Sentencia 2002-01315 / 14808 de marzo 16 de 2006

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 25000 23 27 000 2002 01315 01 / 14808

Consejero Ponente:

Dr. Héctor J. Romero Díaz

Club Deportivo Los Millonarios contra la DIAN retención en la fuente.

Bogotá, D.C., dieciséis de marzo de dos mil seis.

EXTRACTOS: «Antecedentes

El Club Deportivo Los Millonarios, presentó declaración de retención en la fuente por el mes de agosto de 2000.

Previo requerimiento especial, la Administración Especial de Impuestos de las Personas Jurídicas de Bogotá, expidió la liquidación oficial de revisión 300642002000084 de 15 de mayo de 2002, por la cual modificó la liquidación privada del contribuyente y determinó un mayor saldo a pagar, porque, para determinar la base de retención en la fuente por salarios y demás pagos laborales, debió incluir los pagos derivados del contrato de cesión de derechos de publicidad.

De conformidad con el artículo 720 del estatuto tributario, el club prescindió del recurso de reconsideración y acudió directamente ante la jurisdicción, toda vez que atendió en debida forma el requerimiento especial y se profirió liquidación de revisión.

(...).

Consideraciones de la Sala

De acuerdo con el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, la sección debe decidir si se ajusta o no a derecho el acto mediante el cual la DIAN modificó la declaración de retención en la fuente del Club Deportivo Los Millonarios, por el mes de agosto de 2000, en el que adicionó ingresos por concepto de salarios y demás pagos laborales.

Se advierte que los argumentos planteados y discutidos por las partes en el caso examinado son iguales a los que fueron expuestos dentro de los procesos 14583 y 15257 y que fueron fallados mediante sentencias de 8 y 29 de septiembre de 2005, consejeros ponentes, doctores María Inés Ortiz Barbosa y Juan Ángel Palacio Hincapié, respectivamente. En consecuencia, la Sala reitera el criterio fijado en dichas providencias.

Pues bien, los artículos 383 a 386 del estatuto tributario, regulan la retención en la fuente, aplicable a los pagos originados en la relación laboral; así mismo señalan los procedimientos para su determinación.

Para definir si los pagos provienen de una relación laboral y, en consecuencia, están sometidos a retención en la fuente, se deben analizar las normas que definen los elementos de la relación laboral, de la cual surge el contrato de trabajo, y las pruebas allegadas al proceso.

De acuerdo con el artículo 22 del Código Sustantivo del Trabajo, por el contrato laboral una persona natural se obliga a prestar un servicio personal a otra persona, natural o jurídica, bajo la continuada dependencia o subordinación de la segunda y mediante remuneración. De dicha definición y según el artículo 23 del mismo ordenamiento, sus elementos esenciales son: (i) La actividad personal del trabajador; (ii) la continuada subordinación o dependencia del trabajador respecto del empleador, que faculta a este para exigirle el cumplimiento de órdenes, y (iii) un salario como retribución del servicio. Reunidos los tres elementos se entiende que existe contrato de trabajo y no deja de serlo por razón del nombre que se le dé ni de otras condiciones o modalidades que se le agreguen.

Por su parte, el artículo 53 de la Constitución Política, consagra, entre los principios mínimos fundamentales del derecho laboral, el de la primacía de la realidad sobre las formalidades establecidas por los sujetos de las relaciones laborales. Sobre este principio, la doctrina ha señalado que “(...) el contrato existe, o al menos, a efectos legales se presupone siempre existente, desde que una persona preste trabajo por cuenta y bajo dependencia ajena, aunque los sujetos de una relación laboral no quieran el contrato e incluso afirmen que expresamente ante un órgano público que su relación de servicio no constituye contrato de trabajo, este producirá efectos” (1) .

Y la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia ha sostenido:

“Dada la multiplicidad de los aspectos y de las formas con que se realiza el contrato de trabajo, es criterio generalmente adoptado por la doctrina y la jurisprudencia, que no se debe estar a las denominaciones dadas por las partes o por una de ellas en la relación jurídica, sino observar la naturaleza de la misma respecto de las prestaciones de trabajo ejecutadas y de su carácter, para definir lo esencial del contrato” (2) .

Ahora bien, según el acta de visita realizada por la DIAN, el Club Deportivo Los Millonarios y los jugadores de fútbol, firman un contrato de trabajo a un año en el que se pacta un salario de $ 1.000.000 mensuales. También celebran un contrato de “cesión de derechos de publicidad”, con el fin de exhibir la camiseta del club con los nombres de los patrocinadores; a los pagos derivados de este les practicó retención en la fuente por servicios.

De acuerdo con la cláusula segunda del contrato de cesión de derechos de publicidad, el club puede utilizar el nombre y la imagen del jugador en la promoción publicitaria de productos comerciales, siempre que destaque su capacidad y destreza en cualquier medio de comunicación y, el jugador, debe usar las prendas y uniformes que se le entreguen. Y en la cláusula cuarta, se establece la remuneración como contraprestación del servicio y se señala que esta se recibirá, siempre y cuando esté vigente el contrato de trabajo entre el club cesionario y el jugador.

Por lo expuesto, se observa que el contrato de cesión de derechos de publicidad, suscrito entre el club y los jugadores, no es independiente del contrato laboral, por el contrario, es accesorio al mismo, pues además de indicarse que su vigencia está condicionada a la del primero, reúne los elementos esenciales del contrato de trabajo, según el artículo 23 del Código Sustantivo del Trabajo, porque junto a la actividad personal del jugador y el pago de una remuneración, sujeta a la vigencia del contrato de trabajo, existe una clara subordinación o dependencia, por cuanto, el club está facultado para impartir órdenes a los jugadores en relación con la ejecución de los servicios contratados y exigir el cumplimiento del reglamento, es decir, el uso, de manera exclusiva, de los elementos y emblemas deportivos con fines publicitarios.

Lo anterior significa que entre las obligaciones de los futbolistas como trabajadores del club deportivo, se encuentra, además de la de jugar fútbol profesional en forma exclusiva, y bajo las órdenes de este, la de utilizar todos los distintivos, uniformes y emblemas publicitarios. Lo que sucede es que las últimas se establecen en un contrato complementario o accesorio al de trabajo, para asegurar el cumplimiento de la obligación pactada en el contrato principal, esto es, la de jugar fútbol profesional.

En consecuencia, la liquidación oficial de revisión se ajustó a derecho al adicionar a la base de retención sobre salarios, los pagos a los jugadores por la prestación de servicios de publicidad.

Cabe advertir, sin embargo, que según consta en el acta de visita, sobre los pagos de publicidad se efectuó, en su momento, retención en la fuente por servicios, que para agosto correspondió a $ 1.508.000, suma que debe deducirse del valor de la retención adicionada oficialmente, en virtud del principio de equidad tributaria, para evitar que se efectúe una doble retención sobre el mismo ingreso.

En cuanto a la sanción por inexactitud, se acepta la diferencia de criterios como causal de exoneración de la sanción, en los términos previstos en el artículo 647 del estatuto tributario, pues está demostrado, mediante la inspección contable, que los conceptos y valores declarados corresponden a la realidad del actor, solo que en su criterio el contrato de cesión de derechos de publicidad, es de carácter comercial y, en consecuencia, los pagos originados en su ejecución, causan retención en la fuente bajo el concepto de servicios, y no de salarios.

Por lo anterior, la Sala anulará parcialmente el acto acusado y, en su lugar, practicará una nueva liquidación en la que se tengan en cuenta tanto lo pagado por el actor a título de retención por servicios, como el levantamiento de la sanción por inexactitud, liquidación que queda en los siguientes términos:

Retención en la fuente - Agosto de 2000
   
Renglón RS: Salarios y demás pagos laborales  
   
Valor determinado por la DIAN y aceptado por la jurisdicciónRS12.859.000
   
Renglón RR: Total retenciones a título de renta y complementarios  
   
Valor determinado por la DIANRR28.225.000
   
( - ) Valor retención por servicios practicada a los jugadores (fI. 8, c.a.) 1.508.000
   
Renglón VS: SancionesVS0
   
Renglón RT: Total retenciones más sancionesRT26.717.000

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia apelada. En su lugar, resuelve:

ANÚLASE parcialmente la Liquidación Oficial de Revisión 300642002000084 de 15 de mayo de 2002, proferida por la división de liquidación de la Administración Especial de Impuestos de las Personas Jurídicas de Bogotá, que modificó la declaración de retención en la fuente presentada por el Club Deportivo Los Millonarios, por agosto de 2000, en cuanto impuso sanción por inexactitud.

2. En consecuencia, FÍJASE en la suma de $ 26.717.000 el valor que se determina oficialmente por concepto de retención en la fuente del mes de agosto de 2000, a cargo del Club Deportivo Los Millonarios.

3. RECONÓCESE personería al abogado Jaime Humberto Bernal Torres como apoderado de la parte demandada.

Notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

Esta sentencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(1) Tomado del Régimen Laboral Colombiano de Legis. Pág. 288-1. PLA Rodríguez, Américo. Los principios del derecho del trabajo, 2ª Ed. Desalma. Buenos Aires, 1978, págs. 243 y ss.

(2) Sentencia de 27 de noviembre de 1957 de la Corte Suprema de Justicia. G.J. XCI, 1147.

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