Sentencia 2003-00194/19812 de abril 9 de 2015

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 15001-23-31-000-2003-00194-01(19812)

Consejero Ponente:

Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez

Actor: Hernando Córdoba Ojeda

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN

Fallo

Bogotá, D. C., nueve de abril de dos mil quince.

EXTRACTOS: «Consideraciones

1. Problema jurídico.

En los términos del recurso de apelación, y de acuerdo con el marco de competencia del ad quem, le corresponde a la Sección determinar si los actos demandados, que declararon no probadas las excepciones propuestas por el demandante, contra el mandamiento de pago Nº 8520065410306-000158 de 30 de mayo de 2002, son o no ajustados a derecho, en la medida en que determinaron que el señor Hernando Córdoba Ojeda era solidariamente responsable de las deudas de la sociedad Librería y Papelería Corsi Ltda., consistentes en las sanciones por no declarar los impuestos de renta e IVA, así como la retención en la fuente de los años 1992 a 1997.

Para esto, la Sala deberá establecer, si el actor, en efecto, es deudor solidario respecto de dichas acreencias y en caso afirmativo, si su vinculación al procedimiento administrativo vulneró o no, su derecho de defensa.

2. Responsabilidad solidaria del liquidador en materia tributaria.

2.1. Los supuestos generales que dan lugar a solidaridad frente a obligaciones tributarias, son los contenidos en los artículos 793 a 799 del estatuto tributario, que principalmente se refieren a condiciones de sucesión, participación societaria, compromisos voluntarios de cancelar las deudas del contribuyente, colaboración en la evasión de impuestos, omisión en la consignación del IVA, incumplimiento de deberes formales, pago irregular de cheques fiscales y ser beneficiario conjunto de un título valor, en relación con los ingresos y valores patrimoniales a que este haga referencia.

2.2. No obstante, existen otros eventos de responsabilidad solidaria, dispersos en el estatuto tributario nacional y otras disposiciones atinentes a la materia. Uno de ellos, es el caso de la solidaridad que se genera cuando el liquidador de una sociedad comercial o civil, desconoce dar prelación a los créditos fiscales, consagrado en el parágrafo del artículo 847 del estatuto tributario en los siguientes términos:

“ART. 847.—En liquidación de sociedades. Cuando una sociedad comercial o civil entre en cualquiera de las causales de disolución contempladas en la ley, distintas a la declaratoria de quiebra o concurso de acreedores, deberá darle aviso, por medio de su representante legal, dentro de los diez (10) días siguientes a la fecha en que haya ocurrido el hecho que produjo la causal de disolución, a la oficina de cobranzas de la Administración de Impuestos Nacionales ante la cual sea contribuyente, responsable o agente retenedor, con el fin de que esta le comunique sobre las deudas fiscales de plazo vencido a cargo de la sociedad.

Los liquidadores o quienes hagan sus veces deberán procurar el pago de las deudas de la sociedad, respetando la prelación de los créditos fiscales.

PAR.—Los representantes legales que omitan dar el aviso oportuno a la administración y los liquidadores que desconozcan la prelación de los créditos fiscales, serán solidariamente responsables por las deudas insolutas que sean determinadas por la administración, sin perjuicio de la señalada en el artículo 794, entre los socios y accionistas y la sociedad” (resaltado fuera del texto).

De acuerdo con esta norma, el liquidador tiene el deber de comunicar a la administración de impuestos sobre la realización del proceso liquidatorio, a fin de que esta informe qué obligaciones fiscales tiene pendiente la sociedad.

A partir del día siguiente al recibo de dicho aviso, la administración cuenta con un término de veinte (20) días hábiles para presentar o remitir la liquidación de los impuestos, anticipos, retenciones, sanciones, e intereses a cargo del deudor.

En caso de que dicho plazo finalice sin pronunciamiento alguno por parte de las autoridades, el liquidador puede continuar el proceso. Esto, de acuerdo a las precisiones del artículo 848 ibídem(6).

2.3. Como puede verse, entre el liquidador y la administración tributaria concurren una serie de obligaciones, cuya exigibilidad está sujeta al cruce efectivo de información entre ambas partes, pues sólo así se garantiza que conozcan, de un lado, el proceso liquidatorio, y de otro, la existencia de deudas fiscales a pagar.

En otras palabras, mientras que el liquidador no dé aviso de la realización del proceso liquidatorio, la administración no tiene la obligación de remitir la información relativa a las acreencias tributarias. Así mismo, si ésta no informa sobre dichas deudas, el liquidador no está obligado a incluirlas dentro de la clasificación de créditos.

2.4. Lo anterior, sin perjuicio de que se enteren de las circunstancias anotadas (la liquidación y la existencia de deudas) por otros medios, evento en el cual están en el deber de colaborar, conforme con sus potestades y obligaciones legales, para que los créditos sean satisfechos.

Todo, porque si bien el legislador estableció en los artículos 847 y 848 del estatuto tributario un procedimiento para garantizar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de las sociedades que entran en liquidación, lo cierto es que si los agentes encargados de procurar que se aseguren los recursos necesarios para ello, advierten la existencia de esos créditos, por medios distintos a los consagrados en las disposiciones referidas, deben proceder en consecuencia.

En el caso del liquidador, no sólo porque así lo impone el referido artículo 847, cuando indica que este debe procurar el pago de las deudas insolutas al momento de la liquidación y de aquellas que se generen en curso de esta, sino, porque son parte de las obligaciones que de manera general le corresponden, según la cual, debe liquidar y cancelar las cuentas de los terceros(7), de acuerdo con las reglas previstas en los artículos 225 a 259 del Código de Comercio, y las disposiciones especiales que rigen para cada régimen societario.

Además, porque para ese fin (procurar el cumplimiento de los pasivos externos, dentro de los cuales, gozan de privilegio los créditos fiscales, por ser créditos de primera clase(8), está investido de amplias facultades, que van desde la posibilidad de vender bienes en especie(9), hasta ejecutar a los asociados(10) (de acuerdo con el tipo y porcentaje de responsabilidad propio de cada modelo de unidad societaria).

2.6. En síntesis, puede concluirse que el liquidador es solidariamente responsable de las deudas fiscales de la sociedad contribuyente en liquidación, cuando omite incluir dichas obligaciones dentro de la clasificación de créditos a pagar, siempre que haya tenido conocimiento de las mismas, bien porque la administración, en forma expresa, y en respuesta a la solicitud que este eleva al respecto, así lo informó, o porque se entera de su existencia por otro medio.

3. Caso concreto: Excepción de falta de calidad de deudor solidario.

3.1. En el proceso se discute la legalidad de los actos administrativos que resolvieron las excepciones propuestas por el demandante contra el mandamiento de pago Nº 8520065410306-000158 del 30 de mayo de 2002, proferido por la división de cobranzas de la Administración de Impuestos Nacionales de Tunja.

El tribunal encontró probada la excepción de falta de calidad de deudor solidario, contenida en el numeral 1º del parágrafo del artículo 831 del estatuto tributario, pues concluyó que el señor Córdoba Ojeda, en su calidad de liquidador de la sociedad Librería y Papelería Corsi Ltda., no incumplió su obligación de incluir las deudas tributarias de aquella dentro de la prelación de créditos, pues pese a informar a la DIAN sobre la liquidación de la librería, no obtuvo respuesta oportuna por parte de aquella.

El recurso de apelación se centra en dos aspectos: i) la efectiva configuración de una responsabilidad solidaria en cabeza del demandante y ii) la no vulneración del debido proceso, por la supuesta falta de vinculación del actor al proceso de determinación de la obligación exigida en el mandamiento de pago.

3.2. Antes de analizar el primer cargo de apelación, la Sala advierte que si bien el impugnante respalda sus afirmaciones en el envío de los oficios 00175 de 22 de mayo, 00025 del 12 de agosto y 002206 de 20 de noviembre, todos de 1997, los cuales adjunta al escrito de apelación, de estos solo se apreciarán los dos últimos, que ya habían sido allegados con los antecedentes administrativos, mientras que el primero no puede ser objeto de valoración pues no se aportó en la primera instancia y no cumple con los requisitos para admitir la inclusión de pruebas en segunda instancia(11).

Por esa razón, en lo que a dicho documento respecta, la Sala sólo estudiará las referencias que se hubieren hecho a este en la oportunidad procesal pertinente.

3.3. Respecto al fondo del cargo, la Sala considera que, contrario a lo afirmado por el recurrente, en el sub júdice no concurren los supuestos para establecer que el demandante, como liquidador de la sociedad contribuyente, es solidariamente responsable de las deudas de ésta, por las siguientes razones:

3.3.1. En reunión extraordinaria celebrada por los socios de la Librería y Papelería Corsi Ltda., se acordó disolver la sociedad e iniciar el proceso de liquidación de la misma, a partir del 03 de junio de 1997, fecha en la cual, además, se designó como liquidador al señor Hernando Córdoba Ojeda(12).

3.3.2. Mediante escrito radicado el 22 de julio de 1997 en la Dirección de Impuestos y Aduanas de Tunja, el liquidador informó a la administración:

“En cumplimiento de lo dispuesto por el artículo 847 del estatuto tributario, informo a ustedes que la Sociedad “Librería y Papelería Corsi Ltda.” se ha disuelto y entró en liquidación”(13).

3.3.3. Por Oficio 000211 del 12 de agosto de 1997, la jefe de división de cobranzas de la DIAN Tunja, le solicita al demandante que remita: certificado de existencia y representación legal de la Cámara de Comercio, acta de disolución de la sociedad y su causal, inventarios y balance y fotocopias de las declaraciones de IVA, renta y retención en la fuente, correspondientes a los dos últimos años(14).

3.3.4. El señor Córdoba Ojeda envió la documentación solicitada, que fue recibida en las oficinas de la demandada el 28 de agosto de 1997(15).

3.3.5. El 20 de septiembre de 1997, con la Escritura Pública Nº 376 de la Notaría Única de Belén (Boyacá), se protocolizó el acta final de liquidación de la sociedad, en la que se dejó constancia de las siguientes circunstancias:

— Los pasivos de la sociedad ascendían a doscientos setenta y cuatro millones setenta y cuatro mil setecientos nueve pesos, con dieciséis centavos ($274.074.709.16), de los cuales, cuatrocientos veintiocho mil pesos ($428.000) correspondían a impuestos por pagar.

— El socio Armando Corsi Otálora adquirió los activos y pasivos de la sociedad. Con los ingresos obtenidos por la enajenación de los activos, se pagó a los socios el patrimonio neto que le correspondía a cada uno.

3.3.6. La matrícula mercantil de la Librería y Papelería Corsi Ltda. fue cancelada el 26 de septiembre de 1997(16).

3.3.7. El 02 de septiembre de ese mismo año, por oficios L00237 y S00237A, la jefe de la división de cobranzas de la DIAN, seccional Tunja, solicitó a la jefe de la división de control y penalización tributaria y a la jefe de la división de liquidación, respectivamente, que le informaran, si la librería poseía alguna deuda con el fisco.

En respuesta a ese requerimiento, la primera le envió una relación de las actuaciones administrativas adelantadas en esa dependencia en contra de la contribuyente (en escrito del 18 de septiembre de 1997)(17). Posteriormente(18)amplió la información, en el sentido de indicar las declaraciones que debía presentar la sociedad.

Por su parte, la segunda dio respuesta el 08 de septiembre de 1997, manifestando, que a la sociedad “se le profirieron dos liquidaciones de corrección airtmética (sic) por impoventas año 1989”(19).

3.3.8. Finalmente, la administración profirió el Oficio 002206, de noviembre 20 de 1997, dirigido al señor Córdoba Ojeda, en el que precisa que la librería estaba en la obligación de presentar las declaraciones por concepto de renta, IVA y retención en la fuente, por los años 1992 a 1997(20).

De este último, vale aclarar, no existe constancia de notificación.

3.4. Del recuento anterior se impone concluir que cuando el demandante, en su condición de liquidador de la sociedad contribuyente, finalizó el proceso liquidatorio, la administración no había reportado las acreencias fiscales de la librería, luego, no podía exigírsele que las incluyera dentro de los créditos a liquidar.

Tampoco puede afirmarse que el actor tuvo conocimiento de esas obligaciones, por medios distintos a la comunicación que debía remitir la DIAN, específicamente, mediante el Oficio 00175 de 22 de mayo de 1997, porque además de que no se acreditó que hubiese sido notificado, lo cierto es que este, de acuerdo con lo expresado por la demandada, estaba dirigido a la sociedad contribuyente.

Súmese a esto, que para esa fecha el señor Córdoba Ojeda no había sido designado como liquidador.

Eso explica que el referido oficio no tenga los efectos que pretende atribuirle la DIAN, esto es, que hubiese servido de medio eficaz para que el liquidador conociera los créditos fiscales pendientes de pago, para que los incluyera en el proceso de liquidación.

En consecuencia, era imposible que dichas obligaciones se hicieran valer en el curso de la liquidación, pues eran ignoradas por el señor Córdoba Ojeda.

3.5. No puede perderse de vista que, para el momento en que el liquidador solicitó la información relativa a las deudas fiscales de la sociedad, y hasta su liquidación, la demandada no tenía certeza acerca de las obligaciones de la librería, pues el proceso de fiscalización que lo llevó a proferir las resoluciones sanción por las que se libró mandamiento de pago, se inició en una fecha posterior a la comunicación enviada por el actor.

Y es que, de acuerdo con los medios de convicción allegados al proceso, la investigación tributaria que se siguió a la librería, inició con el Auto de Apertura 1602 del 03 de septiembre de 1997.

Así expresamente se indica en la Resolución 00030 del 24 de julio de 1998, por la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución 001 de 04 de febrero de 1998, que impuso sanción por no declarar a la sociedad Librería y Papelería Corsi Ltda. Allí se lee: “Con Auto de Apertura 1602 de fecha 03 de septiembre de 1997 se inicia investigación tributaria a la Sociedad Librería y Papelería Corsi Ltda. por el programa OF obligaciones formales”(21) (resaltado fuera del texto).

Repárese además, en el hecho de que las resoluciones sancionatorias fueron proferidas entre el 19 de diciembre de 1997 y el 15 de abril de 1999, es decir, cuando ya se había liquidado la sociedad contribuyente.

No había, pues, manera alguna de que la administración cumpliera con la obligación de “presentar o remitir la liquidación de los impuestos, anticipos, retenciones, sanciones e intereses a cargo del deudor”, pues no tenía certeza de las mismas.

3.6. En esas condiciones, era necesario que la administración interviniera en el proceso de liquidación, a fin de que se aseguraran los recursos necesarios, mientras se determinaba con precisión el monto de las obligaciones, como lo ordena el artículo 849-2 del estatuto tributario, que dispone:

“ART. 849-2.—Provisión para el pago de impuestos. “Artículo adicionado por el artículo 96 de la Ley 6ª de 1992”. En los procesos de sucesión, concordatarios, concurso de acreedores, quiebra, intervención, liquidación voluntaria, judicial o administrativa, en los cuales intervenga la administración de impuestos, deberán efectuarse las reservas correspondientes constituyendo el respectivo depósito o garantía, en el caso de existir algún proceso de determinación o discusión en trámite”.

Sin embargo, sólo hasta el 20 de noviembre de 1997, en un oficio (sin constancia de notificación), ésta señaló que la contribuyente debía presentar las declaraciones de los impuestos de renta, IVA y la retención en la fuente, de los períodos correspondientes a los años 1992 a 1997.

Para ese momento, ya la sociedad había sido liquidada, y los pasivos, entre ellos los créditos fiscales, fueron adquiridos por uno de los socios.

3.7. En ese orden de ideas, de acuerdo con las pautas fijadas en el punto 2) de esta sentencia, los supuestos fácticos del caso concreto no se subsumen en la figura de la responsabilidad tributaria solidaria que contempla el parágrafo del artículo 847 del estatuto tributario y, por lo tanto, tal como lo declaró el juez de primera instancia, era procedente la excepción de falta de calidad de deudor solidario.

3.8. Ese argumento resulta suficiente para confirmar la sentencia de primera instancia, que declaró la nulidad de los actos demandados y ordenó el cese del procedimiento de cobro coactivo.

3.9. Por todo lo anterior, la Sala concluye que el señor Hernando Córdoba Ojeda no es deudor solidario de las obligaciones tributarias liquidadas en el mandamiento de pago Nº 8520065410306-000158 de 30 de mayo de 2002, pues no tuvo conocimiento de las mismas sino después de haber culminado su labor como liquidador de la Sociedad Librería y Papelería Corsi Ltda.

En consecuencia, confirmará la sentencia de primera instancia, que concedió las pretensiones de la demanda.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFIRMAR la sentencia de 24 de noviembre de 2011, proferida por el Tribunal Administrativo de Casanare, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.

2. RECONOCER personería para actuar a la abogada Maritza Alejandra Díaz Granados, como apoderada judicial de la UAE - Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, en los términos del poder conferido, que obra en los folios 259 del expediente.

3. DEVUÉLVASE el expediente al tribunal de origen.

Cópiese, notifíquese y cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(6) “ART. 848.—Personería del funcionario de cobranzas. Para la intervención de la administración en los casos señalados en los artículos anteriores, será suficiente que los funcionarios acrediten su personería mediante la exhibición del auto comisorio proferido por el superior respectivo.

En todos los casos contemplados, la administración deberá presentar o remitir la liquidación de los impuestos, anticipos, retenciones, sanciones e intereses a cargo del deudor, dentro de los veinte (20) días siguientes al recibo de la respectiva comunicación o aviso. Si vencido este término no lo hiciere, el juez, funcionario o liquidador podrá continuar el proceso o diligencia, sin perjuicio de hacer valer las deudas fiscales u obligaciones tributarias pendientes, que se conozcan o deriven de dicho proceso y de las que se hagan valer antes de la respectiva sentencia, aprobación, liquidación u homologación”.

(7) De acuerdo con el artículo 238-7 del Código de Comercio.

(8) De acuerdo con el artículo 2495-6 del Código Civil.

(9) Facultad contemplada en el artículo 240 del Código de Comercio.

(10) Ver artículo 243 del Código de Comercio.

(11) Artículo 361 del CPC: “Pruebas en segunda instancia. Cuando se trata de apelación de sentencia, en el término de ejecutoria del auto que admita el recurso, las partes podrán pedir pruebas, que se decretarán únicamente en los siguientes casos:

1. Cuando todas las partes las pidan de común acuerdo.

2. Cuando decretadas en la primera instancia, se dejaron de practicar sin culpa de la parte que las pidió, pero sólo con el fin de practicarlas o de cumplir requisitos que les falten para su perfeccionamiento.

3. Cuando versen sobre hechos ocurridos después de transcurrida la oportunidad para pedir pruebas en primera instancia, pero solamente para demostrarlos o desvirtuarlos.

4. Cuando se trate de documentos que no pudieron aducirse en la primera instancia por fuerza mayor o caso fortuito, o por obra de la parte contraria.

5. Si con ellas se persigue desvirtuar los documentos de que trate el ordinal anterior.

(…)”.

(12) Folios 1845-1846. Cuaderno anexo enviado en respuesta al oficio LMSM 0927. Según foliatura de origen.

(13) Folio 1 cuaderno principal.

(14) Folio 654 cuaderno anexo 5. Según foliatura de origen.

(15) Folios 655 a 726 cuaderno anexo 5. Según foliatura de origen.

(16) Folio 769 cuaderno anexo 6. Según foliatura de origen.

(17) Folios 730 a 731. Cuaderno anexo 5. Según foliatura de origen.

(18) En Oficio 00219 del 18 de noviembre de 1997. Esto, por requerimiento que le hizo la jefe de la división de cobranzas el 14 de noviembre de 1997 (fl. 736. Cuaderno anexo 5. Según foliatura de origen).

(19) Folio 729. Cuaderno anexo 5. Según foliatura de origen.

(20) Folio 758. Cuaderno anexo 6. Según foliatura de origen.

(21) Folio 37. Cuaderno anexo 1. Según foliatura de origen.