Sentencia 2003-00496 de julio 15 de 2010

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad. 76001-23-25-000-2003-00496-01-16919

Consejero Ponente:

Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Demandante: Almacenes Éxito S.A.

Contra municipio de Santiago de Cali

Impuesto de industria y comercio 1998

Bogotá, D.C. quince de julio de dos mil diez.

Fallo

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el demandado contra la sentencia del 13 de julio de 2007 proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que dispuso:

1. Declárase la nulidad de los siguientes actos administrativos:

a) Liquidación oficial de revisión 098 de 25 de abril de 2002 por medio de la cual se modifica la declaración privada por el impuesto de industria y comercio del año gravable 1998.

b) Auto inadmisorio 029 de julio 9 de 2002 por medio del cual se inadmite el recurso de reconsideración.

c) Resolución 374 de octubre 07 de 2002, por medio del cual se resuelve el recurso de reposición a la sociedad Almacenes Éxito S.A.

2. Restablézcase el derecho a favor de Almacenes Éxito S.A. por consiguiente quede en firme la declaración del impuesto de industria y comercio radicada bajo el Nº 132 correspondiente al año gravable 1998.

SIN COSTAS en esta instancia .

EXTRACTOS: «Consideraciones de la sección

En términos del recurso de apelación interpuesto por la demandada corresponde a la Sala decidir la legalidad de la determinación oficial del impuesto de industria y comercio del año 1998, efectuada por el municipio de Cali, a la sociedad Almacenes Éxito S.A.

Para el efecto, se decidirá, previamente, si hubo debido agotamiento de la vía gubernativa, teniendo en cuenta que el recurso de reconsideración fue inadmitido por extemporáneo. De decidirse que la inadmisión del recurso fue ilegal, se procederá al estudio de fondo, de lo contrario, se inhibirá la Sala para un pronunciamiento en tal sentido por ausencia de uno de los presupuestos de la acción.

La Sala destaca los siguientes hechos probados:

Almacenes Éxito S.A. presentó, el 30 de abril de 1999, la declaración de industria y comercio del año 1998(2), en la que declaró ingresos ordinarios y extraordinarios del año por $ 1.000.499.262.000 e ingresos netos por $ 71.147.068.000 y un saldo a favor de $ 2.104.000.

El 27 de julio de 2001, el municipio de Cali envió a la contribuyente el requerimiento especial 051, en el cual le propuso la modificación de la declaración conforme con el Acuerdo 32 de 1998 que estableció el periodo bimestral del impuesto. En consecuencia, propuso como ingresos ordinarios y extraordinarios del periodo $ 107.034.082.000, como ingresos netos $ 103.283.554.000, un saldo pagar de $ 449.232.000 y una sanción por inexactitud de $ 631.870.000(3).

Previa respuesta al requerimiento especial, el municipio expidió la liquidación oficial de revisión 098 del 25 de abril de 2002, en los mismos términos que el requerimiento especial(4).

La liquidación de revisión fue notificada el 25 de abril de 2002 según constancia de notificación, con firma del destinatario y sello de Almacenes Éxito S.A.(5).

El 26 de junio de 2002 Almacenes Éxito S.A. presentó recurso de reconsideración contra la liquidación de revisión(6).

El 9 de julio de 2002 el municipio, mediante el auto inadmisorio 209, inadmitió el recurso de reconsideración por extemporáneo(7).

Contra el auto inadmisorio la contribuyente interpuso recurso de reposición, el cual fue decidido mediante la Resolución 374 del 7 de octubre de 2002 en el sentido de confirmar el auto recurrido(8).

Conforme a estos hechos probados la Sala procede a decidir:

Uno de los presupuestos de procedibilidad de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho es el agotamiento de la vía gubernativa, consagrado en el artículo 135 del Código Contencioso Administrativo. Este presupuesto se traduce, esencialmente, en la necesidad de usar los recursos legales para impugnar los actos administrativos. Su finalidad es que la administración tenga la oportunidad de revisar sus propias decisiones con el objeto de revocarlas, modificarlas o aclararlas, es decir, es momento en el cual las autoridades administrativas pueden rectificar sus propios errores, antes de que sean objeto de un proceso judicial.

La Sala ha considerado que “la necesidad de cumplir con los presupuestos procesales de la acción y de la demanda obedece al principio de seguridad jurídica y a la necesidad de establecer reglas estrictas para juzgar la validez de las actuaciones de la autoridades dentro de las cuales se encuentran los medios de impugnación en sede administrativa, que cuando son obligatorios por tratarse de recursos de alzada, como lo es el de reconsideración, implica el debido agotamiento de la vía gubernativa que se hace efectivo con la interposición en debida forma que incluye la presentación dentro de la oportunidad legal, amén de las demás condiciones señaladas en las normas pertinentes, como requisito previo establecido en el citado artículo 135 del Código Contencioso Administrativo para acudir a la jurisdicción contencioso administrativa. La razón de la exigencia legal del señalado agotamiento deviene del principio llamado de la decisión previa que permite antes de acudir al medio judicial, que la administración revise sus propios actos y otorga a los administrados una garantía sobre sus derechos al presentar motivos de inconformidad para que sea enmendada la actuación si es del caso, antes de que conozca de ella quien tiene la competencia para juzgarla(9)” (negrita fuera del texto).

Ahora bien, el agotamiento de la vía gubernativa en el proceso administrativo general acontece cuando contra los actos administrativos no proceda ningún recurso (art. 62, [1] ibídem); cuando los recursos interpuestos se hayan decidido (art, 62, [2] ibídem) y, cuando el acto administrativo quede en firme por no haber sido interpuestos los recursos de reposición o de queja (art. 63, ibídem).

En materia tributaria, el agotamiento de la vía gubernativa requiere de la interposición del recurso de reconsideración, regulado de manera especial por el artículo 720 del estatuto tributario, el cual procede contra las liquidaciones oficiales, entre otros actos. Este deberá interponerse ante la oficina competente para conocer los recursos tributarios “dentro de los dos meses siguientes a la notificación del mismo”.

Según el parágrafo del artículo citado, se puede prescindir de dicho recurso y acudir directamente ante la jurisdicción, solo si el contribuyente ha atendido en debida forma el requerimiento especial. Por lo tanto, solo procede esta excepción cuando se trata de una liquidación oficial de revisión.

En el municipio de Cali el Decreto 523 de 1999 regula el procedimiento tributario y el régimen de sanciones. En el artículo 128 consagra el recurso de reconsideración en los siguientes términos:

ART. 128.—Recursos contra los actos de la administración municipal en materia tributaria. Sin perjuicio de lo dispuesto en normas especiales de este decreto, contra las liquidaciones oficiales, resoluciones que impongan sanciones u ordenen el reintegro de sumas devueltas y demás actos producidos, con relación a los impuestos y rentas municipales, procede el recurso de reconsideración, en los términos que establece el Código Contencioso Administrativo.

El recurso de reconsideración deberá interponerse ante la subdirección administrativa de impuestos, rentas y catastro municipal dentro del término de dos (2) meses siguientes a la notificación del mismo, salvo el recurso de reconsideración contra las liquidaciones provisionales del impuesto de industria y comercio que será de treinta (30) días siguientes a su notificación en debida forma.

PAR. —Cuando se hubiera atendido en debida forma el requerimiento especial y no obstante se practique liquidación oficial, el contribuyente podrá prescindir del recurso de reconsideración y acudir directamente ante la jurisdicción contencioso administrativa dentro de los cuatro (4) meses siguientes a la notificación de la liquidación oficial”.

El recurso de reconsideración debe reunir los requisitos previstos en el artículo 130 del Decreto 523 de 1999(10). En caso de que no se cumpla alguno de ellos, la administración debe dictar auto de inadmisión (art. 134, ibídem) contra el que procede el recurso de reposición. Si se confirma la inadmisión, la vía gubernativa se agotará en el momento de la notificación de esa providencia (art 135, ibídem).

Sobre los efectos del auto que confirma la inadmisión del recurso de reconsideración, que en impuestos nacionales está previsto de manera similar en los artículos 726 y 728 del estatuto tributario, la Sala mediante sentencia del 14 de junio de 2007 precisó(11):

“Cabe anotar que el agotamiento de la vía gubernativa de que trata el parágrafo del artículo 728 del estatuto tributario, se refiere solo a los motivos de inadmisión del recurso de reconsideración, pues los aspectos de fondo de la impugnación no fueron estudiados por la administración. Así, ‘queda abierta la vía jurisdiccional, en la cual el demandante deberá comenzar por demostrar la ilegalidad de la inadmisión del recurso; si no lo logra, el asunto queda clausurado en su contra’(12). Si, por el contrario, el contribuyente prueba que la administración debió admitir el recurso, o lo que es lo mismo, la ilegalidad del auto inadmisorio, el juez puede anular la decisión y estudiar el fondo de las pretensiones de la demanda […]”.

En consecuencia, como se dijo al inicio de las consideraciones, solo si se demuestra la ilegalidad de la inadmisión del recurso se puede estudiar de fondo la modificación a la declaración del impuesto de industria y comercio de la sociedad demandante. De lo contrario, la Sala se declarará inhibida para hacer un pronunciamiento de fondo por no agotamiento de la vía gubernativa.

Ahora bien, la Sala observa que si bien la carta firmada por la secretaria de la subdirección administrativa de impuestos, rentas y catastro municipal de Santiago de Cali del 25 de abril de 2002(13), dirigida a Almacenes Éxito S.A., señala textualmente que “Para su notificación, me permito remitirle por correo copia de la Resolución 098 de abril 25 - 2002 por medio de la cual se modifica la declaración privada por el impuesto de industria y comercio y sus complementario de avisos y tableros […]”, lo cierto es que la notificación de ese acto administrativo se surtió personalmente, como se comprueba con la constancia de notificación que aparece en la misma carta, con fecha de recibido: 25 de abril de 2002; nombre y firma del destinatario: Nhora Estella Espinosa; cédula de ciudadanía: 38.853.331 y sello de Almacenes Éxito S.A. regional Cali 25 abril 2002.

En efecto, conforme con el artículo 11 del Decreto 523 de 1999, en el municipio de Cali las liquidaciones oficiales se deben notificar por correo certificado o personalmente. La notificación por correo se practica mediante envío de una copia del acto correspondiente a la dirección informada por el contribuyente (art. 12, ibídem)(14), mientras que la notificación personal se practica por el servidor público que la administración municipal designe en el domicilio del interesado o en la oficina de la administración. El servidor público pone en conocimiento del interesado la providencia respectiva, le entrega un ejemplar y deja constancia de la fecha de la respectiva entrega a continuación de la providencia (art. 15, ibídem). Es decir, en este caso la notificación que se surtió de la liquidación de revisión fue de manera personal como lo señaló la administración y lo estableció el tribunal.

Lo anterior también desvirtúa que en el proceso no haya constancia o soporte sobre la forma en que se notificó la liquidación de revisión, como lo afirmó la actora.

Ahora bien, como la liquidación se notificó el 25 de abril de 2002, la sociedad contaba hasta el 25 de junio de 2002 para interponer el recurso de reconsideración, pues, el término para interponerlo, consagrado legalmente en el artículo 720 del estatuto tributario y localmente en el artículo 128 del Decreto 523 de 1999, se empieza a contar desde la notificación del acto, por ser este el “primer día del plazo” conforme con el artículo 59 del Código de Régimen Político y Municipal.

En efecto, la Sala mediante sentencia del 30 de agosto de 2007, reiterada el 23 de abril de 2009 y el 25 de marzo de 2010, analizó la forma como debía contarse el término para interponer el recurso de reconsideración del artículo 720 del estatuto tributario, para lo cual expuso las siguientes consideraciones, que ahora se reiteran(15):

Para establecer la forma como se deben contabilizar los términos se acude al Código de Régimen Político y Municipal, comoquiera que ni el estatuto tributario ni el Código Contencioso Administrativo, contienen una regulación sobre el tema, pues, las reglas establecidas en el Código de Régimen Político y Municipal, se aplican “en general a cualesquiera plazos o términos prescritos en las leyes o en los actos de las autoridades nacionales, salvo que en las mismas leyes o actos se disponga expresamente otra cosa”(art. 59).

El artículo 59[1] citado establece que “Todos los plazos de días, meses o años de que se haga mención legal, se entenderá que terminan a la media noche del último día del plazo. Por año y mes se entienden los del calendario común, y por día el espacio de veinticuatro horas; pero en la ejecución de las penas se estará a lo que disponga la ley penal”; y el inciso segundo prevé que “El primero y último día de un plazo de meses o años deberán tener un mismo número en los respectivos meses. El plazo de un mes podrá ser, por consiguiente, de 28, 29, 30 ó 31 días, y el plazo de un año de 365 ó 366 días según los casos”.

Cuando se trata de términos de “meses” o “años”, los plazos corren de fecha a fecha, es decir, el número del mes o año en el que inicia debe coincidir con el mismo número del mes o año en el que termina. Por ello, cuando la norma se refiere, en este caso, al “primer día de plazo” significa la fecha de la notificación o el del acto procesal que es el punto de partida para el inicio del cómputo del término que no está establecido en días. Tanto es, que la norma advierte que el plazo de un mes o de un año no siempre tiene el mismo número de días; en el primer caso podrá ser de 28, 29, 30 ó 31 días, y en el segundo, de 365 o 366 días, según corresponda(16).

Contrario a cuando los términos son fijados en días, los términos de meses y de años se contarán conforme al calendario, esto es, incluyendo los días inhábiles(17); es decir, cuando el plazo se fija en meses o años el plazo comienza a correr de mes a mes o año a año, independientemente de que el día siguiente al de la notificación sea hábil o inhábil; y, el primer mes del término finaliza a la media noche del día cuyo número corresponde con el de la fecha de notificación.

En esta materia no tiene cabida el artículo 120 del Código de Procedimiento Civil según el cual “Todo término comenzará a correr desde el día siguiente al de la notificación de la providencia que lo conceda”, pues es una disposición específica para la notificación de las providencias en los procesos judiciales, cuestión diferente a la de los actos administrativos.

En desacuerdo con la decisión del tribunal, que comparte la posición de la demandante, la Sala ha precisado que el “primer día del plazo” corresponde a la fecha en que se notifica o se ejecuta el acto procesal indicativo del inicio del término, como el siguiente pronunciamiento:

“La Sala advierte, así mismo, que cuando el comentado inciso 2º del artículo 67 del Código Civil, habla de “el primero y el último día de un plazo de meses o años”, la expresión, “el primero”, no tiene la connotación estrictamente literal que, en apariencia, fluye de su texto, esto es, que no se refiere propiamente al día en que debe empezar a contarse el plazo, sino al día en que se notifica o realiza el acto procesal sujeto a plazo de ejecutoria impugnación o decisión; de otro modo, el mencionado inciso 2º resultaría incompatible con el inciso 3º del artículo 68 ib., según el cual “cuando se dice que una cosa debe observarse desde tal día, se entiende que ha de observarse desde el momento siguiente a la media noche del día anterior”, incompatibilidad que se repetiría frente al ya estudiado artículo 120 del Código de Procedimiento Civil, cuyo sentido natural es el de que el día de la notificación o realización del acto no cuenta como primer día del término que deba computarse.

La norma de la paridad de los días extremos, así entendida, es, por lo demás, perfectamente demostrable, pues, si la notificación de un acto liquidatorio se efectúa, por ejemplo, el 31 de julio, con plazo de un mes para su reposición, es claro que el término del recurso vencería el 31 de agosto, habiéndose empezado a contar el mismo, no el 31 de julio, sino el 1º de agosto”(18).

Sobre la forma de computar los términos de meses o años en diferentes eventos la Sala se ha pronunciado en varias ocasiones, como el plazo de un mes para responder el pliego de cargos contado a partir de su notificación(19), o para expedir el requerimiento especial (dos años a la fecha del vencimiento del plazo para declarar), dar su respuesta (tres meses desde la notificación del requerimiento) o para expedir la liquidación oficial (seis meses desde el vencimiento del plazo para responder el requerimiento) o para recurrirla(20).

Por las razones expuestas, para la Sala, los dos meses para interponer el recurso de reconsideración no iniciaron el día siguiente al de la notificación, porque no es un plazo fijado en días. El artículo 720 del estatuto tributario y la norma local expresamente disponen que el término inicia el día de la notificación del acto.

Como la notificación de la liquidación oficial se efectuó el 25 de abril de 2002 la sociedad podía interponer el recurso hasta el 25 de junio de 2002, de manera que al haberlo hecho el 26 de junio de ese año, lo fue por fuera del término legal y, en consecuencia, la inadmisión del recurso se ajustó a derecho.

Finalmente, la Sala advierte que si bien el artículo 135 del Código Contencioso Administrativo permite demandar directamente los actos cuando las autoridades “no hubieren dado oportunidad de interponer los recursos procedentes”, en este caso no se dio ese supuesto(21), pues la contribuyente sí hizo uso del recurso. Tampoco es aplicable el parágrafo del artículo 720 del estatuto tributario y parágrafo del artículo 128 del Decreto 523 de 1999 que permiten acudir a la jurisdicción sin que sea necesario interponer previamente el recurso de reconsideración. Para el efecto, la demanda se debe presentar dentro de los cuatro meses siguientes a la notificación de la liquidación oficial, que en este caso no se cumplió, pues la demanda se presentó el 19 de febrero de 2003, es decir, por fuera del término legal.

En los anteriores términos, como la presentación extemporánea del recurso de reconsideración tiene el mismo efecto de no haberse interpuesto, la Sala encuentra que falta el presupuesto procesal del agotamiento de la vía gubernativa, el cual no es subsanable. En consecuencia, la Sala revocará la sentencia apelada que accedió a las pretensiones de la actora y, en su lugar, se declarará inhibida para hacer un pronunciamiento de fondo por falta de agotamiento de la vía gubernativa.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

REVÓCASE la sentencia apelada. En su lugar dispone:

DECLÁRASE INHIBIDA para pronunciarse de fondo en el asunto, por no agotamiento de la vía gubernativa.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(2) Folio 226 c.a.

(3) Folio 181 c.a.

(4) Folio 159 c.a.

(5) Folio 158 c.a.

(6) Folio 29 c.ppal.

(7) Folio 114 c.a.

(8) Folios 88 y 92 c.a.

(9) Sentencia de 21 de junio/2002, Expediente. 12382, Consejera Ponente María Inés Ortiz Barbosa.

(10) Conforme a dicha norma el recurso debe formularse por escrito, con expresión concreta de los motivos de inconformidad e interponerse dentro del término del artículo 128, directamente o mediante apoderado o representante.

(11) Expediente 14589. Consejero Ponente Héctor J. Romero Díaz. Este criterio fue reiterado en la sentencia de la Sección de 25 de marzo/2010, Expediente 16831. Consejera Ponente Martha Teresa Briceño de Valencia.

(12) Jaime Abella Zárate. Procedimientos constitucional y contencioso Administrativo en materia tributaria. Bogotá. Editorial Legis. 2007 pág. 269.

(13) Folio 158 c.a.

(14) En el estatuto tributario la notificación por correo estaba prevista en el artículo 566 del estatuto tributario y antes de la modificación introducida por la Ley 788/2002, esta notificación se entendía surtida en la fecha de introducción al correo de la copia del acto, sin embargo, esto fue declarado inexequible por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-096 de 2001, pues, “la simple introducción de la copia al correo no es un medio idóneo para darle cumplimiento a tal exigencia”. En la actualidad ya no rige el artículo 566, pues fue derogado por el artículo 78 de la Ley 1111/2006.

(15) Expediente 15517, Consejera Ponente Ligia López Díaz, Expediente 16536, Consejero Ponente Héctor Romero Díaz y Expediente 16831, Consejera Ponente Martha Teresa Briceño de Valencia. En la primera decisión citada la Consejera María Inés Ortiz B., aclaró su voto al considerar que la expresión “dentro” del artículo 720 del estatuto tributario, permite establecer que el recurso puede interponerse incluso el mismo día de la notificación, es decir que el término no debe contarse a partir del día siguiente a esta, sino que en su contabilización se incluye el día de la notificación.

(16) Las excepciones legales en las que el número del último día del plazo no coincide con el de iniciación son: “Si el mes en que ha de principiar un plazo de meses o años constare de más días que el mes en que ha de terminar el plazo, y si el plazo corriere desde alguno de los días en que el primero de dichos meses excede al segundo, el último día del plazo será el último día de este segundo mes” (art. 59, ibídem) y “Los (plazos) de meses y años se computan según el calendario; pero si el último día fuere feriado o de vacante, se extenderá el plazo hasta el primer día hábil”(art. 62, ibídem).

(17) El artículo 62 del CRPM prevé que: “En los plazos de días que se señalen en las leyes y actos oficiales, se entienden suprimidos los feriados y de vacantes, a menos de expresarse lo contrario”.

(18) Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencia del 17 de noviembre/95, Expediente 7200, Consejera Ponente Consuelo Sarria Olcos.

(19) Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencia del 27 de octubre/2005, Expediente 13741, Consejero Ponente Héctor Romero Díaz.

(20) Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencia del 7 de octubre/2004, Expediente 14089, Consejera Ponente María Inés Ortiz Barbosa y de 10 de febrero de 2005. Expediente 14054 y 11 de septiembre de 2006, Expediente 14873, Consejero Ponente Juan Ángel Palacio Hincapié.

(21) En este sentido ver sentencia de 10 de febrero/2005, Expediente 14054, Consejero Ponente Juan Ángel Palacio Hincapié.