Sentencia 2003-00525 de mayo 16 de 2013

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera Ponente:

Dr. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez (E)

Ref.: 050012331000-2003-00525-01

Rad.: 18880

Actor: Promotora de Proyectos Elizabeth Ltda.

Demandado: UAE DIAN

Fallo

Bogotá, D.C., dieciséis de mayo de dos mil trece.

EXTRACTOS: «VII. Consideraciones de la Sala

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 18 de marzo de 2011, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, que declaró la nulidad del Requerimiento Especial 110632002000004 del 18 de enero de 2002 y la Liquidación Oficial de Revisión 900020 del 4 de octubre de 2002, por medio de los cuales se modificó la declaración del impuesto de renta y complementarios presentada por la sociedad Promotora de Proyectos Elizabeth Ltda por el año gravable 1999.

Como cuestión previa, la Sala advierte que no es procedente la declaratoria de nulidad del requerimiento especial, toda vez que es un acto de simple trámite que no crea una situación jurídica de carácter particular, en tanto se limita a proponer las modificaciones que la administración pretende efectuar a la liquidación privada. Por tanto, atendiendo a su naturaleza de acto preparatorio, no es objeto de control jurisdiccional.

En ese sentido, la Sala revocará la declaratoria de nulidad del requerimiento especial ordenada en la sentencia de primera instancia y, en su lugar, se declarará inhibida para proferir una decisión de fondo en relación con dicho acto administrativo.

En cuanto a la incongruencia de la sentencia apelada, con respecto a los hechos que fundan la controversia, que advierte la demandada en el recurso de apelación, la Sala observa que el tribunal analizó el cargo expuesto en la demanda, relativo a los efectos del saneamiento fiscal en la determinación del costo fiscal del año 1999. Sin embargo, no analizó los demás cargos, referentes a la firmeza de la declaración de renta de 1998 y a la procedencia de los avalúos técnicos en la determinación del costo fiscal, en tanto declaró la nulidad de los actos demandados con fundamento en una supuesta irregularidad en el procedimiento de expedición del requerimiento especial y de la liquidación oficial de revisión, a pesar de que tal hecho no había sido discutido por el contribuyente en la sede judicial(2).

En efecto, en los hechos de la demanda el accionante afirmó: “La sociedad Promotora de Proyectos Elizabeth Ltda al haber atendido en debida forma el requerimiento especial y no obstante de practicarse por la administración tributaria la respectiva liquidación oficial de revisión, procede a ejercer directamente la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, desistiendo de la posibilidad de interponer el recurso de reconsideración”(3), con lo cual se advierte que la sociedad no discute el procedimiento seguido por la administración.

Conforme con lo dispuesto en los artículos 170 del Código Contencioso Administrativo y 304 y 305 del Código de Procedimiento Civil, en la sentencia, el juez solo debe analizar los hechos en que se funda la controversia, las pruebas, los argumentos de las partes y las excepciones, con el objeto de resolver todas las pretensiones, puesto que el petitum de la demanda es el marco de pronunciamiento del juez.

Por lo anterior, el a quo no debió pronunciarse respecto del procedimiento de expedición del requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, habida consideración de que la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo es de carácter rogado y, en ese sentido, el análisis de legalidad de los actos demandados no se puede extender a hechos que no fueron alegados por las partes.

Claro lo anterior, corresponde a la Sala analizar los demás cargos alegados en la demanda.

Efectos del ajuste al valor comercial de los inmuebles en virtud del artículo 80 de la Ley 233 de 1995

La demandante sostiene que el saneamiento fiscal de bienes raíces sólo tiene incidencia cuando se trata de establecer la renta o ganancia ocasional al momento de la enajenación. Además, afirmó que dicho saneamiento no debe tomarse como valor patrimonial del activo, ni como base de la renta presuntiva, ni para la aplicación de los ajustes por inflación.

Dijo que los contribuyentes podían desmontar el saneamiento fiscal mediante la corrección de cualquiera de las declaraciones de renta, siempre que se realizara dentro del término legal, como en efecto lo hizo la sociedad, en la declaración de renta de 1998, la cual se encuentra en firme por no haber sido objeto de modificación por parte de la administración. Por consiguiente, el saneamiento fiscal no debe tenerse en cuenta para efectos de determinar el costo fiscal de los bienes raíces de la sociedad en el año 1999.

Así las cosas, es importante precisar que existen varias opciones para determinar el costo fiscal de los predios que sean activos fijos y se enajenen durante el año gravable:

El artículo 69 del estatuto tributario señala que el costo fiscal de los inmuebles se determina por el precio de adquisición o el valor patrimonial que aparezca en la declaración de renta del año gravable anterior, más el IPC, más el costo de las construcciones, mejoras, reparaciones locativas no deducidas y contribuciones por valorización.

Conforme con el artículo 72 ibídem, es posible fijar como costo fiscal el valor de los autoavalúos declarados para efectos del impuesto predial, así mismo, los avalúos formados o actualizados por las autoridades catastrales.

A su vez, el artículo 73 del mencionado estatuto permite que se determine el costo fiscal de los bienes raíces ajustando el costo de adquisición, con el incremento de la propiedad raíz registrado entre el 1º de enero del año en que se adquirió el bien y el 1º de enero del año en que se enajena.

Para el año de 1995, el legislador previó una nueva alternativa para que los contribuyentes declararan el costo fiscal de los bienes raíces que poseían al concluir dicha anualidad:

“ART. 80.—Adiciónase el estatuto tributario con el siguiente artículo:

“ART. 90-2.—Saneamiento de bienes raíces. Para los efectos previstos en el artículo anterior, en las declaraciones de renta y complementarios del año gravable de 1995, los contribuyentespodrán ajustar al valor comercial los bienes raíces poseídos a 31 de diciembre de dicho año.

El valor correspondiente a la diferencia entre el costo fiscal ajustado y el valor comercial en la fecha antes mencionada no generará renta por diferencia patrimonial, ni ocasionará sanciones, ni será objeto de requerimiento especial, ni de liquidación de revisión ni de aforo.

Las personas naturales y jurídicas podrán tomar el ajuste que se origina por la aplicación de los artículos 72 y 73 del estatuto tributario para determinar el costo fiscal ajustado a 31 de diciembre de 1995, el cual servirá de base para compararlo con el valor comercial.

El ajuste de que trata este artículo se tendrá en cuenta para efectos de determinar el costo fiscal en caso de enajenación de los bienes raíces.

Las utilidades comerciales no constitutivas de renta ni de ganancia ocasional, que se obtengan como resultado de la enajenación de bienes raíces a los que se les ajuste el costo fiscal a valor comercial, de conformidad con lo previsto en este artículo, podrán ser distribuidas a los socios, accionistas, comuneros, fideicomitentes o beneficiarios, según sea la naturaleza del ente que haya enajenado el respectivo bien, con el carácter de ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.

El valor estimado por los contribuyentes con base en este artículo, no producirá en ningún caso efectos para la determinación del impuesto predial, ni otros impuestos, tasas o contribuciones, diferentes del impuesto sobre la renta y complementarios.

PAR.—En el caso de los bienes raíces que tengan el carácter de activos movibles, el ajuste al valor comercial de que trata este artículo solo será aplicable al costo fiscal de los terrenos.

En estos casos, el valor ajustado no puede exceder del valor comercial del terreno al 31 de diciembre de 1995, lo cual deberá demostrarse con certificación expedida por las lonjas de propiedad raíz o sus afiliados. El avalúo aquí previsto debe corresponder al del lote bruto o desnudo, sin incorporar el valor de las obras de urbanización, parcelación o desarrollo”.

En efecto, esta disposición autorizó a los contribuyentes de renta y complementarios, para que, en el año gravable 1995, ajustaran el valor fiscal de los bienes raíces a su valor comercial.

Como la norma comienza por señalar que su regulación es “Para efectos de lo previsto en el artículo anterior”, esto es, el artículo 79 de la misma Ley 223 de 1995, es necesario analizar el texto de ésta última norma para fijar el alcance de la primera. El artículo 79 disponía(4):

“ART. 79.—Adiciónese el estatuto tributario con el siguiente artículo:

'ART. 90-1.—<Apartes subrayados condicionalmente exequibles> Cuando el Administrador de Impuestos y Aduanas Nacionales establezca que el valor de enajenación de los bienes raíces que aparece en las respectivas escrituras, es inferior en más de un cincuenta por ciento (50%) al valor comercial del correspondiente predio en el momento de enajenación, podrá tomar como valor comercial de enajenación y para todos los demás fines del impuesto sobre la renta y complementarios, el valor comercial determinado en la forma prevista en este artículo, menos el 50% de margen de error.

Para la determinación del valor comercial de los inmuebles, los administradores de impuestos y aduanas nacionales deberán utilizar estadísticas, avalúos, índices y otras informaciones disponibles sobre el valor de la propiedad raíz en la respectiva localidad, suministradas por dependencias del Estado o por entidades privadas especializadas u ordenar un avalúo del predio, con cargo al presupuesto de la DIAN. El avalúo debe ser efectuado por las oficinas de catastro, por el Instituto Agustín Codazzi o por las lonjas de propiedad raíz o sus afiliados. En caso de que existan varias fuentes de información, se tomará el promedio de los valores disponibles.

Cuando el contribuyente considere que el valor comercial fijado por la administración tributaria no corresponde al de su predio, podrá pedir que a su costa, dicho valor comercial se establezca por la lonja de propiedad raíz, el Instituto Agustín Codazzi o los catastros municipales, en los municipios donde no operen las lonjas. Dentro del proceso de determinación y discusión del impuesto, la administración tributaria podrá aceptar el avalúo pericial aportado por el contribuyente o solicitar otro avalúo a un perito diferente.

En caso de que haya diferencia entre los dos avalúos, se tomará para efectos fiscales el promedio simple de los dos.

PAR. 1º—Formación y actualización de catastros. El artículo 5º, de la Ley 14 de 1983 y el artículo 74 de la Ley 75 de 1986, quedarán así:

Las autoridades catastrales tienen la obligación de formar los catastros o actualizarlos en todos los municipios del país dentro de períodos máximos de cinco (5) años con el fin de revisar los elementos físicos o jurídicos del catastro originados en mutaciones físicas, variaciones de uso o de productividad, obras públicas o condiciones locales del mercado inmobiliario.

PAR. 2º—El avalúo catastral de los bienes inmuebles urbanos no podrá ser inferior al cuarenta por ciento (40%) de su valor comercial.

Establécese un período de transición de cuatro (4) años (1996-1997-1998 y 1999) para dar cumplimiento total a la presente norma.

PAR. TRANS.—Aquellos municipios que a 31 de diciembre de 1995 cumplan el período de siete (7) años, que no hayan terminado la formación o actualización catastral, tendrán un plazo adicional hasta el 31 de diciembre de 1996 para terminarla”.

De acuerdo con la norma transcrita, cuando el artículo 80 de la Ley 223 de 1995 expresa: “Para los efectos previstos en el artículo anterior”, debe entenderse que el valor comercial debe ser el monto de referencia para la determinación del valor de enajenación de los bienes inmuebles y, entonces, ese valor será, en condiciones normales, el precio de enajenación aunque la misma norma acepte un margen de error o distanciamiento hasta del cincuenta por ciento (50%)(5).

En efecto, como el artículo 79 de la Ley 223 de 1995 estableció que el valor de enajenación de los bienes raíces se determina con el valor comercial, el legislador en el artículo 80 ibídem permitió que los contribuyentes ajustaran sus inmuebles a ese valor, sin que la diferencia entre el costo fiscal ajustado y el valor comercial generara renta por diferencia patrimonial, ni fuera objeto de requerimiento especial ni de liquidación oficial de revisión o de aforo.

Así las cosas, una vez el costo fiscal ajustado al valor comercial es registrado en la declaración de renta de 1995, este se incorpora al patrimonio del contribuyente como costo fiscal de los inmuebles, y surte efectos para liquidar el impuesto sobre la renta, como lo dispone el inciso 6º del artículo 80 ibídem(6).

En ese sentido, en los períodos gravables siguientes, el ajuste al valor comercial debe tenerse en cuenta para determinar el costo fiscal(7) y la renta bruta o la pérdida proveniente en la enajenación de los bienes raíces(8), toda vez que liquidan tomando como base el costo declarado en el año inmediatamente anterior. Así mismo, se debe aplicar para efectos de la renta presuntiva, en tanto ésta se liquida teniendo como referencia el patrimonio líquido(9) del último día del ejercicio gravable inmediatamente anterior(10).

Como estos conceptos se liquidan teniendo en cuenta el valor patrimonial de los bienes raíces declarado en el año anterior, al contribuyente que se acogió al saneamiento fiscal, le correspondía, desde el año gravable 1996, liquidar tanto el costo fiscal como el patrimonio líquido, tomando como base el valor comercial de los bienes ajustados en el año de 1995, en virtud de lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley 223 de 1995.

Aún en el evento de que el contribuyente estuviera obligado a efectuar los ajustes integrales por inflación, el artículo 277 del estatuto tributario establece que la determinación del costo fiscal debe realizarse atendiendo lo dispuesto en la norma de saneamiento fiscal (art. 80 de la L. 223/95, que adicionó el artículo 90-2 del E.T.):

“ART. 277.—Los contribuyentes sujetos al régimen de ajustes por inflación deben declarar los inmuebles por el costo fiscal ajustado, de acuerdo con el artículo 353 de este estatuto.

Los contribuyentes no sujetos al régimen de ajustes por inflación deben declarar los inmuebles por el avalúo catastral al final del ejercicio o el costo fiscal, el que sea mayor, sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 72 y 73 de este estatuto. Las construcciones o mejoras no incorporadas para efectos del avalúo o el costo fiscal del respectivo inmueble deben ser declaradas por separado.

Lo previsto en este artículo se aplicará sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 90-2 del estatuto tributario” (negrillas de la Sala).

Ahora bien, en cuanto a la posibilidad de desmontar el saneamiento fiscal, esta Sala ha señalado(11):

“Entonces, teniendo en cuenta que la finalidad del artículo 80 de la Ley 223 de 1995 era la de “establece[r] una amnistía de valores para bienes raíces, que permitiría que la gente no tenga impuesto de ganancias ocasionales cuando venda sus bienes raíces(12), es evidente que el beneficio sólo se materializaría en la medida en que el contribuyente vendiera el bien, pero era requisito indispensable ajustar al valor comercial el costo fiscal de los bienes, lo cual tendría un efecto directo en su patrimonio y, por ende, en la renta presuntiva, mientras lograba hacer efectivo el estímulo, es decir, enajenar los bienes.

Mientras se concretaba el beneficio, como lo ha precisado la Sala, el costo del bien ajustado, una vez que el contribuyente opta por aplicar el artículo 80 de la Ley 223 de 1995, queda incorporado desde 1995 al patrimonio del contribuyente como integrante del “costo fiscal” de los bienes raíces que se ajustan.

(...).

Por lo tanto, la Sala advierte que el beneficio otorgado a los contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta por el período gravable 1995, con motivo del artículo 80 de la Ley 223 de 1995 tenía efectos no sólo para determinar la renta o ganancia ocasional en la enajenación de bienes raíces en años posteriores, como lo plantea el demandante, sino que de acuerdo con las normas del estatuto tributario afectaba el valor de los bienes inmuebles como integrantes del patrimonio bruto del contribuyente.

En conclusión, el denominado “desmonte” no es sino el efecto de corregir dentro de los términos legales, la declaración en que se aplicó el saneamiento (1995), razón por la cual no podía ser disminuido válidamente el valor patrimonial de los bienes raíces saneados en períodos posteriores, salvo que correspondiera a su vez a una corrección válida de esta declaración, además de la de los años anteriores hasta 1995”.

En el presente caso, consta en la Liquidación Oficial de Revisión 900020 del 4 de octubre de 2002, que durante los años 1994 a 1999, la sociedad declaró sus bienes por el siguiente valor patrimonial(13):

Identificación del bienV/r bien rta/94V/r bien rta/95
Declaración rta junio 4 de 1996
V/r bien rta/95
1ª corrección declaración rta marzo 19 de 1997
V/r bien
rta/95
2ª corrección declaración rta abril 7 de 1998
V/r bien
rta/96
declaración rta junio 4 de 1997
1/3 Lote de terreno calle 10 333-033-Poblado49.926.496851.648.0003.700.000.0002.471.400.0004.517.330.000
Lote de terreno Nº 3 Marbella Poblado “Los Mangos”21.373.683896.561.0001.700.000.000829.590.0002.075.530.000
Lote de terreno mpio. Envigado Las Vegas Cra. 48 L.405393.391.8273.000.000.0005.000.000.0004.328.030.0006.104.500.000
Parcela 1 Urbanización VillaRoca Copacabana23.501.9851.000.000.0002.000.000.000695.345.0002.441.800.000
2 Lotes de terreno Paraje Yolombal Municipio de Guarne40.829.21440.000.00040.000.00040.000.00048.836.000
Casa Calle 48 A 74 – 2841.452.000107.293.000107.293.000107.293.000130.994.024
Lote y Casa Laureles Cra 77 Nº 34-5535.505.00091.464.00091.464.00091.464.000111.668.398
Lote y Casa Castellar Calle 14 Nº 41-837.598.000583.920.0001.000.000.000518.540.0001.220.900.000
Lote y Casa Cra 77 Nº 34-47 y 34-49 Laureles45.140.00090.321.000180.000.000180.000.000219.762.000
Lote y Casa Cra 74 A Nº 39 B -165 Laureles51.525.00099.658.00099.658.00099.658.000121.672.452
Lote y Casa Cra 74 B Nº 39 B 183-39 A 206-39B 19046.743.00092.377.000200.000.000200.000.000244.188.000
Casa Cra 43 B Nº 11 B-17663.567.000293.333.0001.000.000.0001.000.000.0001.220.9000.000
Finca La Luciola Bello12.543.790154.953.368154.953.36873.410.000189.182.567
Garaje Nº 1 Edificio Sandra Calle 4 B Nº 74-135.913.00026.970.00026.970.00010.200.00032.927.673
Locales Cra 58 A Nº 28-29 y 29-99 Lotes 123 y 12476.842.000208.712.000208.712.000208.719.000254.816.481
Local Nº 7 Calle 41 Nº 52-6114.560.00023.922.00023.922.00023.922.00029.206.370
Local Nº 8 Calle 41 Nº 52-5714.694.00024.163.00024.163.00024.163.00029.500.607
Local Nº 17 Cra 52 Nº 40 A-3915.650.00025.604.00025.604.00025.604.00031.259.924
Lote Nº 1 Calle 51 Nº 48 – 15 Edificio Bastilla29.418.00069.802.00069.802.00069.802.00085.221.262
Locales 125, 126, 127 Calle 51 Nº 46-39 Edificio Furater5.037.0007.218.00020.000.00020.000.00024.418.000
Local Nº 3 Cra 47 Nº 50 – 66 Edificio Dobaibe27.540.00064.189.00064.189.00064.189.00078.368.350
Local Nº 8 Calle 37 Nº 48 – 3727.091.00051.967.00051.967.00051.967.00063.446.510
Local Cra 70 Nº 46-14 Urbanización La Florida48.743.000109.321.000109.321.000109.321.000133.470.009
Muebles y Enseres4.184.591.8.274.4348.274.4348.274.434 
Casa Urbanización El Diamante 192.859.000400.000.000266.750.000488.360.000
11.11 Municipio de Bello 154.123.616154.123.616154.123.616188.169.523
1/3 parte Lote Bello Letra A 38.055.55638.055.55638.055.55646.462.028
Apartamento 501 Cra 74 Nº 48 A 47 40.000.00040.000.00031.617.00048.836.000
Total activos fijos declarados renta
1.132.769.5868.346.708.97416.538.471.97411.741.437.60620.181.726.178

Identificación del bien V/r bien rta/96 proy. corrección oct. 16 de 1998 000399-077859V/r bien rta/97 declaración rta abril 17 de 1998V/r bien rta/98 declaración rta abril 20 de 1999V/r bien
rta/98 corrección dbre 18 de 2000
V/r bien
rta/99
declaración rta marzo 30 de 2000
V/r bien rta 99 liquidación oficial de corrección Nº 110642001000099 febrero 9 de 2001
1/3 Lote de terreno Calle 10 333-033-Poblado3.017.332.2603.541.744.6074.097.444.336481.359.7334.492.028.2261.137.556.875
Lote de terreno Nº 3 Marbella Poblado “Los Mangos”1.012.846.4311.188.879.1411.375.414.278446.164.0001.507.866.673840.526.000
Lote de terreno Mpio Envigado Las Vegas Cra 48 L.4055.284.091.8276.202.466.9877.175.634.057847.240.5587.866.647.617847.240.553
Parcela 1 Urbanización VillaRoca Copacabana848.946.711996.493.6491.152.843.503203.606.8631.263.862.332177.257.280
2 Lotes de terreno Paraje Yolombal Municipio de Guarne48.836.00057.323.697Vendido   
Casa Calle 48 A 74 – 28130.994.024153.760.785177.885.852177.885.852195.016.260195.016.260
Lote y Casa Laureles Cra 77 Nº 34-55111.668.398131.076.366151.642.248151.642.248166.245.396166.245.396
Lote y Casa Castellar Calle 14 Nº 41-8633.085.486743.115.743859.710.603251.750.000942.500.734362.093.000
Lote y Casa Cra 77 Nº 34-47 y 34-49 Laureles219.762.000257.956.636298.430.032298.430.032327.168.844327.168.844
Lote y Casa Cra 74 A Nº 39 B -165 Laureles121.672.452142.819.124165.227.445165.227.445181.138.848181.138.848
Lote y Casa Cra 74 B Nº 39 B 183-39 A 206-39B 190244.180.000286.618.484331.588.924331.588.924363.520.937363.520.937
Casa Cra 43 B Nº 11 B-1761.220.900.0001.433.092.4201.657.944.621401.515.0001.817.604.688513.588.000
Finca La Luciola Bello89.626.269105.203.315121.709.715121.709.715.132.244.125132.244.125
Garaje Nº 1 Edificio Sandra Calle 4 B Nº 74-1312.453.18014.617.54316.911.03516.911.03518.539.56818.539.568
Locales Cra 58 A Nº 28-29 y 29-99 Lotes 123 y 124254.816.481299.103.585346.032.937346.032.937379.355.909379.355.909
Local Nº 7 Calle 41 Nº 52-6129.206.37034.282.43739.661.35139.661.35143.480.73943.480.739
Local Nº 8 Calle 41 Nº 52-5729.500.60734.627.81240.060.91640.060.91643.918.78243.918.782
Local Nº 17 Cra 52 Nº 40 A-3931.259.92436.692.89942.450.01542.450.01546.537.95146.537.951
Lote Nº 1 Calle 51 Nº 48 – 15 Edificio Bastilla85.221.262100.032.717115.727.850115.727.850126.872.442126.872.442
Locales 125, 126, 127 Calle 51 Nº 46-39 Edificio Furater24.418.00028.661.84833.158.89233.158.89236.352.09336.352.093
Local Nº 3 Cra 47 Nº 50 – 66 Edificio Dobaibe78.368.35091.988.769106.421.807106.421.807116.670.227116.670.227
Local Nº 8 Calle 37 Nº 48 – 3763.446.51074.473.51386.158.40786.158.40794.455.46294.455.462
Local Cra 70 Nº 46-14 Urbanización La Florida133.470.009156.667.097181.248.165181.248.165198.702.363198.702.363
       
Maquinaria  380.646380.646417.217 
Equipo de oficina  17.888.85717.888.85719.611.55320.029.262
Casa Urbanización El Diamante325.675.075382.277.403442.256.728442.256.728484.846.051484.846.051
8.33-11.11 Municipio de Bello188.169.523220.873.386255.528.420255.528.420280.135.807280.135.807
1/3 parte Lote Bello Letra A46.462.02854.537.12863.094.00363.094.00369.169.95569.169.955
Apartamento 501 Cra 74 Nº 48 A 4738.601.19545.310.08352.419.23552.419.23557.467.20757.467.207
Total activos fijos declarados renta14.325.010.37216.814.697.17419.404.874.8785.717.519.63421.272.378.0067.260.129936

 

Los inmuebles “1/3 Lote de Terreno Calle 10 Nº 33-033 Poblado”, “Lote de Terreno Nº 3 Marbella Poblado Los Mangos”, “Lote de Terreno Municipio de Envigado Las Vegas Cra. 48 L 405”, “Parcela 1 Urbanización Villa Roca Copacabana”, “Lote y Casa Castellar Calle 14 Nº 41-8”, y “Casa Cra. 43B Nº 11B-176,” fueron objeto de cuestionamiento por parte de la Administración debido a que fueron declarados en el año 1999 por el avalúo catastral, sin tener en cuenta el valor del saneamiento de los bienes inmuebles que venía declarando desde el año 1995(14).

Como se observa en el cuadro transcrito, en el año de 1995, la sociedad aumentó el valor patrimonial de los señalados inmuebles, esto, debido a que se acogió al saneamiento fiscal establecido en el artículo 80 de la Ley 223 de 1995, como lo afirman ambas partes.

A su vez, se verifica que en los años gravables siguientes, es decir, 1996, 1997, 1998 (solo la declaración inicial) y 1999 (solo la declaración inicial), la sociedad mantuvo el ajuste a valor comercial, lo que se concluye al comparar las cifras declaradas en el año 1994, antes del saneamiento fiscal, con las registradas en las mencionadas vigencias gravables.

No obstante lo anterior, en la declaración de corrección del impuesto de renta del año 1998, presentada el 18 de diciembre de 2000, la sociedad disminuyó el valor patrimonial de los bienes.

Posteriormente, con la declaración de corrección de 1999, aceptada por la Liquidación Oficial de Corrección 110642001000099 del 9 de febrero de 2001, el contribuyente disminuyó los valores declarados inicialmente en ese año gravable. En esa solicitud de corrección la sociedad manifestó(15):

“A ustedes con todo respeto manifiesto que, en ejercicio del derecho consagrado por el artículo 589 del Decreto 624 de 1989, modificado por el artículo 8º de la Ley 383 de 1997, solicito a ese despacho la corrección de la declaración de renta y patrimonio presentada en la anualidad gravable de 1999 el día 30 de marzo de 2000 ante el Banco Colpatria identificada con el número 19180020500578, disminuyendo el valor total a pagar a un total saldo a favor por la suma de $47.437.000, como resultado de la corrección del cálculo de la renta presuntiva establecida con base en el patrimonio líquido declarado por el año gravable de 1998 (Renglón 19), según corrección presentada el 18 de diciembre de 2000 ante Banco Colpatria identificada con el autoadhesivo Nº 19173020503706.

La justificación para la corrección al patrimonio líquido declarado inicialmente por el año gravable de 1998 tiene su origen en el desistimiento al saneamiento fiscal al cual nos habíamos acogido en la declaración de renta y patrimonio presentada por el año gravable de 1995 en ejercicio del derecho consagrado por el artículo 80 de la Ley 223 de 1995 para algunas propiedades sobre las cuales en su momento existían expectativas de negociación que no se cristalizaron y teniendo ahora en cuenta que sus valores comerciales estimados se encuentran totalmente desfasados con los valores de mercados actuales debido a la grave crisis económica que viene afrontando el país desde hace varios años, y en especial, el estado de depresión que en la actualidad soporta el mercado de la propiedad raíz, cuya ausencia de demanda viene ocasionando grandes pérdidas de su valor a partir de los últimos cuatro años, y en el mejor de los casos su estancamiento”.

De lo anterior, se evidencia que la sociedad actora solicitó la modificación del impuesto de renta de 1999 con fundamento en la corrección de la declaración del año gravable 1998, presentada el 18 de diciembre de 2000.

La sociedad afirma que la administración no puede desconocer esa declaración de corrección, en la cual desistió del saneamiento fiscal y reajustó el valor de los bienes que sirvió de base para determinar el valor patrimonial y el costo fiscal en la declaración de renta de 1999. Además, sostuvo que la referida declaración de corrección se encuentra en firme.

En cuanto a la firmeza de la declaración de corrección del impuesto de renta de 1998 presentada el 18 de diciembre de 2002, la Sala advierte que ese hecho fue puesto de presente por el contribuyente en la respuesta al requerimiento especial, en la que afirmó:

“La administración considera ilegal el desmonte del saneamiento fiscal realizado por la sociedad en el año gravable 1998 —cuya declaración, por demás, está en firme— razón por la cual determina el valor patrimonial de los activos para el año gravable de 1999 con fundamento en unos avalúos técnicos ordenados por la sociedad, los que, dicho sea de paso, solo tiene efectos contables y no fiscales”.

Ese cuestionamiento fue objeto de pronunciamiento por parte de la administración en la liquidación oficial de revisión:

“De otra parte, el hecho de que la liquidación privada correspondiente al año gravable de 1998 ya hubiera adquirido la firmeza y fuera tomado el costo fiscal-valor patrimonial de los bienes inmuebles allí informados como base para modificar mediante proyecto de corrección la liquidación privada correspondiente al año gravable 1999, no obsta para que este despacho en aras del cumplimiento de las normas reguladoras del derecho tributario y teniendo en cuenta que la corrección efectuada al costo fiscal-valor patrimonial de los bienes inmuebles durante el año gravable de 1998, no fue efectuada al amparo de las normas que la legislación tributaria establece, determine el valor correcto de dichos bienes para el año gravable 1999, tomando como base los valores informados por el año gravable 1997 y los avalúos comerciales de los bienes que a continuación se relacionan, efectuados por peritos técnicos inscritos ante la lonja”.

Como se observa, no obstante que el contribuyente afirmó que la declaración de corrección de 1998 había adquirido firmeza, la administración no controvirtió ese hecho, ni manifestó si la misma había sido objeto de modificación. Por el contrario, consideró que la firmeza de la liquidación privada no le impedía desconocer los conceptos declarados en esa liquidación privada que no se encontraban ajustados a las normas tributarias.

Para la Sala, si la DIAN pretendía desconocer el valor patrimonial de los bienes, registrado en la declaración de corrección del impuesto de renta del año de 1998, le correspondía ejercer sus facultades de fiscalización dentro del término de firmeza de esa declaración.

El término de firmeza no sólo limita la posibilidad del contribuyente para corregir su denuncio sino la facultad de la administración para determinar oficialmente el tributo, razón por la cual la liquidación oficial de revisión no podía modificar, válidamente, el valor patrimonial declarado en el año gravable de 1999, a partir del valor liquidado en el año 1997, por considerar que, el del año gravable 1998 “se hizo sin ningún sustento legal”, es decir, desconociendo el valor patrimonial declarado en la liquidación privada de 1998 que no fue cuestionada por la administración y que no puede ser objeto de discusión dentro del procedimiento de fiscalización de la declaración del año de 1999(16).

Por las anteriores razones, resulta procedente que el contribuyente declarara en el año 1999, el valor patrimonial de los bienes raíces tomando como referencia el costo fiscal del año inmediatamente anterior (1998), en tanto este no fue objeto de modificación por parte de la administración, y por ende, se encontraba en firme.

De otra parte, la administración no debió determinar el valor patrimonial de los bienes con fundamento en el valor comercial establecido por peritos técnicos inscritos ante la lonja como lo dispone el artículo 79 de la Ley 223 de 1995, en tanto esa regulación fue establecida para efectos de fijar el valor de enajenación de los bienes raíces que aparecen en las escrituras, cuando sea inferior en más de un 50% al valor comercial, situación que no se configura en este caso, en tanto no se encuentra probado con las respectivas escrituras públicas, que los bienes raíces hubieren sido vendidos.

La ley estableció unas alternativas para establecer el costo fiscal de los bienes raíces, las cuales están dispuestas en los artículos 69 (precio de adquisición o el valor patrimonial declarado en el año anterior, más el IPC, más el costo de las construcciones, mejoras, reparaciones locativas no deducidas y contribuciones de valorización), 72 (autoavalúos declarados para efectos del impuesto predial, avalúos formados o actualizados por las autoridades catastrales), y 73 (ajustando el costo de adquisición por el incremento de propiedad raíz registrado entre el 1º de enero del año que se adquirió el bien y el 1º de enero del año en que se enajena) del estatuto tributario. Por consiguiente, no era procedente que el costo fiscal de los inmuebles se determinara con fundamento en el valor comercial establecido por los peritos técnicos.

En consecuencia, la Sala modificará la sentencia apelada, en el sentido de declararse inhibida para emitir un pronunciamiento respecto del requerimiento especial, y confirmar la nulidad de la liquidación oficial de revisión.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. MODIFÍCASE el numeral 1º de la sentencia del 18 de marzo de 2011, dictada por el Tribunal Administrativo de Antioquia. En su lugar:

1. INHÍBESE para proferir una decisión de fondo en relación con el Requerimiento Especial 110632002000004 del 18 de enero de 2002.

DECLÁRASE la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión Nº 900020 del 4 de octubre de 2002, expedida por la Administración de Impuestos Nacionales de Medellín, por medio de la cual se modificó la declaración del impuesto de renta y complementarios del año 1999.

2. CONFÍRMANSE los numerales 2º, 3º, 4º 5º y 6º de la sentencia apelada.

3. RECONÓCESE personería jurídica para actuar en nombre de la entidad demandada a la doctora Sandra Patricia Moreno Serrano, de conformidad con el poder que obra al folio 213 del expediente.

4. ACÉPTASE la sustitución del poder realizada por el Dr. Carlos Alberto Muñoz Londoño al Dr. Juan Esteban Sanín Gómez, a quien se le reconoce personería para actuar en este proceso.

Cópiese, notifíquese, cúmplase y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(2) Folios 75-96 cdno. ppal. Demanda.

(3) Folio 79 cdno. ppal.

(4) Este artículo fue derogado por el artículo 69 de la Ley 863 de 2003.

(5) En ese sentido se pronunció la Sala en sentencia del 25 de junio de 2012, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, expediente 18419.

(6) “El valor estimado por los contribuyentes con base en este artículo, no producirá en ningún caso efectos para la determinación del impuesto predial, ni otros impuestos, tasas y contribuciones, diferentes del impuesto sobre la renta y complementarios.

(7) E.T. ART. 69.—Costo de los activos fijos. El costo de los bienes enajenados que tengan el carácter de activos fijos, está constituido por el precio de adquisición o el costo declarado en el año inmediatamente anterior, según el caso, más los siguientes valores:

a) El valor de los ajustes a que se refiere el artículo siguiente

b) El costo de las adiciones y mejoras, en el caso de bienes muebles

c) El costo de las construcciones, mejoras, reparaciones locativas no deducidas y el de las contribuciones de valorización, en el caso de inmuebles. (...).

(8) E.T. ART. 90.—Determinación de la renta bruta en la enajenación de activos. La renta bruta o la pérdida proveniente de la enajenación de activos a cualquier título, está constituida por la diferencia entre el precio de enajenación y el costo de los activos o activos enajenados. (...).

(9) El patrimonio líquido se determina restando del patrimonio bruto poseído por el contribuyente en el último día del año o período gravable el monto de la deudas a cargo del contribuyente, vigentes en esa fecha (E.T. art. 282).

El patrimonio bruto está constituido por el total de los bienes y derechos apreciables en dinero poseídos por el contribuyente en el último día del año o período gravable.

(10) E.T. ART. 188.—Bases y porcentajes de renta presuntiva. Modificado por la Ley 223 de 1995. Para efectos del impuesto sobre la renta se presume que la renta líquida del contribuyente no es inferior a la cifra que resulte mayor entre el cinco por ciento (5%) de su patrimonio líquido o el uno y medio por ciento (1.5 %) de su patrimonio bruto, en el último día del ejercicio gravable inmediatamente anterior.

(11) Sentencia del 25 de junio de 2012, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, expediente 18419.

(12) Tomado de la Exposición de Motivos de la Ley 223 de 1995 que se cita En: Piza, Julio Roberto y Zarama, Fernando. Reforma Tributaria 1995. Cámara de Comercio de Bogotá, pág. 39.

(13) Los inmuebles que se encuentran en negrilla fueron los cuestionados por la administración tributaria en los actos administrativos demandados.

(14) Folios 15-16 y 18 c.p (liquidación oficial de revisión).

(15) Folios 29-30 c.a.

(16) Sentencia del 25 de junio de 2012, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, expediente 18419.