Sentencia 2003-00355 de marzo 13 de 2014

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 050012331000200300355 01

Nº Interno: 19396

Consejera Ponente:

Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez

Demandante: Comerfranq S.A.

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN

Asunto: Impuesto sobre las ventas sexto (6º) bimestre de 1999

Bogotá D.C., trece de marzo de dos mil catorce.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Se decide si son nulos los actos administrativos mediante los cuales la Administración de Impuestos de Medellín modificó la declaración del impuesto sobre las ventas, presentada por la demandante, por el sexto (6º) bimestre del año gravable 1999.

La Sala debe establecer si, como lo afirma la administración tributaria, el suministro de preparaciones alimenticias realizadas por Comerfranq S.A., están gravadas con el impuesto sobre las ventas o si, por el contrario, están excluidas, como aduce la demandante, porque no constituyen una obligación de hacer, por lo que no pueden ser consideradas como servicio de “restaurante”.

Asimismo determinará si hay lugar a la imposición de la sanción por inexactitud.

El artículo 9º del Decreto 422 de 1991 determina lo que se entiende por “restaurantes”, para efectos del impuesto sobre las ventas, así:

“Se entiende por restaurantes, aquellos establecimientos cuyo objeto es el suministro de comidas destinadas al consumo como desayuno, almuerzo o cena, y el de platos fríos y calientes para refrigerio rápido, sin tener en cuenta la hora en que se preste el servicio, bien sea para ser consumidas dentro de los mismos, para ser llevadas por el comprador o entregadas a domicilio, independientemente de la denominación que se le dé al establecimiento.

“No se considera que presta el servicio de restaurante el establecimiento que en forma exclusiva se dedica al expendio de aquellas comidas propias de cafeterías, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías.

“Cuando dentro de un establecimiento, adicionalmente a otras actividades comerciales se preste el servicio de restaurante, se generará el impuesto por el mismo”.

Esta norma, como lo precisó el a quo, fue demandada en acción pública de nulidad ante esta corporación; esta Sección, en las sentencias 3470 del 14 de agosto de 1992; 9537 del 22 de octubre de 1999 y 9919 del 18 de agosto del 2000, negó las pretensiones de nulidad formuladas y en Sentencia 11895 del 8 de marzo de 2002, en el que nuevamente se solicitó la nulidad, declaró probada la excepción de cosa juzgada.

Sobre el tema en discusión, la Sala precisó:

“(...)

Se advierte entonces que respecto de lo que debe entenderse por servicios deberá acudirse al Decreto 1372 de 1992 que de manera general lo desarrolla, así mismo, que en particular sobre el servicio de restaurante rige lo previsto en el artículo 9º del Decreto Reglamentario 422 de 1991, que se refiere a la misma materia pero la reglamenta de manera concreta y cuyo contenido en manera alguna se opone a la ley, ni puede entenderse derogado por la definición genérica contenida en la norma posterior, dado su carácter especial y prevalente frente a la definición específica del servicio de restaurante.

En efecto, el Decreto 1372 de 1992 regula de forma genérica la acepción jurídica del vocablo servicio y el Decreto 422 de 1991, constituye norma especial para efectos de la definición jurídica del servicio de restaurante, de manera que no puede existir derogatoria tácita ni contradicción alguna entre ellas, pues para efectos del artículo 476 numeral 14 del Estatuto Tributario, deberá darse aplicación al artículo 9º del Decreto Reglamentario 422 de 1991.

(...)”(18).

De acuerdo con lo anterior, el artículo 9º del aludido decreto se refirió de manera concreta al servicio de restaurante, mientras que el Decreto 1372 de 1992, desarrolló de manera general el concepto de servicio.

En ese contexto, la Sala advierte que el artículo 9º del Decreto 422 de 1991 se encuentra vigente, por no ser contrario a la ley, como lo sostuvo esta Sección en las providencias antes mencionadas, ni ha sido derogado, suspendido o anulado. Por tanto, su aplicación es de obligatorio cumplimiento.

Por otro lado, afirma la demandante que la actividad que realiza, esto es, la venta de preparaciones alimenticias a domicilio, en la barra o en el mostrador, está excluida del impuesto sobre las ventas porque se trata de una obligación de dar y no de hacer, que es lo que caracteriza la noción de servicio.

Al respecto, la Sala precisa que, como lo ha sostenido en las sentencias antes mencionadas, que resolvieron sobre la legalidad del artículo 9º del Decreto 422 de 1991, la esencia del servicio de restaurante es la preparación de comida para su inmediato consumo y no el lugar en el cual esta va a ser consumida, pues es sobre ella que se encuentra referida la obligación de hacer, la cual no varía por el hecho de que otras prestaciones tengan lugar simultáneamente, como pueden ser la atención en el mismo local o la entrega a domicilio, sin que este último servicio pueda entenderse como que de prestarse, convierte el servicio de restaurante en una simple venta de comida, máxime cuando se advierte que la misma norma reglamentaria no considera por tal concepto “el establecimiento que en forma exclusiva se dedique al estipendio de aquellas comidas propias de cafeterías, heladerías, pastelerías y panaderías”.

De acuerdo con lo anterior, el servicio de restaurante cobija el suministro de comidas, en cualquier modalidad, para ser consumidas dentro o fuera de un establecimiento comercial, por lo que no es posible aceptar que por el hecho de no consumir las preparaciones alimenticias en el mismo establecimiento, la actividad no corresponde a la prestación del servicio de restaurante, pues lo que caracteriza este servicio es la preparación de comidas y su expendio.

En este punto, resulta pertinente precisar que según se observa en el certificado de existencia y representación legal expedido por la Cámara de Comercio del Aburrá Sur, visible en el folio 2 del cuaderno principal, la actividad económica de la actora es la producción y venta de comidas rápidas, que de acuerdo con lo antes expuesto, es una obligación de hacer que se ajusta a la definición de servicio para efectos del impuesto sobre las ventas, conforme lo prevén los artículos 9º del Decreto 422 de 1991 y 1º del Decreto 1372 de 1992.

En esas condiciones, la Sala advierte que independientemente de que los componentes de las preparaciones alimenticias hagan parte de los bienes que no causan el impuesto y, por consiguiente, su venta o importación no cause el impuesto a las ventas, según el artículo 424 del Estatuto Tributario, la actora presta el servicio de restaurante, que se encuentra gravado con el impuesto sobre las ventas, pues se dedica a su preparación y venta a domicilio, en la barra o en el mostrador, razón por la que no podía tratar como excluidos los ingresos provenientes de dicha venta y procedía la adición de tales ingresos, como gravados, como lo hizo la administración tributaria.

En consecuencia, no prospera el recurso de apelación interpuesto por la demandante.

Sanción por inexactitud

El artículo 647 del Estatuto Tributario dispone que habrá lugar a la sanción por inexactitud cuando en las declaraciones tributarias se incurra en omisión de ingresos, de impuestos generados por operaciones gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen o se incluyan costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes y, en general, se utilicen datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor.

Así mismo, establece que no se configura inexactitud cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones tributarias se derive de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las oficinas de impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos.

Es claro que en la declaración del impuesto sobre las ventas presentada por el sexto (6º) bimestre de 1999, Comerfranq S.A. incurrió en una de las conductas tipificadas taxativamente como casual de sanción en el artículo 647, señalado, como es la omisión de declarar ingresos gravados, originados en la prestación del servicio de restaurante, lo que condujo a la determinación de un menor saldo a pagar.

Advierte la Sala que la sanción por inexactitud debe mantenerse por cuanto no se encuentra configurada la diferencia de criterios sobre el derecho aplicable, prevista en el artículo 647 del Estatuto Tributario como causal de exoneración, pues lo que se evidencia es el desconocimiento de la sociedad actora frente al derecho aplicable, al incluir en la declaración, como excluidos del impuesto sobre las ventas, ingresos que por mandato legal están gravados.

Al respecto, la Sala en sentencia de 24 de marzo de 2011,(19) hizo las siguientes precisiones:

“(...) Reitera que la sanción prevista en el artículo 647 del Estatuto Tributario se impone cuando se incluyen costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes. Y, que para que se perfeccione la infracción, la inclusión se debe ejecutar con el propósito de obtener un provecho que se traduce en el menor pago de impuestos o en la determinación de un mayor saldo a favor.

Asimismo, reitera que el adjetivo inexistente debe entenderse en sus dos acepciones: como adjetivo relativo a aquello que carece de existencia; y como adjetivo relativo a aquello que, si bien existe, se considera totalmente nulo, porque es “Falto de valor y fuerza para obligar o tener efecto, por ser contrario a las leyes, o por carecer de las solemnidades que se requieren en la sustancia o en el modo.

De ahí que el artículo 647 del Estatuto Tributario prevea que, en general, lo que se quiere sancionar es la utilización en las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados a las oficinas de impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, puesto que todos estos adjetivos, en últimas, implican la inexistencia de los egresos que se llevan como costo, deducción, descuento, exención, pasivo, impuesto descontable, retención o anticipo, sin serlo, por una de las siguientes razones: o porque en realidad no existen esos egresos; o porque, aún existiendo, no se probaron; o porque, aún probados, no se subsumen en ningún precepto jurídico del Estatuto Tributario que les de valor y fuerza para tener el efecto invocado, por carecer de las solemnidades que exige dicho estatuto para darles la calidad de tales, a menos que, en este último caso, se verifique la interpretación errónea por parte del contribuyente que lo haya inducido a apreciar de manera errónea la norma y a subsumir los hechos económicos declarados en la misma (...)”.

Por lo tanto, la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos demandados se ajustó a las normas legales.

Así las cosas, la Sala revocará la sentencia apelada y, en su lugar, negará las pretensiones de la demanda.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia del 24 de noviembre de 2011 proferida por el Tribunal Administrativo de San Andrés, Providencia y Santa Catalina.

En su lugar, se dispone:

NIÉGANSE las súplicas de la demanda.

2. RECONÓCESE personería a la abogada Luz Nelly Urian Suesca, como apoderada de la DIAN, en los términos del poder que aparece en el folio 170 del cuaderno principal.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(18) Sentencia del 22 de octubre de 1999, Expediente 9537, M.P. Germán Ayala Mantilla.

(19) Sentencia 17152, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.