad de las elecciones o nombramientos.

Pero, como el artículo 228 de la Constitución Política ordena hacer prevalecer en las actuaciones judiciales el derecho sustancial, ello determina que la clasificación sea más idónea por exclusión, respecto de los preceptos que no sean sustanciales, y así se tiene que son normas sustanciales para los efectos del recurso, las que no establezcan procedimientos, trámites, ritualidades o formalidades” (sent. de jul. 4/2000, actor Ciro Nolberto Guecha Medina, Exp. Rad. S-102).

Estudio del cargo. Advierte la Sala que la sentencia impugnada no entró al estudio de si la recurrente tenía o no derecho a que se le devolviera el impuesto IVA que pagó, como consecuencia de que esta corporación declaró nulo el artículo 4º del Decreto 1803 de 1994, que impidió, en su momento, hacer efectiva la exclusión del gravamen, sino que concluyó que la demandante había equivocado la vía para obtener la devolución al solicitarle a la administración que hiciera una liquidación oficial de corrección, para lo cual ella no tenía facultad, en lugar de haber utilizado el mecanismo jurídico establecido para corregir la declaración de aduanas.

Ahora bien, como lo advirtió la parte recurrente, la recomendación de la Sección Cuarta no tiene asidero jurídico, debido a que la norma que se invocó como infringida no le atribuye efecto alguno a la declaración que liquidare un menor valor a pagar por concepto de tributos aduaneros, y con mayor razón si lo que se pretende no es un menor valor, sino ninguno.

Además, para la Sala es obvio que si la Sección Cuarta hubiera advertido la contradicción que se deja anotada, el análisis para llegar a la decisión habría sido diferente, porque habría tenido que estudiar si las razones que dio el tribunal para denegar las pretensiones de la demanda se ajustaban a derecho, constituyéndose así, aquella consideración de la Sección Cuarta, en el soporte principal de la decisión acusada.

En efecto, la Sala tiene en cuenta que cuando la sentencia impugnada concluyó que la vía de la liquidación oficial de corrección no era la adecuada sino la declaración de corrección, estos dos argumentos, dependientes entre sí, constituyen el fundamento vertebral de la decisión, de tal manera que destruido jurídicamente el segundo (el de la vía de la declaración de corrección) como ya se vio, por improcedente, queda sin piso la sentencia impugnada, que parte de un supuesto contrario.

Pero, lo más grave a juicio de la Sala es que frente al hecho de que un contribuyente haya pagado un impuesto que no se causó, la ley no le haya establecido un medio jurídico propio que le permita que le devuelvan lo pagado, y que sin que la administración lo hubiera alegado, la justicia a la postre le responda que el camino utilizado no era el viable y le indique otro menos viable todavía. Por ello, esta Sala sienta la jurisprudencia en el sentido de que en casos como el de autos, pedirle a la administración que efectúe una liquidación oficial de corrección, sí es un medio idóneo.

Por consiguiente, la Sala invalidará la sentencia recurrida y en su lugar como juez de segunda instancia decidirá el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico el 20 de octubre de 2000.

Sentencia de segunda instancia

Situación fáctica: Se demostró que la sociedad demandante para los efectos de la exclusión tributaria establecida en la letra e) del artículo 428 del estatuto tributario, le solicitó al Incomex el 23 de marzo de 1995, conceptuara si determinados elementos, tenían la calidad de maquinaria pesada no producida en el país, con destino a la industria básica de hidrocarburos, cuya respuesta fue negativa por no constituir una máquina completa (fls. 24-26 y 21-23, cdno. 2 y 3).

La misma sociedad hizo las declaraciones de importación identificadas con los números 0607444051348-4 el 7 de junio de 1995 y 0607444050659-5 y 0607444050660-3 el 17 de marzo ibídem, con pago del IVA, en cuantía de $ 14.169.279, $ 166.167.463 y $ 4.960.286 respectivamente (fls. 16 y 18, cdno. 2 y 3).

Posteriormente, el Consejo de Estado mediante sentencia de 4 de agosto de 1995 declaró nulo el artículo 4º del Decreto 1803 de 1994 y, entonces, la sociedad demandante volvió a solicitar el concepto del Incomex, el cual se expidió el 25 de septiembre de 1995, “a la luz del fallo del Consejo de Estado y dado que los bienes antes descritos son parte esencial del sistema de perforación, esta división conceptúa que los mismos tienen la calidad de partes y piezas para maquinaria pesada destinadas a la industria básica de hidrocarburos” (fls. 29-31 y 26 a 28, cdno. 2 y 3).

De otro lado, al inicio de esta providencia la Sala relató resumidamente lo sucedido en la vía gubernativa y la decisión de primera instancia que adoptó el Tribunal Administrativo del Atlántico.

El fondo del asunto

En primer lugar, cabe recordar que a términos de la letra e) del artículo 428 del Decreto 624 de 1989 o estatuto tributario aplicable al caso, no causa impuesto a las ventas, la importación de maquinaria pesada para industrias básicas, siempre y cuando dicha maquinaria no se produzca en el país, y a renglón seguido relacionó las industrias básicas, entre las cuales está la de hidrocarburos.

La Sala tiene en cuenta que, en principio, cuando la sociedad apelante pagó el impuesto a las ventas se encontraba vigente el artículo 4º del Decreto 1803 de 1994, según el cual la importación de los elementos que excedan el número de los requeridos “para constituir una máquina completa o incompleta con las características de la máquina completa, deberá efectuarse por el régimen general que regula las importaciones y no se considerarán como componentes de la maquinaria pesada” y su importación causará el impuesto sobre las ventas vigente en la fecha de la presentación de la declaración de importación.

No obstante, como se dijo, esta disposición fue declarada nula por el Consejo de Estado, mediante la sentencia del 4 de agosto de 1995, pero en relación con sus efectos sobre los pagos efectuados en marzo y junio del mismo año, tanto la administración de impuestos de Barranquilla como el tribunal de primera instancia estimaron que se trataba de una situación jurídica consolidada en contra de la demandante durante la vigencia del referido artículo 4º del Decreto 1803 de 1994, habiendo agregado la primera, que según la doctrina la nulidad de un acto reglamentario ilegal “no implica el retiro o la revocatoria de las decisiones individuales tomadas con base en el mismo y no impugnadas dentro de los términos señalados en la ley”, y que los efectos de tal nulidad son hacia el futuro (citó jurisprudencia de la Sección Cuarta, no vigente), y el tribunal, que respecto del pago del impuesto no existían recursos ni administrativos ni judiciales para la fecha en que se produjo la declaración de nulidad y que los efectos ex tunc de la sentencia no afectaba la causación, liquidación y pago del impuesto, ocurrida en el momento de la nacionalización del bien importado.

La Sala observa que aunque es cierto que la declaración de nulidad de un acto general no implica por sí misma, la de los actos particulares expedidos bajo su vigencia, esta conclusión no tiene aplicación alguna en el sub judice, porque a partir del pago del impuesto y mientras estuvo vigente el referido artículo 4º, la administración no expidió acto administrativo particular alguno que afectara a la actora respecto del impuesto a las ventas aquí discutido. Luego, el argumento de la administración es abiertamente improcedente.

Además, no es atinada, la consideración de la administración en el sentido de que los efectos de la nulidad de los actos administrativos son ex nunc, “desde ahora”, o hacia el futuro, según una jurisprudencia de la Sección Cuarta de 7 de mayo de 1984, pues esa doctrina fue rectificada posteriormente por ella misma (ver sent. en el Exp. 4614 de ene. 21/94) debido a que son ex tunc, “desde entonces” o retroactivos al momento de expedición del acto, como se ha sostenido reiteradamente por la Sala Plena Contenciosa y las demás secciones del Consejo de Estado, que han sostenido que los efectos de aquella nulidad dejan la situación jurídica como se encontraba antes de la expedición del acto declarado nulo.

Y en lo atinente a la situación jurídica consolidada en contra de la demandante cuando se encontraba vigente la norma anulada, tampoco es jurídica tal postura, pues supone desconocer los efectos retroactivos ya dichos.

Al punto, en el entender de la Sala, la administración y el tribunal de primera instancia están apoyados en la apariencia del mundo real, por el solo hecho de que cuando la demandante pagó su tributo se encontraba vigente el Decreto 1803 de 1994 y por ello plantearon la existencia de la situación jurídica consolidada en contra de la contribuyente; pero resulta que en este caso el mundo jurídico es diferente, pues tal presunta situación consolidada cambió por la opuesta, pero a favor de la sociedad actora, por los efectos retroactivos de la nulidad de ese decreto. Es decir, que cuando se pagó el tributo, jurídicamente aquella normativa no existía.

En lo referente a que la actora no puede pretender a su favor una exclusión tributaria que no fue oportunamente declarada, la Sala advierte que, según lo visto anteriormente, para aquella era imposible que el 17 de marzo y el 7 de junio de 1995 hubiera podido invocarla, si la nulidad del artículo 4º del Decreto 1803 de 1994, solo se declaró posteriormente el 4 de agosto de 1995.

Por consiguiente, la Sala revocará la sentencia apelada y en su lugar accederá a las pretensiones de las demandas acumuladas; se ordenará el restablecimiento del derecho, el cual incluye el reconocimiento de la actualización de los valores respectivos y los intereses, en los términos de los artículos 176 a 178 del Código Contencioso Administrativo.

El valor adeudado hasta la fecha de ejecutoria de la presente providencia será ajustado en los términos del artículo 178 del Código Contencioso Administrativo dando aplicación a la fórmula

S2002Formula
 

en donde el valor presente (R) se determina multiplicando el valor histórico (Rh), que es el valor del IVA pagado, por el guarismo que resulta de dividir el índice final de precios al consumidor, certificado por el DANE (vigente a la fecha de ejecutoria de esta sentencia), por el índice inicial (vigente para la fecha en que se pagó el impuesto).

En mérito de lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

Invalídase la sentencia recurrida, proferida por la Sección Cuarta el 8 de marzo de 2002, y en su lugar se dispone:

Revócase la sentencia proferida por la Sala de Descongestión del Tribunal Administrativo del Atlántico el 20 de octubre de 2000 y, para remplazarla se resuelve:

1. Declárase que son nulas las resoluciones 00065, 00066 y 00067 del 29 de diciembre de 1995 proferidas por el jefe de la división de liquidación de la administración de impuestos y aduanas de Barranquilla y 00052, 00053 y 00054 del 25 de julio de 1996, expedidas por el jefe de la división jurídica de la misma administración.

2. A título de restablecimiento del derecho condénase a la Nación, Unidad Administrativa Especial, Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales a devolver a la sociedad Chevron Petroleum Company of Colombia las siguientes sumas de dinero: $ 14.169.279, $ 166.167.463 y $ 4.960.286 por concepto de IVA no causado.

Las anteriores cantidades deberán ser actualizadas en su valor hasta la fecha de ejecutoria de esta providencia, aplicando la fórmula expuesta anteriormente y devengarán intereses en los términos de los artículos 176 y 177 del Código Contencioso Administrativo.

Cópiese, notifíquese, publíquese, devuélvase al tribunal de origen y cúmplase.

La anterior providencia fue estudiada, por la Sala en sesión de la fecha.

Magistrados: Gabriel Eduardo Mendoza Martelo—Jaime Moreno García—Ruth Stella Correa Palacio—Darío Quiñones Pinilla.

Mercedes Tovar de Herrán, Secretaria General.