Sentencia 2002-01276 de abril 15 de 2010

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad. 25000-23-27-000-2002-01276-02(16571)

Consejero Ponente:

Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Actor: Laboratorios de cosméticos Vogue S.A. (en restructuración)

Demandado: DIAN

Bogotá, D.C., quince de abril de dos mil diez.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la sala

A la Sala le corresponde decidir acerca de la legalidad de la liquidación oficial de revisión 310642001000091 del 2 de abril del año 2001, correspondiente al impuesto de renta del año gravable de 1997; de la Resolución 310662002000008 del 15 de abril del año 2002, que confirmó la liquidación oficial; de la Resolución 310642002000093 del 15 de octubre de 2002 que impuso sanción por devolución improcedente; y de la Resolución 310662003000024 del 3 de septiembre que confirmó la sanción impuesta. Todas proferidas por la DIAN.

En los términos del recurso de apelación que interpuso la DIAN, la Sala analizará los siguientes aspectos:

— La presunción de veracidad de la declaración privada de los contribuyentes.

— La facultad comprobatoria de las autoridades tributarias.

— La actividad demostrativa del contribuyente.

— Valoración de la prueba.

— Análisis del caso concreto.

La presunción de veracidad de la declaración privada de los contribuyentes(8) 

El artículo 746 del estatuto tributario prescribe que “se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas o requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija”.

La presunción es un indicio determinado por la ley(9) que puede ser legal o de derecho, conforme se infiere del artículo 66 del Código Civil(10).

La presunción legal admite la prueba en contrario, la presunción de derecho, no. En esa medida, el interesado en hacer valer la presunción legal no está exento de probar el hecho que el legislador señaló como probado, y, quien se opone a la presunción, a desvirtuar esa conclusión legal(11).

La presunción prevista en el artículo 746 del estatuto tributario es legal y, en esa medida, admite prueba en contrario del hecho que el legislador señaló como probado. En consecuencia, los hechos que el contribuyente refleja en su declaración privada o en la que la corrige, así como los que manifiesta con ocasión de la respuesta a los requerimientos de la administración, gozan de presunción de certeza(12). Sin embargo, el contribuyente no está exento de respaldar con pruebas los hechos que expuso como ciertos en esos documentos, ni la administración tributaria de respaldar, así mismo, con pruebas, que esos hechos no son ciertos o, incluso, veraces o, mejor, irreales(13).

En esa medida, no obstante que el artículo 746 del estatuto tributario supedita la presunción a que no se haya solicitado una comprobación especial o que la ley exija esa comprobación, no basta con la solicitud de la comprobación o con la exigencia de la ley, pues, es necesario que las autoridades tributarias desplieguen su facultad fiscalizadora para respaldar, con pruebas, que los hechos que la ley presumió como ciertos, no lo son.

La facultad fiscalizadora de la administración tributaria, entonces, persigue probar, más allá de la certeza, veracidad o la realidad de los hechos que justifican el denuncio rentístico del contribuyente, el cumplimiento de los presupuestos que la ley dispone para legitimar el tributo declarado(14).

La facultad comprobatoria de las autoridades tributarias

El título VI del estatuto tributario regula el régimen probatorio en materia tributaria y, concretamente, los medios de prueba de los que puede hacer uso la administración para desvirtuar la presunción de que trata el artículo 746 del estatuto tributario, y otras previstas por el mismo estatuto, así como todos los hechos atinentes a la obligación tributaria.

Dentro de esos medios de prueba se encuentran la inspección tributaria, la inspección contable y, como mecanismo de recaudo y conservación de pruebas, la facultad de registro.

El artículo 779 del estatuto tributario califica la inspección tributaria como un medio de prueba, en virtud del cual la administración realiza la constatación directa de los hechos que interesan a un proceso adelantado por esta, para verificar su existencia, características y demás circunstancias de tiempo, modo y lugar. En esa inspección, la administración puede decretar todos los medios de prueba autorizados por la legislación tributaria y otros ordenamientos legales, previa la observancia de las ritualidades que les sean propias.

De esa diligencia se levanta un acta que debe contener todos los hechos, pruebas y fundamentos en que se sustenta. En síntesis, esa acta da fe de lo que verificó la autoridad tributaria. Por eso, la pericia con la que se realice la actividad comprobatoria y el resultado de la misma debe ser lo más idónea posible para procurar el convencimiento de lo que se pretende demostrar.

El artículo 782 del estatuto tributario regula la inspección contable como una diligencia que tiene como fin verificar la exactitud de las declaraciones, para establecer la existencia de hechos gravados o no, y para verificar el cumplimiento de obligaciones formales. De esa diligencia también se levanta un acta que, a diferencia del acta de inspección tributaria, no solo se suscribe por los funcionarios visitadores sino por las partes intervinientes, pero, además, conlleva la presunción de que los datos consignados en el acta fueron fielmente tomados de los libros de contabilidad, salvo que el contribuyente o responsable demuestre su inconformidad.

La actividad probatoria del contribuyente

Habida cuenta de la presunción de veracidad que regula el artículo 746 del estatuto tributario, tal como se precisó, la carga de la prueba del contribuyente opera inmediatamente se solicita la comprobación especial por iniciativa de la autoridad tributaria o por imposición de la ley.

En igualdad de condiciones, el contribuyente puede solicitar la práctica de todos los medios de prueba de que trata el título VI del estatuto tributario.

Uno de esos medios es la prueba contable que, como lo dispone el artículo 772 del estatuto tributario, constituye prueba a favor del contribuyente, siempre que los libros de contabilidad los lleve en debida forma. Y, se llevan en debida forma cuando se cumplen los requisitos previstos en los artículos 773 y 774 del estatuto tributario(15).

Toda vez que la contabilidad revela la esencia o realidad económica de los hechos económicos que ejecuta el contribuyente, la prueba contable se erige como una de las pruebas, por excelencia, en materia tributaria, al punto que la contabilidad prevalece sobre la declaración de renta cuando la declaración difiere de los asientos contables, pero así mismo, prevalecen los comprobantes externos sobre los asientos de contabilidad cuando las cifras registradas en esos asientos contables referentes a costos, deducciones, exenciones especiales y pasivos exceden del valor de los comprobantes y, por lo tanto, esos conceptos se entenderán comprobados hasta concurrencia del valor de los comprobantes (E.T., arts. 775 y 776)(16).

En los procedimientos administrativos, esta prueba puede ser aportada con ocasión de los emplazamientos o requerimientos de la autoridad tributaria, en ejercicio del recurso de reconsideración y, por supuesto, cuando se practica la inspección tributaria o la inspección contable.

Cuando el contribuyente no presenta los libros de contabilidad, previa exigencia de la administración, esa actitud renuente está calificada como indicio en su contra, al tenor del artículo 781 del estatuto tributario, con el agravante que se le impide invocar esa documentación posteriormente como prueba en su favor y se deben desconocer los correspondientes costos, deducciones, descuentos y pasivos, salvo que el contribuyente los acredite plenamente. Sin embargo, la norma prevé que la única causa que justifica la no presentación es la comprobación plena de hechos constitutivos de fuerza mayor o caso fortuito.

Valoración de la prueba

Conforme se precisó anteriormente, la autoridad tributaria también tiene una carga de comprobar la certeza, veracidad y realidad de los hechos que el contribuyente le pone de presente en su denuncio rentístico y en las respuestas a los requerimientos de la administración. De manera que, una vez recaudada la prueba, le asiste el deber de valorarla para fundamentar su decisión, cualquiera que sea.

La actividad de valoración se debe manifestar en los actos administrativos que se expiden dentro de la actuación administrativa de determinación del tributo o de imposición de sanción, porque en esos actos administrativos o en las actas que formen parte de estos (actas de inspección tributaria y contable)(17) se deben plasmar las razones en que se sustenta la decisión y, por supuesto, esas razones se fundamentan, en la mayoría de los casos, en la valoración de la prueba que se recauda y practica de oficio o a petición de parte.

De ahí que al contribuyente le corresponde controvertirla. En esa actividad de defensa, el contribuyente también ejerce una suerte de valoración de la prueba, en la medida que el ejercicio de contradicción de la prueba amerita su análisis para desvirtuar las conclusiones a las que arribó la autoridad tributaria.

En consecuencia, la labor tanto de la administración como del contribuyente no debe ni puede ser pacífica, pues de su actividad dependerá la prosperidad del caso a favor de una de las partes en tanto logre convencer al juez de la causa, con fundamento en las pruebas practicadas.

Cuando las pruebas no logran el convencimiento del juez, el funcionario judicial tiene el deber de decretar las pruebas que soliciten las partes o que, de oficio, considere pertinente practicar para esclarecer los hechos y que, por supuesto, sean conducentes, pertinentes, útiles y lícitas (CPC, art. 37-4).

Análisis del caso concreto

De conformidad con el recurso de apelación que interpuso la DIAN, la inconformidad con el fallo del a quo radica en que no consideró o valoró la inspección tributaria que practicó y la comprobación especial que solicitó a la demandante, pues, derivado de estas circunstancias, dijo, la presunción de veracidad de la declaración de renta se levantó y, por lo tanto, la carga de la prueba se invirtió al demandante.

También manifestó inconformidad con la prueba pericial que decretó el a quo a instancia de la solicitud de la demandante y con los resultados del dictamen pericial, pues puso en tela de juicio la entrega y contenido de la información que sirvió de fundamento a ese dictamen, y la que fue entregada y analizada para efectos de la inspección tributaria.

En los términos del recurso de apelación, le corresponde a la Sala determinar si, en efecto, por una parte, el a quo no valoró el acta de la inspección tributaria y, por otra, si la información que sirvió de fundamento al perito contable que practicó la prueba pericial era diferente a la que tuvo en cuenta la DIAN en la inspección tributaria.

Para efectos de delimitar la litis, se precisan los hechos que se encuentran probados:

— La DIAN inició investigación contra la demandante a raíz de la denuncia anónima que presentó una persona natural por las presuntas ventas que habría realizado Laboratorios cosméticos Vogue a una empresa ubicada en el departamento Archipiélago de San Andrés Islas. Presuntamente, la demandante habría obtenido ingresos por valores representativos como fruto de esas ventas en el año 1996(18).

— Mediante auto 310632000000044 del 14 de abril de 2000(19), la DIAN comisionó a funcionarios de la entidad para que practicaran una inspección tributaria. Así mismo, mediante otros autos(20), ordenó la práctica de cruces de verificación, y ejerció las facultades de registro(21) en las instalaciones de la empresa denunciada.

— En el acta de inspección tributaria(22), concretamente en el acápite denominado “desarrollo de la investigación” la DIAN dejó constancia de lo siguiente:

“La administración tuvo indicios, contra la sociedad Laboratorios de cosméticos Vogue S.A. Nit. 860.029.997, en el sentido de que dicha sociedad omitió ventas a la isla de San Andrés, por valores representativos, denuncia que posteriormente fue enviada a la división de fiscalización tributaria de la administración de los grandes contribuyentes de Santafé de Bogotá.

En ejercicio de las amplias facultades conferidas por los artículos 684, 688 estatuto tributario, 37, 39 literal a), Decreto 1071 de 1999, arts. 31,35, Decreto 1265 de 1999, a la división de fiscalización tributaria de la administración de los grandes contribuyentes de Santafé de Bogotá, y en cumplimiento de los consagrado en la orden administrativa, sobre el programa DT, denuncia de terceros, la citada división por medio del grupo de investigaciones especiales, ordenó abrir investigación a la sociedad Laboratorios de cosméticos Vogue S.A. Nit. 860. 029.997, por el año gravable 1997.

Para efecto de llevar a cabo la investigación, se adelantaron las siguientes actuaciones administrativas:

1. Auto de apertura 00503 del 13 de abril de 2000 (fl. 10).

2. Auto de verificación o cruce 0341 de 13 de abril de 2000 (fl. 67).

3. Auto de verificación o cruce 282 de 19 de mayo de 2000 (fls. 283 y 284).

4. Auto de verificación o cruce 297 de 22 de mayo de 2000 (fl. 297).

5. Auto de verificación o cruce 468 de 6 de junio de 2000 (fl. 394).

6. Auto de inspección tributaria 044 de 14 de abril de 2000 (fl. 66).

7. Acta de registro de 16 de mayo de 2000 (fls. 139).

8. Resolución 118 de 15 de mayo de 2000 (fl. 169).

9. Información suministrada por el contribuyente en desarrollo de la inspección tributaria.

Resolución 117 de 15 de mayo de 20000 (sic) (fl. 173).

10. Oficio 031-063-180-1750 de 25 de abril /00 (fl. 28).

11. Actuación administrativa grupo devoluciones (fl. 26).

12. Comparación de ingresos declarados ventas con renta (fl. 68).

13. Diligencias de testimonios (fls. 143, 144, 178, 179).

14. Oficio 031-63-1760 (fl. 184).

15. Oficio 8027076-0327 de 12 de mayo de 2000 (fls. 206 a 211).

16. Oficio 031-63-1949 de 22 de mayo de 2000 (fl. 279).

17. Oficio 6013-dpd-0239 de 22 de mayo de 2000 (fl. 296).

18. Informe funcionarios visita realizada mayo 23 de 2000 (fl. 296).

19. Oficio 031. 63-2127 de 19 de junio de 2000 (fl. 401).

20. Auto de verificación o cruce del 7 de junio de 2000 (fl. 402).

21. Acta de inspección tributaria de fecha del 14 de julio de 2000 (fls. 577 a 585) (...).

Mediante Auto de inspección tributaria 044 del 14 de abril del presente año, (fl. 669), fueron comisionados varios funcionarios del grupo de investigaciones especiales de la división de fiscalización tributaria de la administración especial de los grandes contribuyentes de Santafé de Bogotá, con el fin de verificar la exactitud de las declaraciones, establecer la existencia de los hechos gravados o no, y verificar el cumplimiento de las obligaciones formales, correspondientes al impuesto de renta año gravable 1997., de conformidad con lo estipulado en el artículo779 del estatuto tributario.

Mediante Auto de verificación o cruce 0341 del 4 de mayo del 2000 (fl. 67), una funcionaria del grupo de investigaciones especiales, fue comisionada a la sociedad de Laboratorios de cosméticos Vogue S.A. Nit. 860.029.997, con el objeto de revisar la facturación y efectuar el respectivo cruce relacionado con los ingresos y con los libros auxiliares.

Con Auto de verificación o cruce 00389 del 19 de mayo del año en curso, fueron comisionados al Banco Cafetero sede principal, los funcionarios Iván Romo Dorado y Claudia Elizabeth Zamudio Puerto, funcionarios del grupo de investigaciones especiales de la división de fiscalización tributaria de la administración de los grandes contribuyentes de Santafé de Bogotá, con el objeto de efectuar cruce de información sobre operaciones económicas entre la entidad bancaria y un tercero, la cual aportó buena parte de información a fin de establecer la veracidad de los hechos (fls. 283 a 296).

Mediante Auto de verificación o cruce 0395 del 22 de mayo del 200, (fl. 297), fueron comisionados los funcionarios Iván Tomo Dorado y Ana Betty Balanta Tovar a Servientrega Ltda. Nit. 860.512.330, a fin de verificar las guías aéreas de los años 1996 y 1997, por mercancías enviadas a San Andrés Islas por parte de la sociedad Laboratorios de cosméticos Vogue S.A. Nit 860.029.997. Como respuesta de lo anterior, la señora Dina Cepeda Villamizar, contadora de Servientrega Ltda., mediante Oficio radicado 13820 del 6 de junio de 2000, (fl. 395) remitido a la división fiscalización tributaria, manifestó que después de haber efectuado una exhaustiva gestión, se constató en las guías encontradas del servicio prestado a Laboratorios de cosméticos Vogue S.A., por los meses noviembre, diciembre de 1996 y enero y febrero de 1997, ninguna cubría la ruta citada.

Finaliza el oficio diciendo que el gran volumen de guías y su manejo casi todo manual, dificultaba la búsqueda de guías en particular, unido a que hay una sola guía, la llamada prueba de entrega que es la única que queda en poder de la empresa.

Con base a la información recopilada y a las pruebas encontradas, el grupo de investigaciones especiales de la división de fiscalización tributaria de la administración de los grandes contribuyentes de Santafé de Bogotá, decidió practicar un registro a la mencionada sociedad, el cual fue autorizado por la administración con Resolución 0118 del 15 de mayo del 2000 (fls. 164 1 166) y realizado el 16 del mismo mes y año.

Como resultado de estas actuaciones, el despacho obtuvo información contable y tributaria, la cual fue suministrada por la citada sociedad mediante acta de registro del 16 de mayo de presente año(23).

Con base en el análisis y la confrontación de los valores contabilizados y los informados en la declaración, en la información obtenida en desarrollo de la investigación, en las respuestas a los cruces de información y en los resultados de la inspección tributaria y al registro, efectuada por el grupo de investigaciones especiales de la división de fiscalización tributaria de la administración especial de los grandes contribuyentes de Santafé de Bogotá, se concluyen como hechos constitutivos de glosa, las cifras de la declaración del año gravable 1997, las siguientes:

1. Descuentos tributarios.

Renglón 88 de la declaración de renta y complementarios del año gravable de 1997, se encontró que la factura 03515 del 16 de septiembre de 1997, no aparece a nombre de la sociedad Laboratorios de cosméticos Vogue S.A. Nit. 860.029.997, sino que aparece elaborada a nombre de Leasing Popular, con un IVA de $ 8.805.750.

Igualmente los documentos CD 1410601 corresponde a la compra de una lavadora con un IVA de $ 66.207, CD 0220201 compra silla ejecutiva con un IVA de $ 29.584, CD 1410601 compra equipo de cómputo con un IVA DE $ 305.760, (fls. 403 a 410), en donde no constan las facturas.

2. Ingresos.

Renglón 33 ventas brutas; una vez revisado el listado de sistemas relacionado con las ventas efectuadas por la sociedad, tanto las nacionales como las exportaciones (fls. 411 a 4117), y comparado el total de las ventas nacionales y extranjeras, con los valores llevados en la declaración de renta renglón 33, ventas brutas se obtuvieron los siguientes valores y diferencias:

Ventas nacionales $ 19.445.188.000
Exportaciones  1.098.000
Total ventas brutas$ 19.446.286.000
Valor declarado renglón 33$ 18.923.985.000
Diferencia522.391.000

3. Aportes parafiscales.

Ingreso base de cotización (ene. – dic./97) (fls. 418 a 450)

De acuerdo a la sumatoria obtenida en los formularios de autoliquidación,

el valor de $ 3.496.410.943
Valor declarado en el renglón 64 de la declaración de renta $ 3.999.297.000
Diferencia entre el total de los formularios y lo declarado502.886.000

 

De acuerdo a los puntos que se encontraron en la verificación de la información, se les citó a una reunión a los representantes de la sociedad Laboratorios de cosméticos Vogue S.A. Nit. 860.029.997, el día 21 de mayo del presente año (fl. 399), donde se les manifestó las irregularidades que se encontraron las cuales se citaron en los 3 numerales anteriores (...)”.

— El 18 de julio de 2000, la DIAN profirió el requerimiento especial 900072 en el que le propuso a la demandante las glosas por los descuentos tributarios, los ingresos por ventas brutas y los aportes parafiscales.

— El 13 de octubre de 2000, la demandante contestó el requerimiento especial y aportó como prueba los siguientes documentos:

• “Copia declaración de renta año 1997.

• Relación facturas de ventas nacionales año 1997 (4 fls.).

• Relación facturas de venta exterior año 1997 (4 fls.).

• Cuenta de cobro Consensus Ltda., IVA contrato leasing.

• Comprobante de egreso pago cuenta de cobro Consensus Ltda.

• Factura de venta 93515 Consensus Ltda.

• Otro sí, leasing popular opción de compra irrevocable.

• Factura 511 Nicols Computers Ltda.

• Factura 5-0922454 Makro de Colombia S.A.”.

— El 20 de diciembre de 2000, la DIAN amplió el requerimiento especial, porque en el requerimiento 900072 del 18 de julio de 2000 no tuvo en cuenta la última declaración de renta que, por el año 1997, presentó la demandante.

— El 20 de marzo de 2001, la demandante contestó la ampliación al requerimiento.

— El 2 de abril de 2001, la DIAN formuló la liquidación oficial 310642001000091.

— El 2 de junio de 2001, la demandante interpuso el recurso de reconsideración. Con el recurso, la demandante aportó como prueba los siguientes documentos:

• “Certificación suscrita por el revisor fiscal de Laboratorios de cosméticos Vogue S.A. indicando el contenido del renglón 33 de la declaración de renta año gravable 1997.

• Certificación suscrita por el revisor fiscal de Laboratorios de cosméticos Vogue S.A. indicando el contenido del renglón 64 de la declaración de renta año gravable 1997.

• Otro sí, Leasing Popular opción de compra irrevocable”.

— En la instancia judicial, y a petición de la demandante, se decretó la práctica de prueba pericial sobre la contabilidad. En el dictamen pericial, el perito contador dejó constancia de que los ingresos brutos operacionales derivados de las ventas durante el año 1997, registrados en la cuenta 4120, fueron de $ 18.774.277.101 discriminados así:

4120Industrias manufactureras
412046Elaboración de jabones, detergentes y preparados de tocador.
4120469Ventas nacionales $ 16.408.216.872
4120469Exportaciones1.323.345.591
 Subtotal:$ 17.731.560.4663
4120997Ajustes por inflación1.042.716.638
 Total$ 18.774.277.101

 

Los ingresos “no operacionales” registrados en la cuenta 4205, para el año de 1997, fueron de $ 149.617.907, discriminados así:

4205Otras ventas: 
420505Materia prima$ 8.027.985
420510Material de desecho 1.457.160
420515Materiales varios 11.206.240
420530Envases y empaques 115.169.142
 Subtotal: $ 135.860.527
420599Ajustes por inflación 13.757.380
 Total $ 149.617.907

 

También dejó constancia de los siguientes hechos:

“e. Las cifras registradas en las cuentas 4120 y 4205 correspondientes a las ventas del año 1997, se encuentran respaldadas con los respectivos soportes de contabilidad, como son facturas con el lleno de los requisitos legales, notas débito y notas crédito, fechados y autorizados por quienes intervinieron.

f. Las partidas anteriores de las cuentas 4120 y 4205 están sustentadas en los respectivos comprobantes de contabilidad, elaborados mensualmente.

g. Dichos comprobantes tienen la siguiente numeración para cada mes así:

Número 071Ventas Nacionales
Número 05103Exportaciones
Número 6101 Notas Crédito
Número 6102Notas débito

 

También indican el día de su elaboración y la persona que lo elabora y autoriza.

h. Los anteriores comprobantes de contabilidad indican la fecha, origen, descripción, cuantía y las cuentas afectadas con el asiento.

i. Los comprobantes de contabilidad si guardan correspondencia con los asientos en los libros auxiliares y el libro diario respectivamente.

j. La sumatoria de las cifras en las cuentas 4120 y 4205 sí corresponden a las registradas en el renglón 33 de la declaración de renta año gravable 1.997.

Valor registrado en la declaración de renta: 
Renglón 33 ventas brutas $ 18.923.895.000
Valores registrados en cuentas 4120 y 4205: 
Cuenta 4120$ 18.774.277.101
Cuenta 4205 149.617.907
Total:$ 18.923.895.008

 

k. El total de gastos por concepto de pagos laborales cargados a los gastos operacionales de administración, cuenta 5105 es de : $ 517.143.619,86

l. El total de gastos por concepto de pagos laborales cargados a los gastos operacionales de ventas, cuenta 5205 es de. $ 3.482.153.598,60

m. Los rubros que integran estas cuentas son:

CódigoDenominaciónTotal
51Operacionales de administración: 
5105Gastos de personal 
510503Salario integral85.325.975.00
510506Sueldos207.436.930,00
510515Horas extras4.871.167,00
510521Viáticos309.490,00
519524Incapacidades2.515.208,00
510527Auxilio de transporte2.218.350,00
510530Cesantías19.574.614,00
510533Intereses sobre cesantías2.029.423,00
510536Prima de servicios18.702.070,25
510539Vacaciones15.734.210,58
510545Auxilios85.000,00
510548Bonificaciones10.993.328,00
510551Dotación y suministro a trabajadores2.308.630,00
510560Indemnizaciones laborales9.406.604,00
510563Capacitación al personal69.600,00
510569Aportes al ISS26.761.649,31
510570Aportes a fondos de pensiones y cesantías 26.268.549,00
510572Aportes cajas de compensación familiar 11.568.051,04
510575Aportes ICBF8.023.763,03
510578Sena5.349.176,02
510584Gastos médicos y drogas319.181,00
510595Otros25.696.563,00
510599Ajustes por inflación31.576.042,37
 Total$ 517.143.619,86

CódigoDenominaciónTotal
52Operacionales de ventas: 
5205Gastos de personal 
520503Salario integral$ 54.424.568,00
520506Sueldos1.399.201.278,00
520515Horas extras66.490.394,00
520518Comisiones404.204.599,00
520521Viáticos16.290.013,00
520524Incapacidades32.012.372,00
520527Auxilio de transporte120.068.392,00
520530Cesantías177.437.273,23
520533Intereses sobre cesantías18.722.755,94
520536Prima de servicios173.196.020,52
520539Vacaciones113.090.385,93
520545Auxilios60.645,00
520548Bonificaciones32.570.973,00
520551Dotación y suministro a trabajadores38.110.491,00
520560Indemnizaciones laborales46.641.286,00
520563Capacitación al personal5.631.108,00
520569Aportes al ISS322.251.871,80
520570Aportes a fondos de pensiones y cesantías66.824.530,97
520572Aportes cajas de compensación familiar74.909.738,15
520575Aportes ICBF54.995.588,36
520578Sena36.864.304,93
520584Gastos médicos y drogas34.785,00
520595Otros12.823.141,00
520599Ajustes por inflación215.297.083,77
 Total$ 3.482.153.598,60

 

n. Las sumatorias de las cifras en las cuentas 5105 y 5205 si coincide con las registradas en el renglón 64 de la declaración de renta año gravable 1997.

Valor registrado en declaración de renta.
Renglón 64 Salarios y prestaciones y  
 Otros conceptos laborales$ 3.999.297.000
   

Valores registrados en cuentas 5105 y 5205:
 Cuenta 5105 $ 517.143.619,86
 Cuenta 5205 3.482.153.598,60
 Total:$3.999.297.218,46

o. Las cifras registradas en las cuentas 5105 y 5205 se encuentran respaldadas con soportes de origen interno y externo, los cuales están fechados y autorizados por quienes intervinieron.

p. Las partidas anteriores de las cuentas 5105 y 5205 están sustentadas en los respectivos comprobantes de contabilidad, elaborados mensualmente.

q. Dichos Comprobantes tienen la siguiente numeración para cada mes así:

Número 091Comprobante de nómina. Cuentas 5105 y 5205
Número 092Comprobante prestaciones sociales
Número 142Ajustes. Consolidación prestaciones sociales
Número 66420 al 73329 Comprobantes de egreso. Su numeración es continua durante el año.
 Causaciones. El número del comprobante es el número de la factura del proveedor.
También indican el día de su elaboración y la persona que lo elabora y autoriza. (...)”

 

De las pruebas que obran en el expediente se infieren las siguientes conclusiones:

— La DIAN efectivamente adelantó ciertas actividades orientadas a comprobar los hechos que le fueron puestos de presente con ocasión de la denuncia formal que interpusieron en contra de la demandante.

— La reseña de esas actividades quedaron plasmadas en el acta de inspección tributaria.

— Sin embargo, en esa acta, al hacer alusión a la información que suministró la demandante, la DIAN no hizo una relación pormenorizada de la documentación que le fue entregada. Solamente precisó, de manera genérica, que como resultado de la inspección obtuvo información contable y tributaria. Concretamente, se refirió al acta de entrega del 16 de mayo de 2000. Esa acta de entrega figura en los folios 224 y 225 y en esta consta que la demandante entregó el original y algunas copias de los recibos de pago a las cajas de compensación que ahí se enlistan correspondientes al año 1997. Así mismo, que entregó los originales y fotocopias de las autoliquidaciones a la EPS del ISS.

— Es evidente que en el acta de inspección tributaria no se hizo alusión a ningún análisis de la contabilidad de la demandante.

— Por lo tanto, con fundamento en las constancias genéricas que se consignaron en el acta de inspección tributaria, la DIAN formuló las glosas referidas al descuento por impuesto a las ventas en activos fijos y por aportes parafiscales, y la referida a los ingresos por ventas brutas.

En el contexto legal y probatorio precisado, se procede a analizar cada una de las glosas.

Sobre la glosa referida a los ingresos por ventas brutas

En cuanto a los mayores valores llevados en el renglón 33 de la declaración de renta, correspondiente a las ventas brutas, se aprecia que la DIAN fundamentó la glosa en los artículos 24, 26 y 27 del estatuto tributario y, en cuanto al sustento probatorio, en el acta de inspección tributaria se precisó que el análisis se fundamentó en un “listado de sistemas”(24).

Ese listado contiene la relación pormenorizada de las facturas de venta de la demandante del periodo comprendido entre el 15 de septiembre de 1997 al 28 de octubre de 1997.

En el folio 687 figura como total bruto de esas facturas, $ 16.769.739.161; como total valor descuento, $ 911.100; como total valor IVA $ 2.676.359.565; y como valor total neto, $ 19.445.187.626.

Se aprecia también que, en concreto, el análisis aritmético que hizo la DIAN fue el siguiente:

Ventas nacionales $ 19.445.188.000
Exportaciones 1.098.000(25)
Total ventas brutas$ 19.446.286.000
Valor declarado renglón 33$ 18.923.985.000
Diferencia522.391.000

 

La demandante, por su parte, cuando contestó el requerimiento especial adujo que era cierto que las ventas nacionales ascendieron a $ 19.445.188.000, pero que de ese monto, $ 2.676.359.565 correspondían al IVA y que, por lo tanto, el ingreso que se debía tomar era el que resultaba de restar esas dos cifras para un total de $ 16.769.739.161(26), porque lo que ingresa por IVA no implica un incremento del patrimonio y, en consecuencia, tampoco constituye ingreso para determinar renta líquida, al tenor del artículo 26 del estatuto tributario.

También admitió que las ventas al exterior ascendieron a US $ 1.098.273 que equivalen a $ 1.323.343.591. La demandante reprochó el error que cometió la DIAN de sumar las ventas nacionales en pesos, con las ventas al exterior en dólares.

Por último, precisó que el renglón 33 de la declaración incluía otros conceptos como “ajustes por inflación, notas crédito por anulación de facturas, diferencia en precios, ajustes por mayor o menor valor facturado, etc., sin incluir las devoluciones”.

Verificado el dictamen pericial, aprecia la Sala que según la contabilidad de la demandante, los ingresos operacionales derivados de las ventas durante el año 1.997 registrados en la cuenta 4120, fueron de $ 18.774.277.101, discriminados así:

4120Industrias Manufactureras
412046Elaboración de jabones, detergentes y preparados de tocador.
4120469Ventas Nacionales $ 16.408.216.872
4120469Exportaciones 1.323.345.591
 Subtotal: $ 17.731.560.463
4120997Ajustes por inflación1.042.716.638
 Total$ 18.774.277.101

Adicionalmente, por concepto de ingresos no operacionales, obtuvo $ 149.617.907, discriminados así:

4205Otras ventas: 
420505Materia prima$ 8.027.985
420510Material de desecho 1.457.160
420515Materiales varios 11.206.240
420530Envases y empaques115.169.142
 Subtotal: $ 135.860.527
420599Ajustes por inflación 13.757.380
 Total $ 149.617.907

 

La sumatoria de los ingresos ascendió a $ 18.923.895.008 y ese fue el valor, que según el perito contador, quedó registrado en el renglón 33 de la declaración de renta de la demandante.

De lo expuesto, se observa que, sin entrar a verificar el dictamen pericial que decretó como prueba el a quo, era evidente el error que cometió la DIAN cuando sumó pesos con dólares. Ese solo hecho ameritaba el reproche que le hizo la demandante a la DIAN sobre la forma en que hizo el análisis para derivar la glosa de $ 522.391.000, y, por supuesto, la prosperidad del cargo por parte del a quo.

Ahora bien, no obstante que la demandante, cuando contestó el requerimiento, aparte de admitir el ingreso por ventas nacionales y de exportación, no hizo un análisis pormenorizado de los rubros que arrojaron la cifra que declaró, para la Sala es claro que la actividad de la DIAN no tuvo la virtud de levantar la presunción de veracidad de la declaración de la demandante y, por lo tanto, la carga de la prueba no se invirtió, como lo argumentó la DIAN en el recurso de apelación. Para la Sala, el solo hecho de haber determinado la glosa mediante la sumatoria de cifras en pesos y dólares era suficiente para que la DIAN enmendara su error, pero no lo hizo.

Además, con ocasión del recurso de reconsideración, la demandante le presentó a la DIAN la certificación suscrita por el revisor fiscal de la empresa en la que se discriminaron las cifras que justificaban la consignada en el renglón 33 de la declaración de renta(27). Sin embargo, esta prueba fue descartada por la DIAN con los mismos argumentos que esgrimió en el acta de inspección tributaria, en el requerimiento especial y en la liquidación oficial, y que se reiteraron en la contestación de la demanda. En síntesis, no controvirtió la prueba.

En efecto, la DIAN no tuvo la precaución de verificar que la certificación del revisor fiscal que la demandante entregó en calidad de prueba, con ocasión del recurso de reconsideración, cumplía los requisitos legales, para tenerla como tal (E.T., art. 777).

La Sala ha reiterado que las certificaciones del revisor fiscal que se expidan con fundamento en la contabilidad del contribuyente son prueba válida si no existe prueba alguna en el proceso que permita afirmar que la contabilidad no se lleva en debida forma o que el monto de los ingresos declarados no correspondan a la realidad económica del contribuyente(28).

En efecto, en sentencia del 24 de mayo de 2007(29), la Sala precisó:

“Para que la contabilidad constituya prueba debe estar respaldada en comprobantes internos y externos, y no haber sido desvirtuada por el ente fiscal por medios probatorios directos o indirectos (E.T., art. 774).

De tal manera, que si bien es cierto que la certificación de revisor fiscal es suficiente como prueba contable, no lo es menos, que al mediar comprobación de la administración sobre la ausencia de soportes externos que respalden el registro contable de los gastos cuestionados, hace inadmisible probatoriamente que la sociedad actora, en ese punto, invoque su propia contabilidad”(30).

En el caso concreto, el dictamen del perito contador certificó que los comprobantes externos de la contabilidad de la demandante respaldan los ingresos por ventas que obtuvo por el año 1997. En cambio, la DIAN no hizo ninguna gestión para desvirtuar lo probado por la demandante.

En ese contexto, la comprobación especial(31) que según la DIAN exigió a la demandante, no se evidencia en ninguno de los requerimientos que le formuló, ni se presume su exigencia por el hecho haber formulado un requerimiento que, como se precisó, debió contener las razones de hecho y de derecho que motivaron las glosas, pero, especialmente, la valoración de las pruebas que se recaudaron. Además, la comprobación especial no puede servir de excusa para justificar la omisión de la actividad comprobatoria de las autoridades tributarias, y menos para omitir la valoración de la documentación que se le entrega para tales efectos(32).

Adicionalmente, el a quo, de manera diligente decretó la prueba pericial sobre la contabilidad de la demandante y, con fundamento en la misma, verificó lo que probó la actora.

En las páginas 26 y 27 de la sentencia (fls. 358 y 359 del expediente) el a quo reprodujo los resultados del dictamen pericial en los que se aprecia que los ingresos brutos operacionales de la demandante derivados de las ventas brutas durante el año 1997 se registraron en la cuenta 4120 y ascendieron a $ 18.774.277.101. Para mayor ilustración, el a quo transcribió las subcuentas de la contabilidad para evidenciar el origen y concepto de los ingresos.

En esa información también se evidencia el error que cometió la DIAN cuando registró, en dólares, las operaciones por exportaciones y las sumó con las operaciones nacionales, en pesos.

No obstante lo anterior, la DIAN insistió en que las cifras que la demandante registró en las cuentas 4120 y 4205 no correspondían con las cifras de los “listados de sistemas” correspondientes a las ventas nacionales y las exportaciones. Además, Invocó el artículo 781 del estatuto tributario, para sustentar que el contribuyente que no presente los libros, comprobantes y demás documentos de contabilidad cuando la administración lo exija, no podía invocarlos posteriormente como prueba a su favor y que tal hecho debía tenerse como indicio en su contra. Insistió en que la demandante presentó los documentos con ocasión de la prueba pericial practicada en primera instancia y que nunca los presentó en la vía administrativa.

Sobre el particular, es pertinente insistir en que la prueba por excelencia es la contabilidad, los asientos contables y los comprobantes internos y externos que cumplan los requisitos del artículo 774 del estatuto tributario, salvo que la autoridad tributaria logre contradecir esa prueba por otros medios probatorios directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley.

La prueba que adujo la DIAN para contradecir la contabilidad de la demandante son unos “listados de sistema” que como se precisó, obran en los folios 687 a 943 del cuaderno de antecedentes.

En ese listado, la demandante discriminó el total valor bruto por ventas nacionales(33), el valor total de descuentos otorgados en esas ventas(34), el valor total por IVA facturado(35) y el valor total neto(36). Esa prueba documental es conducente y procedente porque da cuenta de los ingresos por ventas nacionales, exclusivamente, de la demandante y de otros conceptos. Lo que no es procedente es la valoración que hizo la DIAN de esa prueba, pues, a sabiendas de que ese listado discriminaba el valor del impuesto a las ventas facturado, decidió hacer caso omiso de esa circunstancia para concluir que el gran total reportado en esos listados, era de ingresos. Ese proceder vulneró el artículo 26 del estatuto tributario, porque, en efecto, el impuesto sobre las ventas no forma parte de los ingresos operacionales ni de los ingresos operacionales.

Tampoco es pertinente tomar como indicio en contra de la demandante la no entrega de los libros de contabilidad, porque está probado en el proceso que la demandante sí los entregó. De eso también dejó constancia el a quo cuando precisó:

“A (sic) folios 82 a 90 del expediente, obran actas de entrega realizadas por la sociedad a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, de fechas 23 de junio, 6 de julio y 27 de julio de 2000, en las que se encuentran relacionados los documentos aportados, dentro de los cuales, están los libros de contabilidad y sus respectivos soportes y asientos contables”.

Verificados esos folios, advierte la Sala que, en efecto, está probado que la demandante sí entregó los libros de contabilidad.

En consecuencia, la decisión del a quo fue acertada y, por lo tanto, se confirmará la decisión.

Sobre los descuentos por aportes parafiscales

La DIAN fundamentó esta glosa, exclusivamente, en el artículo 108 del estatuto tributario y en el hecho de que la información reportada en el renglón 64(37) de la declaración de renta de la demandante era menor a la base que reportó en los formularios de autoliquidación de los aportes parafiscales.

Adujo la DIAN que la base de los aportes parafiscales era la sumatoria de los formularios de autoliquidación de esos aportes. Sin embargo, al cotejar la cifra que arrojó esa operación contra la casilla 64 del denuncio rentístico de la demandante, advirtió que era menor y, por tanto, concluyó que, respecto de la diferencia, la demandante no había acreditado el respectivo paz y salvo por esos conceptos.

Para la Sala la valoración que se hizo de la prueba y la conclusión a la que arribó la DIAN no es acertada.

En efecto, el hecho que el valor declarado en la casilla 64 supere el que se obtiene de sumar los formularios de autoliquidación de aportes parafiscales no es prueba de que el contribuyente no se encuentre a paz y salvo por esos aportes.

Si bien, como lo explicó el a quo, la base de cotización de los aportes parafiscales no necesariamente coincide con la cifra declarada en el renglón 64 del denuncio rentístico, porque en ese renglón se incluyen emolumentos laborales que no necesariamente forman parte de la base de cotización y, por ende, de la liquidación de los aportes; para determinar qué rubros constituyen base para la liquidación de los aportes, la DIAN debió analizar rubro por rubro y precisar cuál de todos no formaba parte de la base de los aportes parafiscales y, ahí sí, verificar si la demandante se encontraba en paz y salvo por dicho concepto.

La DIAN eludió hacer ese análisis y, además, no comprobó sobre qué rubros, de los que a su juicio formaban parte de la base de los aportes parafiscales, la demandante no acreditó el respectivo paz y salvo, pues su aseveración fue genérica y se derivó de la simple confrontación de unas cifras.

De la valoración del acervo probatorio, la Sala advierte que la demandante, cuando contestó el requerimiento especial, explicó los conceptos que conformaron el renglón 64 del denuncio rentístico. Adicionalmente, con ocasión del recurso de reconsideración, aportó, en debida forma, la certificación suscrita por revisor fiscal(38), en la que discriminó los factores que conformaron ese rubro(39). La DIAN no controvirtió esa prueba, porque insistió en las conclusiones que expuso en el acta de inspección tributaria, el requerimiento especial y los actos demandados y que reiteró en la contestación de la demanda. Sobre esta certificación se insiste sobre su validez probatoria en la medida que cumpla los requisitos legales y cuando lo certificado esté debidamente respaldado con la contabilidad.

En el dictamen pericial, el perito contador discriminó los rubros que integraron las cuentas 5105 y 5205 y afirmó que el total de gastos por concepto de pagos laborales cargados a los “gastos operacionales de administración”, cuenta 5105 fue de $ 517.143.619,86, y el total de gastos por concepto de pagos laborales cargados a los gastos “operacionales de ventas”, cuenta 5205 fue de $ 3.482.153.598,60, para un total de $ 3.999.297.218,46, cifra que la demandante registró en el renglón 64 de su denuncio rentístico.

El dictamen pericial precisó que las cifras que registró la demandante en las cuentas 5105 y 5205 se encontraban respaldadas con soportes de origen interno y externo.

La DIAN objetó el dictamen pericial porque, en el análisis, el perito no se refirió a las planillas de los aportes parafiscales.

De conformidad con el artículo 238 del Código de Procedimiento Civil el dictamen pericial se puede objetar por “error grave”. Se entiende que se presenta error grave en un dictamen pericial cuando los peritos se exceden en las atribuciones conferidas(40) o cuando las conclusiones no son coherentes ni consistentes con los documentos que el perito analizó.

La objeción de la DIAN no explica porqué el perito se excedió en sus funciones o porqué sus conclusiones no son coherentes con los documentos que analizó. Su objeción se limita a precisar que la demandante presentó una documentación diferente a la que se le requirió con ocasión de la inspección tributaria.

Esa objeción es improcedente, porque en el proceso se encuentra probado que la demandante le entregó a la DIAN la prueba contable(41). Extrañamente, esa prueba no se relacionó en el acta de inspección tributaria y tampoco fue valorada.

Por otra parte, la DIAN no demostró en qué difería la información que la demandante le puso de presente y la que analizó el perito contador. No basta una acusación de ese talante, si no hay forma de demostrarla.

Adicionalmente, del dictamen pericial se advierte que dentro de las cuentas 5105 y 5205, la demandante incluyó las subcuentas 510572, 510575, 510578, 520572, 52075 y 520578, correspondientes a aportes cajas de compensación familiar, aportes al ICBF, y Sena.

Si la DIAN hubiera analizado la prueba contable, habría advertido que en el renglón 64 del denuncio rentístico de la demandante se incluyeron los pagos por aportes parafiscales, pagos que, por supuesto, no forman parte de la base para liquidar esos mismos aportes.

En esa medida, el análisis que hizo la DIAN fue incompleto e incoherente y, en cambio, la prueba pericial contable que se decretó en la primera instancia permite presumir que los datos consignados en el dictamen pericial fueron tomados, fielmente, de los libros (E.T., art. 782), lo que permite tener certeza de los hechos que la demandante pretendió probar.

No bastaba que la DIAN adujera que la demandante había acreditado el paz y salvo solamente por los $ 3.496.416.943. Era necesario que de los $ 502.886.000 que glosó explicara a qué rubro correspondían y las razones por las cuales consideraba que formaban parte de la base para liquidar los aportes parafiscales, para luego sí dar por probado que la demandante no acreditó estar a paz y salvo por concepto de aportes parafiscales y, por ende, dar por vulnerado el artículo 108 del estatuto tributario.

Como no lo hizo así, el cargo tampoco prospera.

Descuento de IVA por adquisición de activos fijos por medio de contrato de leasing

La glosa referida al descuento por impuesto a las ventas en activos fijos se fundamentó en el hecho de que la factura 093515 del 26 de septiembre de 1997 no figuraba a nombre de la demandante sino de Leasing Popular.

Concretamente, en que la demandante no probó que el IVA fue asumido por ella.

En efecto, en cuanto a la prueba del descuento del IVA por adquisición de activos fijos por leasing, la DIAN cuestionó, en el recurso de apelación, que el a quo se fundamentó en el otro sí al contrato de leasing, porque esa prueba no fue presentada en la diligencia de inspección tributaria y que, según dijo, apareció “ahora sí”.

La Sala reitera que la oportunidad para aportar las pruebas en la vía administrativa no se limita al momento en que se practica la inspección tributaria sino que pueden ser presentadas con ocasión de la respuesta al requerimiento o con la interposición del recurso de reconsideración e incluso en la vía judicial. Así mismo, se precisó que tratándose de los libros de contabilidad, su no entrega constituye indicio en contra del contribuyente y no puede presentarse con posterioridad al momento en que fue requerida, salvo que se acredite fuerza mayor o caso fortuito.

La demandante presentó el contrato de leasing, prueba que la DIAN descartó por inútil, impertinente e inconducente, concretamente, porque se presentó sin firma. Sin embargo, el a quo constató que esa prueba se entregó en debida forma con ocasión del recurso de reconsideración(42). Constatación que también hizo la Sala. Esta situación demuestra que si la glosa se fundamentó en la falta de esa prueba, ante la presentación de la misma en debida forma, la glosa propuesta pierde su razón de ser.

De todo lo expuesto se colige que la DIAN no ejerció su facultad comprobatoria y, por tanto, no logró desvirtuar la presunción de veracidad de la declaración de la demandante. Por el contrario, la demandante, en ejercicio de la carga de la prueba, desvirtuó las glosas que la DIAN propuso y pudo demostrar la veracidad de la declaración.

Sanción por inexactitud y sanción por devolución improcedente

En atención a todo lo expuesto, la sanción por inexactitud también resulta improcedente, pues la DIAN no logró demostrar que la demandante omitió los ingresos por ventas brutas, así como tampoco demostró la improcedencia de los descuentos originados en el pago del IVA en la adquisición de activos fijos y los costos y deducciones por aportes parafiscales.

Así mismo, y derivado de lo anterior, también se confirmará la decisión del a quo en cuanto declaró la nulidad de la Resolución 310642002000093 del 15 de octubre de 2002 que impuso sanción por devolución improcedente; y de la Resolución 310662003000024 del 3 de septiembre que confirmó la sanción impuesta, pues, en ausencia de liquidación oficial que determine un impuesto a cargo y, como consecuencia de la convalidación del saldo a favor que se ordenó devolver, por sustracción de materia no hay lugar a imponer esa sanción(43).

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia del 22 de marzo de 2007, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

Cópiese, notifíquese, y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(8) Sobre el particular, la sección cuarta se ha pronunciado, entre otros, en las siguientes providencias:

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Consuelo Sarria Olcos. Santafé de Bogotá, D.C., Agosto seis (6) de mil novecientos noventa y dos (1992). Rad. 4030. Actor: Prefapostes Ltda. Demandado: Direccion de Impuestos y Aduanas Nacionales - Administración de Impuestos de Armenia.

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Delio Gómez Leyva. Santafé de Bogotá, D. C., treinta (30) de abril de mil novecientos noventa y ocho (1998). Rad. 8725. Actor: General de equipos de Colombia S.A. “Gecolsa S.A.”. Demandado: Administración de impuestos.

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié. Bogotá, D.C., doce (12) de julio del año dos mil dos (2.002). Rad. 13001-23-31-000-1996-1376- 01(12638). Actor: Sociedad amoniaco del Caribe S.A. Demandado: La Nación - DIAN. Referencia impuesto sobre la renta año de 1993.

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Consejera ponente: María Inés Ortiz Barbosa. Bogotá, D.C., diciembre dos (2) de dos mil cuatro (2004). Rad. 05001-23-24-000-1996-1629-01(13013). Actor: Eduardo Londoño e hijos sucesores Ltda. Eduardoño LTDA. Demandado: La Nación - DIAN. Referencia: Apelación impuesto de renta 1991.

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié. Bogotá, D.C., treinta y uno (31) de marzo de dos mil cinco (2005). Rad. 25000-23-27-000-2001-02082-01(14045). Actor: Bavaria S.A.. Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Referencia: impuesto-renta-1996.

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Consejero ponente: William Giraldo Giraldo. Bogotá, D.C., veintiséis (26) de octubre de dos mil nueve (2009). Rad. 25000-23-27-000-2005-90788-01(16761). Actor: Dupont de Colombia S.A. Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

(9) Hernán Fabio López Blanco. Procedimiento Civil. Tomo III. Pruebas. Editorial Dupre. 2001. El autor manifiesta que en el campo del derecho probatorio siempre se ha discutido la sinonimia entre indicio o presunción. El autor acoge la tesis según la cual la presunción es un indicio determinado por la ley y la explica así: “(...) el indicio no es nada diferente a un hecho conocido del cual, mediante un proceso deductivo del juez se infiere un hecho desconocido (...), por lo tanto, concluye que la presunción es un indicio (...) solo que la deducción ya ha sido realizada, en este evento por el legislador,[16] que parte de la base referente a que si está acreditado determinado hecho se infiere otro, el desconocido, pero siempre operando el requisito, que no admite excepción alguna, de que el hecho conocido se halle debidamente probado con cualquier medio idóneo de prueba, de manera que no es posible aceptar la tesis pregonada en nuestro país por los profesores Devis Echandía y Parra Quijano acerca de que la presunción no es una prueba sino la dispensa de ella”.

(10) Código Civil. “ART. 66— Presunciones. Se dice presumirse el hecho que se deduce de ciertos antecedentes o circunstancias conocidas.

Si estos antecedentes o circunstancias que dan motivo a la presunción son determinados por la ley, la presunción se llama legal. Se permitirá probar la no existencia del hecho que legalmente se presume, aunque sean ciertos los antecedentes o circunstancias de que lo infiere la ley, a menos que la ley misma rechace expresamente esta prueba, supuestos los antecedentes o circunstancias.

Si una cosa, según la expresión de la ley, se presume de derecho, se entiende que es inadmisible la prueba contraria, supuestos los antecedentes o circunstancias”.

(11) Op. cit., pág. 8.

(12) “www.rae.es. Certeza (de cierto).1. f. Conocimiento seguro y claro de algo. 2. f. Firme adhesión de la mente a algo conocible, sin temor de errar.

(13) www.rae.es. Verdad. (del lat. verĭtas, -ātis). (...) 7. f. realidad (‖ existencia real de algo). Realidad. 1. f. Existencia real y efectiva de algo. 2. f. Verdad, lo que ocurre verdaderamente (...).

(14) Palao Taboada, citado por Juan Zornoza Pérez, afirma que la actividad de la Administración en los procedimientos tributarios es “una actividad de comprobación y no de prueba en sentido técnico”[6], resaltando así que cuando la administración aplica las normas tributarias y exige el cumplimiento de las obligaciones correspondientes, no prueba los hechos que justifican el dictado del acto de liquidación, sino que comprueba que han tenido lugar los presupuestos que lo legitiman, por lo que en el procedimiento administrativo solo podría hablarse de “prueba en sentido impropio”[7]. Juan Zornoza Pérez. La prueba en el Derecho Tributario. Trigésimas jornadas colombianas de derecho tributario. Tomo II.

(15) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. María Inés Ortiz Barbosa. Bogotá, D.C., marzo trece (13) de dos mil tres (2003). Rad. 08001-23-31-000-1996-0882-01(12946). Actor: Sociedad servicio y seguridad Serviseg Ltda. Demandado: La Nación - UAE DIAN.

(16) Sobre la prueba contable y los soportes de la contabilidad, la Sala se ha pronunciado, entre otras, en las siguientes sentencias:

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Julio Enrique Correa Restrepo. Santafé de Bogotá, D.C., abril catorce (14) del dos mil (2000). Rad. 25000-23-27-000-1998-0376-01-9936.

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Consejera ponente: Ligia López Díaz. Bogotá, D.C., doce (12) de septiembre de dos mil dos (2002). Rad. 13001-23-31-000-1996-0976-01(13019). Actor: C.I. Océanos S.A. Demandado: DIAN de Cartagena.

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. C.P. Rafael E. Ostau de Lafont Pianeta. Bogotá, D.C., quince (15) de noviembre del dos mil siete (2007). Rad. 11001-03-24-000-2003-00102-01. Actor: Topoequipos S.A. Demandado: Superintendencia de sociedades.

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. María Inés Ortiz de Barbosa. Rad. 25000-23-27-000-2001-02105-01(15370).

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. María Inés Ortiz de Barbosa. Rad. 25000-23-27-000-2001-02105-01(15370).

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Héctor J. Romero Díaz. Rad. 25000-23-27-000-2002-01318-01(14473).

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. María Inés Ortiz Barbosa; Rad. 25000-23-27-000-2002-0470-01(14106).

(17) Inciso final del art. 779 del estatuto tributario “Cuando de la práctica de la inspección tributaria se derive una actuación administrativa, el acta respectiva constituirá parte de la misma”.

Inciso final del artículo 782 del estatuto tributario “Cuando la práctica de la inspección contable, se deriva una actuación administrativa en contra del contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, o de un tercero, el acta respectiva deberá formar parte de dicha actuación”.

(18) En los antecedentes administrativos del proceso figura un oficio de la jefatura de investigaciones especiales de la subdirección de la fiscalización tributaria, dirigido a la jefe del grupo de investigaciones de la administración de impuestos de grandes contribuyentes, en el que se dice remitir la denuncia y copias de unas facturas. En los folios revisados no se encontró esa denuncia, únicamente, ciertas facturas, el informe de la denuncia (fls. 175 a 177), una declaración juramentada del representante legal de la supuesta empresa ficticia (fls.185 a 187, 206 a 208).

(19) Folio 66.

(20) Auto 310632000000341 del 4 de mayo de 2000 (cruce de verificación para revisar la facturación y efectuar el respectivo cruce relacionado con los ingresos y libros auxiliares) folio 67; Auto 310632000000389 del 19 de mayo de 2000 (cruce de verificación con terceros, concretamente con el Banco Cafetero para efectuar cruce de información sobre las operaciones económicas entre la entidad bancaria y un tercero que era la empresa con la que, de manera presunta, la demandante hizo la transacción objeto de la denuncia) folio 282,283; Auto cruce 310632000000395 del 22 de mayo de 2000 (cruce de verificación con terceros, concretamente con Servientrega para verificar las mercancías enviadas al departamento de San Andrés Islas. Ese cruce arrojó que la demandante no envió ninguna mercancía a ese departamento) folio 297; Auto de verificación 310632000000468 (cruce de verificación con terceros) folio 393. Auto de verificación o cruce a Servientrega, folio 402.

(21) El acta de registro figura en los folios 139 a 142.

(22) Folios 577 a 585.

(23) Esa acta de entrega figura en los folios 224 y 225 y en esta consta que la demandante entregó el original y algunas copias de los recibos de pago a las cajas de compensación que ahí se enlistan correspondientes al año 1997. Así mismo, que entregó los originales y fotocopias de las autoliquidaciones a la EPS del ISS.

(24) Folios 687 a 943. En el folio 687.

(25) Cifra en dólares.

(26) En realidad esa operación arroja la cifra de 16.768.828.435, pero si se le suma el descuento de $ 911.100 que el demandante adujo que concedió en ventas, arroja la cifra a que hace alusión en el requerimiento especial.

(27)

Código contableDenominaciónSaldo balance
412046Elaboración preparados de tocador17.731.560.463
412099Ajustes por inflación1.042.716.638
420505Ventas materia prima8.027.985
420510Ventas material de desecho1.457.160
420515Ventas materiales varios11.206.240
420530Ventas envases y empaque115.169.142
420599Ajustes por inflación13.757.380
 Total renglón18.923.895.008

(28) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Delio Gómez Leyva. Santafé de Bogotá, D.C., treinta (30) de abril de mil novecientos noventa y ocho (1.998). Rad. 8725.

(29) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 24 de mayo de 2007. C.P. María Inés Ortiz de Barbosa. Rad. 25000-23-27-000-2001-02105-01(15370).

(30) En similar sentido:

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. María Inés Ortiz Barbosa; Rad. 25000-23-27-000-2002-0470-01 (14106).

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; Rad. 25000-23-27-000-1999-0841-01 (12066).

(31) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta.  Consejera ponente: María Inés Ortiz Barbosa. Bogotá, D.C., marzo trece (13) de dos mil tres (2003). Rad. 08001-23-31-000-1996-0882-01(12946). Actor: Sociedad servicio y seguridad Serviseg. Ltda. Demandado: La Nación - UAE DIAN.

En esta sentencia, la Sala arribó a las siguientes conclusiones:

• La presunción de veracidad, esto es la de reputar como ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias que establece el artículo 746 del estatuto tributario, tiene como condición que sobre tales hechos no se haya solicitado una comprobación especial.

• Esta condición tiene por finalidad hacer efectivos la facultad y el deber de investigar y fiscalizar que tiene la administración tributaria e impedir que el contribuyente escudado en la presunción de veracidad obstaculice la labor de inspección y se niegue a comprobar los hechos cuando así se requiera en ejercicio del control sobre el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

• Así mismo, la presunción de buena fe consagrada en el artículo 83 de la Constitución Política tampoco impide que la administración realice las investigaciones necesarias tendientes a verificar la realidad de los datos presentados por los contribuyentes en las declaraciones tributarias. Pretender lo contrario haría nugatoria la facultad fiscalizadora y el deber que les asiste a las personas de contribuir en los términos definidos en la ley a la financiación del Estado.

• De todo lo anterior se tiene que aunque el contribuyente esté amparado por las presunciones que invoca, estas no le impiden a la administración realizar sus gestiones tendientes a comprobar la veracidad de los datos consignados en la declaración tributaria y en la contabilidad y evaluados los medios probatorios legalmente admisibles, allegados al proceso, desvirtuar dichas presunciones y llegar a conclusiones contrarias a las reputadas inicialmente.

• La falta de credibilidad de operaciones mercantiles puede ser producto de un conjunto de indicios contundentes que conduzcan al desconocimiento de los datos informados por el contribuyente si este se limita esgrimir las presunciones a su favor y omite demostrar la existencia real de las operaciones mercantiles cuestionadas, como es su deber.

(32) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Julio Enrique Correa Restrepo. Santafé de Bogotá, D.C., noviembre veintinueve (29) de mil novecientos noventa y seis (1996). Rad. 7845. Actor: Apuestas Robledo Ltda. Demandado: La Nación - DIAN. En esta providencia la Sala precisó que la presunción de veracidad que ampara las declaraciones tributarias, no tiene la virtualidad de hacer nugatorias las facultades investigativas y fiscalizadoras de que goza la administración, toda vez que tal presunción es susceptible de ser desvirtuada mediante los diversos medios probatorios contemplados en la ley.

(33) $ 16.769.739.161.

(34) $ 911.100.

(35) $ 2.676.359.565.

(36) $ 19.445.187.626.

(37) Esa casilla corresponde al rubro de salarios y prestaciones y otros conceptos laborales (incluidos los aportes parafiscales).

(38) Sobre la validez de esta prueba, la Sala se ha pronunciado, entre otras, en las siguientes providencias:

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Delio Gómez Leyva. Santafé de Bogotá, D.C., treinta (30) de abril de mil novecientos noventa y ocho (1998). Rad. 8725. En esa sentencia se precisó que las certificaciones del Revisor fiscal que se expidan con fundamento en la contabilidad del contribuyente son prueba válida si no existe prueba alguna en el proceso que permita afirmar que la contabilidad no se lleva en debida forma o que el monto de los ingresos declarados no correspondan a la realidad económica del contribuyente.

También se puede consultar:

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié. Bogotá, D.C., diecinueve (19) de septiembre de dos mil dos (2002). Rad. 08001-23-31-000-1999-2053- 01(12775).Actor: Sociedad frigorífico ganadero S.A. Demandado: DIAN de Barranquilla.

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. María Inés Ortiz Barbosa; Rad. 25000-23-27-000-2002-0470-01 (14106).

Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; Rad. 25000-23-27-000-1999-0841-01 (12066).

(39)

ConceptoTotal
Salario integral139.750.543
Sueldos1.606.638.208
Horas extras y recargos71.361.561
Comisiones404.204.599
Viáticos16.599.503
Incapacidades34.527.580
Auxilio de transporte122.286.742
Cesantías197.011.887
Intereses sobre cesantías20.752.179
Prima de servicios191.898.091
Prima de servicios20.752.179
Vacaciones128.824.597
Auxilios145.645
Bonificaciones43.564.301
Dotación y suministro a trabajo40.419.121
Indemnizaciones laborales56.047.890
Capacitación al personal5.700.708
Aportes al ISS349.013.521
Aportes fdos penci/cesantías93.093.125
Aportes cajas comp. familiar86.477789
Aportes ICBF63.019.351
Sena42.213.481
Gastos médicos drogas353.966
Otros38.519.704
Ajustes por inflación246.873.126
Total3.999.297.218

(40) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 25 de noviembre de 2004. Rad. 44001-23-31-000-1999-0296-01(13405), C.P. Ligia López Díaz.

(41) En los antecedentes administrativos reposan las actas de entrega de los libros de contabilidad de la demandante en los folios 576 y 577, 482 a 556.

(42) Folios 1006 y 1007.

(42) “Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Bogotá, D.C., veintitrés (23) de abril de dos mil nueve (2009). Rad. 25000-23-27-000-2005-00602-01(16205). Actor: Banco Caja Social S.A. Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. La jurisprudencia de esta corporación ha reiterado que los procesos de determinación oficial del tributo y el de imposición de sanción por devolución improcedente son independientes, según el artículo 670 ibídem. Sin embargo, para que se dé inicio al proceso sancionatorio debe haberse realizado el proceso de determinación del tributo, pero este puede, algunas veces, traer consecuencias jurídicas en el proceso sancionatorio.

En el mismo sentido: sentencia del Consejo de Estado de 5 de julio de 2007, Expediente 16001, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié