Sentencia 2003-01071 de octubre 26 de 2009

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 08001-23-31-000-2003-01071-01(16736)

Magistrada Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Baterías Willard S.A.

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

Bogotá, D.C., veintiséis de octubre de dos mil nueve.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

De acuerdo con los términos del recurso de apelación, corresponde a esta corporación determinar la legalidad de los actos acusados mediante los cuales se modificó la liquidación privada del impuesto de renta y complementarios del año gravable 1999, presentada por la sociedad actora, de acuerdo con los cargos formulados en la demanda.

1. Violación del artículo 702 del Estatuto Tributario.

La Sala observa que la Ley 487 de 1998 estableció a cargo de las personas naturales y jurídicas que reunieran las condiciones prescritas en el artículo 3º ibídem, una inversión forzosa en bonos de solidaridad para la paz durante los años 1999 y 2000, la cual se calculaba con base en el patrimonio líquido poseído a 31 de diciembre de 1998, en los términos previstos en el artículo 4º ibídem.

Ahora bien, aunque la citada ley establece facultades de investigación, determinación, discusión y cobro previstas en el Estatuto Tributario contra quienes no realicen la citada inversión, lo hagan de manera extemporánea, o la realicen por una suma menor a la que corresponda, tales facultades se contraen únicamente a la determinación del monto de la base de liquidación y a cuantificar el valor total de la inversión, es decir, que ello no implica la revisión de los factores que hacen parte de declaración de renta de los obligados a invertir en bonos de solidaridad, máxime cuando la base para su determinación únicamente se realiza con fundamento en el patrimonio líquido del contribuyente sin observar cualquier otro dato consignado o liquidado en la declaración privada, como sí ocurre con la liquidación oficial de revisión establecida en el artículo 702 del Estatuto Tributario, que le permite a la administración verificar de fondo todos los valores consignados en el denuncio rentístico.

De otra parte, la naturaleza del acto y el procedimiento para la determinación de la inversión en mención, difiere sustancialmente de la liquidación oficial de revisión prevista en el artículo 702 del Estatuto Tributario, pues mientras la primera, se realiza a través de una resolución contra la cual procede el recurso de reposición,(9) la liquidación oficial de revisión solo puede ser proferida una vez ha sido enviado al contribuyente el requerimiento especial(10) y contra ella se puede interponer el recurso de reconsideración previsto en el artículo 720 ibídem(11).

Acorde con lo anterior, en el sub examine se observa, que a la sociedad demandante si bien le fue determinado el valor de la inversión forzosa en bonos de solidaridad para la paz para 1999, mediante Resolución 1060 de 19 de septiembre de 2001,(12) tal actuación de la administración no implica que se haya hecho uso por parte de la demandada de la facultad de revisión prevista en el artículo 702 del Estatuto Tributario, pues como se vio, las dos tienen objetos y trámites diferentes, por lo que carece de fundamento el cargo planteado por la parte recurrente.

2. Deducción por asesorías técnicas de Exide Corporation.

En relación con este cargo, la parte actora tanto en vía gubernativa como ante esta jurisdicción, ha sostenido que realizó una provisión en 1998 para el gasto de las asesorías técnicas prestadas por sociedad extranjera, que son objeto de cuestionamiento por la DIAN y respecto de las cuales probó que su pago se hizo efectivo en el año gravable 1999, razón por la cual era en esta vigencia fiscal que debía solicitar la deducción.

Por su parte la DIAN, ha indicado que la actora además de no tener registro contable del pago de las asesorías, no cumplió con los requisitos establecidos en el artículo 104 del Estatuto Tributario, en cuanto a la realización de las deducciones para los obligados a llevar contabilidad, argumentos que fueron acogidos por el a quo.

Al respecto, la Sala considera del caso precisar algunos aspectos respecto de la provisión de costos y gastos, que es la que corresponde a la cuenta 2605 y en la que la sociedad actora contabilizó en 1998 los $ 16.000.000 que fueron rechazados por la demandada.

De acuerdo con el plan único de cuentas para comerciantes (PUC), los entes económicos pueden realizar una estimación de sus costos y gastos, porque existe la posibilidad de que se hagan efectivos o reales posteriormente en un valor o monto que se calcula por aproximación. Lo anterior permite señalar que existen costos o gastos reales y estimados.

Ahora bien, la estimación de tales costos y gastos se hace reconociendo en el respectivo ejercicio contable, una provisión en los pasivos, concretamente en la cuenta 2605,(13) la cual, una vez se hace efectivo o real el costo o gasto, debe reclasificarse en la cuenta del pasivo en la que se refleje la obligación como tal y ajustarse por defecto la respectiva provisión al valor exacto de la erogación.

No obstante, la Sala debe precisar, que contrario a lo estimado por el tribunal y por la parte demandada, tal estimación de costos o gastos tiene reconocimiento contable pero no fiscal,(14) por cuanto de conformidad con los artículos 59 y 105 del Estatuto Tributario, la causación del costo o deducción, para los obligados a llevar contabilidad como ocurre en el sub lite, se presenta solo cuando nace la obligación.

Entonces, para la fecha en que se estima el costo o gasto y se hace la provisión, todavía no ha surgido la obligación y, por tanto, no puede ser reconocida para efectos tributarios, de acuerdo con las normas antes citadas, sino hasta el momento en que sea contabilizado como un costo o gasto real. Es por lo anterior, que la actora no podía haber solicitado la deducción en el año gravable 1998.

Ahora bien, en el caso concreto esta corporación observa, que la actora con ocasión de la respuesta al requerimiento especial, aportó copia del registro contable de 1999(15) en el que debitó los $ 16.000.000 correspondientes a la cuenta 2605 para el pago de las obligaciones contraídas con Exide Corporation y además allegó los comprobantes bancarios de los giros realizados a la mencionada sociedad extranjera(16).

De lo anterior se advierte, en primer término, que tales pagos no son prueba de que la obligación se haya causado en el año gravable 1999, según la regla de causación exigida a los comerciantes en el artículo 104 del Estatuto Tributario. Además, el gasto no se reflejó en una cuenta del pasivo real, los pagos realizados no coinciden con el valor provisionado(17) y no existe certeza que los comprobantes bancarios correspondan a los desembolsos por concepto de la asistencia técnica prestada por Exide Corporation a la sociedad demandante, según el contrato que obra a folios 552 a 564 del cuaderno de antecedentes.

En consecuencia, no prospera el cargo.

3. Devoluciones, descuentos y rebajas por $ 454.325.000.

En primer término, esta corporación advierte, como lo hizo el a quo y lo manifiesta la demandada, que la administración en el recurso de reconsideración aceptó como procedente del total de $ 454.325.000 inicialmente glosados, la devolución de $ 261.352.454, toda vez que la demandante aportó relaciones por los meses de julio y noviembre de 1999, en las que discrimina por tercero el valor devuelto, identifica la referencia de cada una de las baterías, las fechas de producción, de venta y de cambio y concilia los valores contabilizados con base en las notas crédito.

Sin embargo, la demandada no aceptó la devolución por $ 193.000.000, que según el contribuyente corresponden a $ 85.000.000 de giros directos a los compradores por garantías de baterías dañadas y $ 108.000.000 de pagos a Peláez Hermanos por volumen de compras, toda vez que las pruebas aportadas por la demandante no fueron suficientes para la administración y porque no se demostró el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 107 del Estatuto Tributario.

De la revisión de los documentos que obran en el cuaderno de antecedentes como pruebas de las garantías por valor de $ 85.000.000, que según la demandante corresponden a giros directos que se realizaron por garantías que inicialmente fueron rechazadas por funcionarios de Willard y que posteriormente fueron reconsideradas y aceptadas, se advierte que para tales pagos no existe soporte contable y la relación que se adjunta a folios 101 a 103 del cuaderno de anexos, no indica los valores discriminados de las devoluciones, sino que se limita a enlistar el número de baterías “rechazadas” en diferentes ciudades del país y al final consigna el valor promedio de las baterías. Además se observa que tal listado no está suscrito por revisor fiscal ni funcionario de la sociedad demandante.

En cambio, se advierte que la certificación de revisor fiscal(18) en la cual fundamenta su alegato la sociedad actora, solo se hace respecto de las garantías reconocidas y que fueron aceptadas por la DIAN, por cuanto de ellas existe pleno sustento probatorio del valor solicitado por $ 261.325.454. Por tal motivo tal certificación no puede tener el alcance pretendido por la demandante para soportar la suma que es ahora objeto de controversia.

De otra parte, en cuanto a los pagos por volumen de compras a Peláez Hermanos S.A., esta corporación advierte que la sociedad actora aportó una relación simple de los montos cancelados(19) en la que se anotan los números de cheques y los valores “entregados como bonificación por volumen de compras según certificación de Peláez Hermanos S.A”.

Igualmente, la demandante en vía gubernativa allegó algunos formatos denominados “solicitud de cheques” y en dos de ellos(20) se observa que en el respectivo comprobante contable se anota el número de cheque y como “detalle” de la operación se registra que corresponde a “Reconoci. Gtías. de baterías”, todo lo cual contradice el concepto por el cual la sociedad actora afirma se realizó el pago por valor de $ 108.000.000, del cual tampoco se anexa la anunciada certificación por parte de Peláez Hermanos.

En tales condiciones, se observa, que correspondía a la demandante demostrar mediante pruebas idóneas, la procedibilidad de las devoluciones reclamadas a la administración, sin embargo ni en vía gubernativa ni ante esta jurisdicción, desplegó actividad probatoria alguna que permitiera tener certeza sobre los pagos a los que se ha hecho referencia y el concepto de los mismos. En consecuencia no prospera el cargo.

4. Sanción por inexactitud.

De conformidad con el artículo 647 del Estatuto Tributario constituye inexactitud sancionable la inclusión en las declaraciones tributarias de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes.

Pues bien, en el sub examine se observa que la falta de soporte probatorio de la deducción por asesoría técnica y de las devoluciones solicitadas por la demandante en la declaración de renta del año gravable 1999, convierten en inexistentes tales rubros lo que derivó en un menor impuesto a pagar, razón por la cual esta corporación estima que se configura el supuesto previsto en el artículo antes citado y, en tales condiciones, debe mantenerse la sanción por inexactitud.

Por consiguiente, esta corporación confirmará la decisión objeto de apelación.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia apelada.

Se reconoce personería a la doctora Ana Isabel Camargo Ángel como apoderada de la parte demandada, en los términos y para los efectos del poder que obra a folio 12 del cuaderno principal.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha».

(9) Artículo 7º de la Ley 487 de 1998.

(10) Artículo 703 del Estatuto Tributario.

(11) Salvo que se prescinda del recurso según lo establecido en el parágrafo del mismo artículo.

(12) La demandada en el acto que decidió el recurso de reconsideración, señaló que la Resolución 106 fue revocada por la administración al haberse determinado que la actora había cancelado la inversión forzosa.

(13) Cuenta 2605 para costos y gastos: registra el valor de las apropiaciones mensuales efectuadas por el ente económico para atender obligaciones por concepto de costos y gastos, cuyo monto exacto se desconoce pero que para efectos contables y financieros debe causarse oportunamente, de acuerdo con estimativos realizados.

(14) En materia tributaria las provisiones deducibles son taxativas y corresponden a las previstas en los artículos 112, 145 y 146 del Estatuto Tributario

(15) Folio 373, cuaderno de anexos.

(16) Folios 374 a 378.

(17) Cuando el gasto estimado se haya convertido en real, debe realizarse el ajuste pertinente en el periodo correspondiente, bien sea para aumentar o disminuir el valor estimado inicialmente en la cuenta del pasivo estimado, según lo establece el PUC para la dinámica de la cuenta 2605.

(18) Folio 105, cuaderno de anexos.

(19) Folio 98, cuaderno de anexos.

(20) Folios 451 y 453, cuaderno de anexos.