Sentencia 2002-02549 de agosto 21 de 2014

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Rad.: 05001-23-31-000-2002-02549-01 (20202)

Actor: Productos Químicos Panamericanos (NIT. 860042141-0)

Demandado: DIAN

Impuesto de renta - año gravable 1997

Fallo

Bogotá, D.C., veintiuno de agosto de dos mil catorce.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Corresponde decidir sobre la legalidad de la actuación administrativa, mediante la cual la administración modificó la declaración de renta presentada por la actora para el año gravable 1997.

La controversia se contrae a determinar si era procedente que la demandada rechazara el descuento tributario de $160.000.000, por la inversión realizada por la actora en el año 1996 en los términos dispuestos en la Ley 218 de 1995, para reconocer a cambio el mismo valor como renta exenta e imponer sanción por inexactitud.

Al respecto se advierte que frente a casos similares, esto es, la interpretación del artículo 5º de la Ley 218 de 1995 realizada por la administración en los actos demandados y que dice fundamentarse en la Sentencia C-130 de 1998 de la Corte Constitucional, esta Sala se ha pronunciado en numerosas oportunidades, razón por la cual procede a reiterar su criterio jurisprudencial(11).

El artículo 5º de la Ley 218 de 1995, antes de ser modificado por el artículo 39 de la Ley 383 de 1997, disponía lo siguiente:

ART. 5º—Cuando se efectúen nuevas inversiones por empresas domiciliadas en el país, el monto del desembolso será deducible de la renta del ente inversionista.

PAR.—Las utilidades líquidas o ganancias ocasionales obtenidas durante un período y las inversiones que una empresa nacional o extranjera realice en los municipios señalados en el artículo 1º de esta Ley durante los cinco (5) años siguientes a 1994, constituye renta exenta por igual monto al invertido, para el período gravable siguiente.

En caso de que las nuevas empresas establecidas generen pérdidas, la exención se podrá solicitar en los períodos gravables siguientes hasta completar el cien por ciento (100%) del monto invertido.

El inversionista podrá optar por aplicar el valor invertido como un menor valor del impuesto por pagar o como renta exenta. En ningún caso podrá aplicarlo simultáneamente a ambos rubros”. (negrillas fuera de texto)

Conforme al texto de la norma se infiere que tres son los beneficios tributarios que se consagran en favor de los inversionistas, a saber:

La deducción prevista en el inciso primero de la norma, la cual debe hacerse efectiva en el mismo año en que se hizo la inversión, puesto que el beneficio se establece en relación al desembolso y no se señala el período de su aplicación.

La renta exenta o el descuento tributario (menor valor del impuesto a pagar), por igual monto al invertido, beneficios que consagra el parágrafo de la misma norma, para ser aplicados “al período gravable siguiente” a aquél en que se realizó la inversión, beneficios por los que puede optar el inversionista, con la advertencia de que el valor invertido no puede aplicarse “simultáneamente a ambos rubros”.

La Corte Constitucional en la Sentencia C-130 de 1998, al decidir sobre la exequibilidad del artículo 5º de la Ley 218 de 1995, se refirió al beneficio de la deducción en los siguientes términos:

“1. Según el inciso 1 del artículo demandado, la inversión efectuada por empresas domiciliadas en el país es deducible de la renta del ente inversionista.

Como la disposición no establece ninguna clase de restricciones ni exclusiones al respecto, y por el contrario, la parte final del parágrafo —válida con referencia a toda la norma— permite aplicar “el valor invertido” —no menos de él ni más de él— como un menor valor del impuesto por pagar (una de las alternativas que el inversionista puede escoger), es entendido que la cuantía de la deducción autorizada es igual al monto del desembolso efectuado, lo comprende en su totalidad, elemento que resulta relevante en relación con la constitucionalidad del precepto, al verificar las demás situaciones contempladas y las opciones que se consagran.

Dado que, además, la norma tampoco establece distinción sobre el período gravable al cual se aplica la deducción, no podría decirse que deba llevarse a períodos posteriores sino que es menester que se tenga en cuenta respecto del mismo período gravable en que se efectúe”. (resaltado fuera del texto)

La administración, con base en las consideraciones anotadas y concretamente en la que se subraya, concluyó en la liquidación oficial de revisión que la inversión efectuada el 30 de diciembre de 1996 por la actora en la sociedad Del Fósforo Ltda, por valor de $160.000.000, no podía ser aplicada como descuento tributario en el año 1997, porque según lo interpretado por la Corte Constitucional en la aludida sentencia, el descuento solo era aplicable en el mismo período gravable en el cual se había efectuado la inversión, esto es en el año 1996 y que, en consecuencia, para el año 1997, procedía su aplicación como renta exenta.

La Sala advierte que la administración confunde los tratamientos tributarios que según la ley y lo interpretado por la Corte Constitucional, pueden ser aplicados al valor de la inversión realizada, cuando entiende que la “deducción” consagrada en el inciso primero de la norma y a la cual se refiere la Corte para indicar que debe aplicarse en el mismo período gravable en el que se efectué la inversión, es equivalente al “descuento tributario o menor valor del impuesto a pagar”, que se consagra en el inciso final del parágrafo de la misma norma.

En realidad, la Corte advirtió que el descuento tributario hacía parte de otra modalidad de tratamiento tributario autorizado para las inversiones, que podía ser utilizado a opción del inversionista. Es así como, en relación con la disposición contenida en el parágrafo de la norma, la Corte precisó:

El parágrafo estipula, en otra modalidad del tratamiento tributario autorizado, que las inversiones que realice una empresa nacional o extranjera en los municipios señalados por el artículo 1º durante los cinco (5) años siguientes a 1994 constituyen renta exenta por el 100% de lo invertido, para el período gravable siguiente.

Aquí radica justamente la opción que la ley contempla, pues se trata de las mismas inversiones, sólo que el inversionista debe escoger entre aplicar “el valor invertido como “un [menor] valor del impuesto por pagar” o aplicarlo en su totalidad como renta exenta, sin que le sea posible, por disposición expresa de la norma, aplicarlo simultáneamente a ambos rubros.

Del texto de la norma resulta, sin lugar a dudas, que la exención cobija el 100% de lo invertido y se aplica para el período gravable siguiente.

2. El parágrafo, en su primera parte, alude a las utilidades líquidas o ganancias ocasionales obtenidas durante un período por las nuevas inversiones efectuadas en los municipios que la ley señala, durante los cinco años siguientes a 1994. Expresamente dispone que constituyen renta exenta por igual monto, para el período gravable siguiente. La norma es específica en los dos aludidos aspectos: las utilidades líquidas o ganancias ocasionales son exentas en el 100% y se aplican para el período gravable siguiente.

3. El parágrafo contempla también el caso en el cual las nuevas empresas establecidas generen pérdidas, situación que merece trato especial, que el legislador hizo consistir en la posibilidad de solicitar la exención tributaria en los períodos gravables siguientes hasta completar el ciento por ciento (100%) del monto invertido”.

Como se observa, no contienen las precitadas consideraciones argumentación alguna de la que pueda deducirse la interpretación propuesta por la administración y, por el contrario, está claro que la opción de llevar la inversión como renta exenta o como descuento tributario, está condicionada en ambos casos, por así disponerlo expresamente la norma, a que su aplicación se haga en el periodo gravable siguiente.

En igual sentido se pronunció la Sala al decidir la demanda de nulidad instaurada contra el parágrafo primero del artículo 9º del Decreto 2422 de 1996, reglamentario de la Ley 218 de 1995. En dicha oportunidad se consideró lo siguiente:

Como se observa, el parágrafo del artículo 5º de la ley fija el tratamiento impositivo de la inversión tanto si se opta por la exención como si se elige el descuento y la oportunidad para acceder al beneficio. En el inciso tercero, la norma otorga la opción al inversionista para que aplique el valor invertido como un menor valor del impuesto por pagar (descuento tributario) o como renta exenta. Advierte la ley, que su uso no puede ser concurrente, esto es, por ser excluyentes no pueden coincidir dos o más beneficios, tratarse como renta exenta y a la vez como descuento.

En efecto, dispone el inciso 3º del parágrafo del artículo quinto:

“El inversionista podrá optar por aplicar el valor invertido como un menor valor del impuesto a pagar o como renta exenta. En ningún caso podrá aplicarlo simultáneamente a ambos rubros”.

De esta forma se advierte que las mismas normas que regulan los beneficios fiscales, contienen los límites y condiciones para su otorgamiento, por lo que no se ve cómo pueda infringir el reglamento la norma superior al disponer que las nuevas inversiones que se realicen en las empresas ubicadas en los municipios afectados, podrán tratarse como renta exenta o como menor valor del impuesto por pagar, en el período gravable siguiente en el cual se realice la inversión, pues la ley considera como equivalentes, en tanto en los dos casos se trata conceptualmente de un beneficio fiscal, e independientemente de su mayor o menor grado de conveniencia cuantitativa para el contribuyente, para efectos del beneficio las expresiones “menor valor del impuesto” y “renta exenta”, por lo mismo excluye su aplicación simultánea.

(...).

Así mismo, cabe anotar que la ley al señalar que “el inversionista podrá optar por aplicar el valor invertido como menor valor del impuesto a pagar o como renta exenta” empleo el vocablo “optar”, que conforme a la definición del Diccionario de la Real Academia de la Lengua, significa “escoger una cosa entre varias”, esto es, que el inversionista podrá elegir desde luego entre dos iguales, que sean comparables como opciones elegibles en razón de su operancia en el tiempo, la alternativa impositiva, pues si hay una opción real frente al concepto “menor valor del impuesto o renta exenta, la elección debe ser en las mismas condiciones ofrecidas precisamente para el mismo periodo fiscal.

Lo anterior, por cuanto el artículo 5º constituye una unidad normativa que debe interpretarse en forma sistemática, por lo que no resulta jurídico su fraccionamiento para deducir que los beneficios tributarios que allí se consagran, concretamente el descuento y la exención, operan en período gravable diferente al de la inversión y que por ello la alternativa de tratarla como menor valor del impuesto a pagar procede en el mismo año en el cual esta se efectuó”(12).

Las precedentes consideraciones permiten concluir la ilegalidad de la actuación administrativa demandada, en cuanto rechaza el descuento solicitado por la sociedad actora en la declaración de renta del año gravable 1997, por la inversión realizada en el año 1996, no sin antes señalar que la administración, en la liquidación oficial de revisión precisó que “En desarrollo de la investigación adelantada por la División de Fiscalización Tributaria, se encontró que la sociedad Productos Químicos Panamericanos S.A. cumplió con todos los requisitos establecidos para tener derecho al beneficio tributario contemplado en la Ley 218 de 1995, toda vez que efectuó inversión el 30 de diciembre de 1996 en la sociedad Del Fósforo Ltda. (...), encontrando que se dedujo de su declaración de renta y complementarios por el año gravable de 1997 a título de descuento tributario la suma de ciento sesenta millones de pesos m.l. ($160.000.000), valor correspondiente a la inversión realizada”(13). (negrillas fuera de texto)

Por lo anterior, no prospera el recurso de apelación y, en consecuencia, la Sala confirmará la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia apelada

RECONÓCESE personería a la doctora Clara Inés González Ramírez, como apoderada de la entidad demandada y en los términos del poder que obra a folio 167.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

Por auto de 10 de junio de 2011, el Tribunal Administrativo de Antioquia ordenó la remisión de este proceso para que el Tribunal Administrativo de San Andrés, Providencia y Santa Catalina profiriera el fallo correspondiente, según lo dispuesto en el Acuerdo de Descongestión PSAA11-8151 del 31 de mayo de 2001 expedido por la Sala Administrativa del Consejo Superior de la Judicatura. (fl.119).

(11) Sentencias del 12 de febrero de 2004, expediente 13568, M.P. María Inés Ortiz Barbosa, del 6 de mayo de 2004, expediente 13879, M.P. Ligia López Díaz, del 4 de noviembre de 2004, expediente 14636, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié, del 22 de septiembre de 2005, expediente 14505, M.P. Ligia López Díaz, del 12 de octubre de 2006, expediente 14546, M.P. Héctor J. Romero Díaz, entre otras.

(12) Sentencia de 11 de julio de 1997, expediente 8228, M.P. Julio E. Correa Restrepo.

(13) Folio 84 c.a.