Sentencia 2003-01375 de mayo 29 de 2014

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación: 13001-23-31-000-2003-01375-01 (19051)

Consejero Ponente:

Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez

Referencia: Acción de nulidad y restablecimiento del derecho

Demandante: Electrificadora de Bolívar S.A. ESP

Demandado: Nación - UAE DIAN

Temas: Plazo para efectuar corrección voluntaria de las declaraciones tributarias. Firmeza de la declaración. Reiteración jurisprudencial

Bogotá D.C., veintinueve de mayo de dos mil catorce.

EXTRACTOS: «Consideraciones

1. Problema jurídico.

En los términos del recurso de apelación, le corresponde a la Sección determinar cuál es el plazo máximo en el que el contribuyente puede presentar la solicitud de corrección de una declaración, de que trata el artículo 589 del estatuto tributario.

Para resolver el problema jurídico planteado se hace necesario estudiar el procedimiento de solicitud de corrección de la declaración para disminuir el valor a pagar o aumentar el saldo a favor y las normas que regulan la firmeza de la declaración privada.

2. Plazo para efectuar corrección voluntaria de las declaraciones tributarias. Firmeza de la declaración. Reiteración jurisprudencial.

2.1. El estatuto tributario faculta, en los artículos 588 y 589, a los contribuyentes, responsables o agentes retenedores para corregir las declaraciones tributarias en forma voluntaria, con el fin de enmendar errores o imprecisiones y establecer la correcta determinación del impuesto.

El artículo 588 permite aumentar el impuesto a pagar o reducir el saldo a favor dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar y antes de que se haya notificado requerimiento especial o pliego de cargos, en relación con la declaración tributaria que se corrige, y se liquide la correspondiente sanción por corrección.

2.2. De otro lado, de conformidad con el artículo 589 del estatuto tributario, modificado por el artículo 8º de la Ley 383 de 1997, para disminuir el valor del impuesto a pagar o aumentar el saldo a favor, supuesto de la presente controversia, los contribuyentes, responsables o agentes retenedores deben elevar solicitud y proyecto de corrección directamente a la administración tributaria competente, dentro del año siguiente al vencimiento del término para presentar declaración.

En virtud de dicha solicitud, la administración debe practicar la liquidación oficial de corrección dentro de los seis meses siguientes a la fecha de la presentación en debida forma, so pena de que el proyecto de corrección sustituya a la declaración inicial.

2.3. El plazo para realizar las correcciones voluntarias —un año o dos, según sea el caso—, también se cuenta desde la última corrección realizada, según la interpretación que de los artículos 588 y 589 ha hecho esta Sección(1), en tanto prevén la posibilidad de que exista corrección a la última corrección presentada.

No obstante, se advierte que si bien el legislador aceptó la posibilidad de que se hiciere corrección a la declaración inicial o a la última corrección presentada, dicha facultad encuentra su límite en el término de firmeza de la declaración privada, según lo dispone el artículo 714 del estatuto tributario.

Así lo sostuvo la Sección en la sentencia del 1º de agosto de 2013(2), cuyos argumentos se reiteran en la presente providencia:

“El artículo 714 del estatuto tributario establece un término máximo para que la autoridad tributaria pueda ejercer válidamente la facultad de revisar las declaraciones tributarias una vez presentadas. Sin embargo, dicho plazo no afecta únicamente a la administración tributaria, ya que si bien limita el ejercicio en cabeza de la entidad oficial, también cierra la posibilidad al declarante para modificar el contenido de la declaración presentada.

De acuerdo con el artículo 714 estatuto tributario, por regla general, las declaraciones tributarias adquieren firmeza si dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar o de la fecha en que se presentó extemporáneamente, no se ha notificado requerimiento especial al contribuyente o agente retenedor(3).

La firmeza de la declaración tributaria impide a la administración tributaria ejercer la facultad de fiscalización para controvertir la obligación tributaria declarada por un contribuyente, después de transcurrido determinado tiempo. En tal sentido, es una garantía a favor del contribuyente en cuanto, una vez transcurrido el término legal, la declaración tributaria no puede ser objeto de modificación o cuestionamiento alguno por parte de la administración tributaria.

Ahora, en lo que respecta a la corrección de la declaración, se precisa que si bien la administración tributaria dispone de un término para revisar las declaraciones tributarias, los contribuyentes, igualmente, tienen un plazo para ejercer la facultad de enmendar sus errores, para lo cual, la ley, concretamente los artículos 588 y 589 del estatuto tributario, les fija un término para que corrijan voluntariamente las declaraciones presentadas.

El artículo 588 del estatuto tributario indica que cuando el contribuyente pretende corregir la declaración, aumentando el impuesto a pagar o disminuyendo el saldo a favor, puede hacerlo voluntariamente dentro de los 2 años siguientes al vencimiento del plazo para declarar y antes de que se le haya notificado el requerimiento especial. Y el artículo 589 del estatuto tributario fija el término de 1 año, siguiente al vencimiento del término para presentar la declaración, para que el contribuyente pueda corregirla disminuyendo el valor a pagar o aumentando el saldo a favor, o desde la fecha de presentación de la solicitud, cuando verse sobre una declaración de corrección.

Como se advierte, tanto el artículo 588 del estatuto tributario como el 714 del estatuto tributario son coincidentes en fijar el término de dos años, siguientes al vencimiento del plazo para declarar, para que, en el primer caso, el contribuyente o agente retenedor pueda corregir la declaración, y, en el segundo caso, para que la declaración tributaria adquiera firmeza.

El artículo 714 estatuto tributario no se refiere al término de firmeza de las declaraciones que son corregidas por el procedimiento del artículo 588 ibídem. Por tanto, se presume que, aun cuando se corrija la declaración, se aplica el término general de firmeza de 2 años, siguientes al vencimiento del plazo para declarar.

De acuerdo con lo anterior, los contribuyentes, responsables o agentes de retención podrán corregir las declaraciones, bien para aumentar el impuesto, para mantenerlo o para reducirlo. Y una vez transcurrido el término que otorga la ley para corregir los errores, el contribuyente queda imposibilitado para presentar cualquier corrección y, por tanto, la declaración presentada con posterioridad a dicho término no genera efecto legal alguno.

Ahora, si la declaración tributaria queda en firme porque operó el término de firmeza general del artículo 714 estatuto tributario (2 años siguientes al vencimiento del plazo para declarar), el contribuyente no podrá corregir voluntariamente la declaración, justamente por estar legalmente en firme y ser inmodificable.

(...).

Por tanto, si bien es cierto que el departamento de Córdoba presentó las solicitudes de corrección del artículo 589 estatuto tributario dentro del año siguiente a la presentación de las declaraciones objeto de corrección (ago. 31/2004), lo cierto es que, una vez acaecido el término de firmeza de dos años del artículo 714 estatuto tributario, estaba imposibilitado para presentar cualquier corrección en relación con las mismas declaraciones. De allí que las solicitudes de corrección cuestionadas sean extemporáneas, pues fueron presentadas cuando ya había operado la firmeza de las declaraciones en relación con los períodos discutidos” (resaltados fuera de texto).

2.4. De acuerdo con el precedente de la Sección, los artículos 588 y 589 del estatuto tributario prevén un plazo de dos y un año, respectivamente, para corregir o presentar solicitud de corrección a una declaración privada, contado a partir del vencimiento del plazo para declarar o desde la última corrección realizada. Sin embargo, dichas correcciones deben presentarse, necesariamente, antes de que quede en firme la declaración tributaria, pues una vez alcance firmeza, se convierte en incontrovertible e inmodificable tanto por la administración como por el contribuyente, responsable o agente retenedor.

Admitir que el término de firmeza se amplía cada vez que se presente una corrección, sería aceptar que el mismo depende, exclusivamente, de la voluntad del contribuyente, que podría indefinidamente corregir sus declaraciones, lo que atentaría contra el principio de seguridad jurídica.

2.5. Obsérvese que el artículo 714 del estatuto tributario no condicionó la firmeza de la declaración privada al hecho de que se presentara una corrección o una solicitud de corrección, en los términos establecidos en los artículos 588 y 589 ibídem.

De la lectura de la norma se entiende que las declaraciones privadas adquieren firmeza, para citar algunos, en los siguientes eventos:

a) Por regla general, cuando no se haya notificado requerimiento especial dentro de los dos años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar.

b) Tratándose de declaración extemporánea, cuando no se haya notificado requerimiento especial dentro de los dos años siguientes a la fecha de presentación de la declaración.

c) En relación con las declaraciones tributarias que presenten saldo a favor, cuando no se haya notificado requerimiento especial dentro de los dos años siguientes a la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación.

d) Si vencido el término para practicar la liquidación de revisión, esta no se notificó.

2.6. El término de firmeza de la declaración privada prima sobre los plazos de corrección concedidos en los artículos 588 y 589 del estatuto tributario, en virtud del principio de seguridad jurídica. Así pues, al ocurrir la firmeza de la declaración, ésta se vuelve indiscutible por la administración tributaria y por el contribuyente.

3. Análisis del caso concreto.

3.1. Se encuentra probado en el expediente que el 20 de abril de 1999 la sociedad Electrificadora de Bolívar S.A. ESP presentó declaración de renta por el año gravable 1998, identificada con el sticker 2384706050402-2 (fls. 85-88, cdno. pbas.).

En vista de la apertura del proceso de fiscalización tributaria, el 22 de noviembre de 2000, la electrificadora corrigió de manera voluntaria la declaración privada, en la que aumentó el impuesto a pagar y disminuyó el saldo a favor, por lo que la DIAN profirió auto de archivo de la investigación (fls. 83 y 43-47, cdno. pbas.).

Posteriormente, el 22 de noviembre de 2001, con fundamento en el artículo 589 del estatuto tributario, la sociedad presentó ante la administración de Impuestos de Cartagena solicitud de corrección de la declaración de renta por el período gravable de 1998, en la que disminuyó el impuesto a pagar (fls. 58-59, cdno. pbas.).

3.2. Si bien la electrificadora presentó la solicitud de corrección dentro del año siguiente a la presentación de la última corrección a la declaración tributaria, esto es, en el término establecido por el artículo 589 del estatuto tributario, lo cierto es que la declaración privada del año gravable de 1998 quedó en firme el 20 de abril de 2001, de conformidad con el artículo 714 ibídem.

En ese orden de ideas, una vez acaecido el término de firmeza de la declaración, la electrificadora estaba imposibilitada para presentar cualquier corrección. Por eso, como lo sostuvo el a quo y la DIAN en los actos demandados, la solicitud de corrección presentada por la electrificadora el 22 de noviembre de 2001 es extemporánea, por lo que se procederá a confirmar la sentencia recurrida.

3.3. No puede perderse de vista, además, que en el caso concreto no hay violación del artículo 264 de la Ley 223 de 1995(4), ya que el Concepto 45945 del 18 de junio de 1998, expedido por la subdirección jurídica de la DIAN (fl. 60, cdno. 2), no es aplicable a la presente controversia.

Si bien en dicho concepto se afirmó, igual como se sostiene en la presente providencia, que “el término para presentar ante la administración tributaria la solicitud de corrección a que se refiere el artículo 589 del estatuto tributario, cuando se han efectuado correcciones a la declaración inicial, será de un (1) año contado desde la fecha de presentación de la última corrección”, este no hace referencia a las hipótesis en las cuales los proyectos de corrección se presentan cuando la declaración privada ha alcanzado firmeza, como ocurre en el presente proceso.

En ese orden de ideas, no es posible darle el alcance general al Concepto 45945 del 18 de junio de 1998, que pretende la sociedad actora, pues el contexto en el que fue expedido no abarca la hipótesis de la presente controversia. Una interpretación en ese sentido estaría en contravía del principio de legalidad, ya que desconocería las normas del estatuto tributario que regulan la firmeza de las declaraciones privadas.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. Se CONFIRMA la sentencia del 15 de abril de 2011, proferida por el Tribunal Administrativo de Bolívar, que negó las pretensiones de la demanda.

2. Se RECONOCE personería para actuar al abogado Enrique Guerrero Ramírez, como apoderado judicial de la UAE DIAN, en los términos del poder conferido, que obra a folio 230 del expediente.

3. DEVUÉLVASE el expediente al tribunal de origen.

Cópiese, notifíquese y cúmplase».

(1) Al respecto, puede consultarse, entre otras las siguientes sentencias de la Sección: sentencia del 26 de julio de 2012, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, radicación: 25000-23-27-000-2008-00075-01, Expediente 17671, sentencia del 1º de agosto de 2013, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, radicación: 23001-23-31-000-2006-01066-02, Expediente 18571.

(2) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 1º de agosto de 2013, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, radicación: 23001-23-31-000-2006-01066-02, Expediente 18571.

(3) Articulo 714 estatuto tributario “Firmeza de la liquidación privada. La declaración tributaria quedará en firme, si dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial. Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos (2) años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma. La declaración tributaria que presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, quedará en firme si dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación no se ha notificado requerimiento especial. También quedará en firme la declaración tributaria, si vencido el término para practicar la liquidación de revisión, esta no se notificó”.

(4) ART. 264.—Los contribuyentes que actúen con base en conceptos escritos de la subdirección jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales podrán sustentar sus actuaciones en la vía gubernativa y en la jurisdiccional con base en los mismos. Durante el tiempo en que tales conceptos se encuentren vigentes, las actuaciones tributarias realizadas a su amparo no podrán ser objetadas por las autoridades tributarias. Cuando la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales cambie la posición asumida en un concepto previamente emitido por ella deberá publicarlo.