Sentencia 2003-02253 de mayo 12 de 2010

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 13001233100020030225301

Ref.: 17192

Consejero Ponente:

Dr. William Giraldo Giraldo

Actor: Constructora Norberto Odebrecht de Colombia Ltda.

Impuesto ventas

Bogotá, D.C., doce de mayo de dos mil diez.

Fallo

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia de 22 de octubre de 2007 del Tribunal Administrativo de Bolívar, que negó las súplicas de la demanda.

EXTRACTOS: «Consideraciones

Se controvierte la legalidad de los actos administrativos en virtud de los cuales la Administración Especial de Aduanas rechazó la solicitud de devolución de las sumas pagadas por concepto de IVA, elevada por la actora.

Conforme a los argumentos, presentados por la apelante, la discusión se centra en determinar si hay lugar a la devolución del IVA que pagó la demandante en la importación de maquinaria pesada para industrias básicas.

Considera la apelante que tiene derecho a la devolución del IVA pagado en la importación de maquinaria pesada para industrias básicas, porque de conformidad con el artículo 428 del estatuto tributario, sin la modificación que introdujo la Ley 223 de 1995, excluía del IVA a las importaciones de maquinaria pesada, independientemente de la modalidad por la que fue importada. Además, porque el contrato que se adjudicó al consorcio Odebrecht, del que derivan las importaciones, data del año 1994. Que en ese orden de ideas y, de conformidad con el parágrafo 4 del artículo 14 de la Ley 223 de 1995(2), a ese contrato se le aplican las tarifas vigentes a la fecha de adjudicación de la licitación.

Para la entidad demandada el artículo 14 de la Ley 223 de 1995 no puede ser aplicado al caso en la medida en que se refiere a la tarifa del impuesto y no a las exclusiones por lo que, la actora debió cumplir las condiciones previstas en el artículo 428 del estatuto tributario, modificado por el artículo 6º de la Ley 223 de 1995 para obtener el derecho a la devolución, situación que no se verificó en el presente caso.

El tribunal negó las súplicas de la demanda al considerar que la norma aplicable era la anterior a la Ley 223 de 1995 y que en ese orden de ideas correspondía a la sociedad actora, aportar el certificado del Incomex al momento del levante de la mercancía.

Así planteada la discusión, procede la Sala a analizar cuál es la norma aplicable al caso concreto, el artículo 428 del estatuto tributario, antes o después de la modificación introducida por la Ley 223 de 1995.

El artículo 428 del estatuto tributario, en su texto anterior a la ley 223 de 1995, establecía:

“Importaciones que no causan impuesto. Las siguientes importaciones no causan el impuesto sobre las ventas:

(...).

e) La importación de maquinaria pesada para industrias básicas, siempre y cuando dicha maquinaria no se produzca en el país. Se consideran industrias básicas las de minería, hidrocarburos, química pesada, siderurgia, metalurgia extractiva, generación y transmisión de energía eléctrica, y obtención, purificación y conducción de óxido de hidrógeno”.

A su vez, el artículo 428 del estatuto tributario, en su texto posterior a la ley 223 de 1995, establece:

“Importaciones que no causan impuesto. Las siguientes importaciones no causan el impuesto sobre las ventas:

(...).

e) Modificado. L. 223/95, Art. 6º. La importación temporal de maquinaria pesada para industrias básicas, siempre y cuando dicha maquinaria no se produzca en el país. Se consideran industrias básicas las de minería, hidrocarburos, química pesada, siderurgia, metalurgia extractiva, generación y transmisión de energía eléctrica, y obtención, purificación y conducción de óxido de hidrógeno (...)”.

En consecuencia, corresponde establecer si las importaciones de maquinaria pesada para industrias básicas que se hicieron en desarrollo de la licitación MI-100 proyecto hidroeléctrico Miel 1 estaban excluidas del impuesto a las ventas, o gravadas y a que tarifa.

Para la fecha de las importaciones el texto vigente del artículo 7º del Decreto 1909(3) de 1992 era el siguiente:

“ART. 7º—Liquidación de los tributos aduaneros. Los tributos aduaneros que se deben liquidar por la importación, serán los vigentes en la fecha de presentación de la respectiva declaración en los bancos y demás entidades financieras autorizadas [...]”.

Al interpretar armónicamente las legislaciones tributaria y aduanera, se concluye que el IVA aplicable a los respectivos bienes o servicios, es el vigente al momento de la presentación de la declaración de importación, y si en ese momento, la ley tributaria consagra una exención o una exclusión del IVA no puede decirse que el bien está gravado.

La ley aduanera respeta el régimen del IVA del estatuto tributario, cosa distinta es que si, al momento de presentar la declaración inicial de importación el bien estaba excluido, en consideración a la modalidad, importación temporal, cuando se modifica la declaración a una modalidad de importación ordinaria y el estatuto tributario dispone que tales bienes cuando se importan por esa modalidad, están gravados, surge la obligación de pagar el impuesto.

Ahora bien, la sociedad actora considera que en virtud del artículo 14 de la Ley 223 de 1995, se debió aplicar el artículo 428 antes de su modificación, ya que en el parágrafo cuarto, se estableció que “en el caso de contratos con entidades públicas, cuyas licitaciones hayan sido adjudicadas con anterioridad a la vigencia de esta ley, se continuará aplicando la tarifa vigente en la fecha de adjudicación de la licitación” (resaltado fuera del texto).

Cuando el artículo 428 del estatuto tributario señala “las siguientes importaciones no causan el impuesto a las ventas”, se está refiriendo a que dichos bienes se encuentran excluidos de este tributo, por lo que se debe considerar que la importación de los productos allí descritos, entre los que se encuentra la maquinaria pesada para industrias básicas, no están sometidos al IVA y no les rige tarifa alguna, ni siquiera la del 0%, contemplada para bienes y servicios exentos.

Hecha la anterior precisión, la Sala estudiará la aplicación del artículo 14 de la Ley 223 de 1995, al caso concreto.

Sobre esta norma la sección tuvo oportunidad(4) de pronunciarse, al señalar que:

“Lo anterior indica que el legislador estableció un mecanismo de seguridad y estabilidad para los contratistas y para las entidades públicas al consagrar la permanencia de la tarifa del impuesto sobre las ventas para los contratos celebrados con anterioridad, garantizando así el equilibrio financiero que debe existir en todos los contratos que celebren las entidades públicas, y el cual se establece teniendo en cuenta los factores vigentes al momento de su celebración que por lo demás, son los que llevan a las partes a celebrarlo.

Según el artículo 27 de la Ley 80 de 1993, que establece el régimen de la contratación estatal, ese equilibrio entre los derechos y obligaciones recíprocos que debe existir al momento de proponer y de contratar, debe mantenerse y si resultare afectado se deben tomar las medidas pertinentes para restablecerlo.

La Ley 223 de 1995 tuvo en cuenta ese criterio fundamental de la contratación estatal y reguló lo relacionado con la tarifa del impuesto sobre las ventas para los contratos ya celebrados, sin hacer ninguna distinción respecto de sus prórrogas y modificaciones, es decir respetando los factores vigentes al momento de proponer y de contratar”.

La anterior posición jurisprudencial permite recalcar que la intención del legislador fue evitar el desequilibrio económico en los contratos con entidades estatales, en lo que se refiere a la tarifa general del impuesto a las ventas, exclusivamente, por lo que no se puede hacer extensivo a otros aspectos que rigen este tributo, como lo pretende la actora. En este caso particular, el bien fue importado temporalmente, y por tanto, no se encontraba gravado con el IVA, pero al modificarse la modalidad de importación a ordinaria, se causa el tributo, aspecto que desborda el alcance la citada disposición que la actora pretende que le apliquen.

Por lo expuesto, se insiste en que la norma aplicable en el presente caso debe ser el artículo 428 del estatuto tributario, en la forma en que fue modificado por el artículo 6º de la Ley 223 de 1995, el cual señala, como condición para que la importación de maquinaria pesada para industrias básicas no cause el impuesto sobre las ventas, que sea una importación temporal, por lo que las importaciones objeto de estudio en este caso, no cumplen con esa condición en la medida en que fueron modificadas a importación ordinaria.

De otro lado, en cuanto al argumento de la sociedad respecto a la oportunidad en que se debe aportar el certificado del Incomex, la Sala reitera los argumentos esgrimidos en la sentencia del 13 de octubre de 2005(5), que negó la nulidad de la expresión “al momento del levante de las mercancías” contenida en el artículo 1º del Decreto 1803 de 1994.

En dicha oportunidad, la sección señaló:

“Ahora bien, al(sic) exigencia de presentar la certificación del Incomex al momento del levante de la mercancía, prevista en el reglamento acusado, surge de la necesidad de dar efectivo cumplimiento a la ley, pues solo cuando sea presentada y aceptada la declaración de importación y se acredite el pago de los tributos aduaneros en ella determinados, procede la autorización de levante de la mercancía, por la autoridad aduanera, tal como se infiere de las disposiciones previstas en los artículos 124, 125 y 128 del estatuto aduanero, y de la definición de “levante” que expresa el artículo 1º del mismo estatuto, así: “El acto, por el cual la autoridad aduanera permite a los interesados la disposición de la mercancía, previo el cumplimiento de los requisitos legales o el otorgamiento de garantía, cuando a ello haya lugar”.

(...).

De otra parte, el reglamento acusado no desconoce el derecho que asiste al importador de corregir su declaración de importación, con posterioridad al levante de la mercancía, ni tampoco está indicando que la certificación del Incomex, no pueda ser “de recibo en una etapa posterior”, como sí lo expresaba el concepto unificado del impuesto sobre las ventas número 003 de julio 12 de 2002, al interpretar la disposición prevista en el artículo 89 del Decreto 2685 de 1999. Expresión acusada de ilegalidad que dio origen al pronunciamiento contenido en el sentencia de 25 de noviembre de 2004(6), que cita el accionante en sus alegatos de conclusión”.

De la sentencia transcrita, en concordancia con los hechos narrados en el presente caso, se concluye que no es un argumento válido señalar que la sociedad actora debía aportar al momento del levante la certificación del Incomex.

Recapitulando, sobre el caso concreto, las importaciones se llevaron a cabo en los meses de marzo, abril y junio de 1998, todas bajo la modalidad de importación temporal. En el mes de noviembre del año 2000 se llevan a cabo las respectivas modificaciones, y se cambia para todas la modalidad a importación ordinaria.

Así las cosas, se reitera que al haberse efectuado las importaciones, inicialmente bajo la modalidad de importación temporal y modificadas luego a importación ordinaria, ambos hechos acaecidos, bajo la vigencia de la Ley 223 de 1995 y del Decreto 2685 de 1999, son estas la disposiciones llamadas a aplicarse(7), advirtiendo además, como ya se dijo, que el parágrafo 4º del articulo 14 de la Ley 223 hace referencia expresa a la tarifa del IVA aplicable a los contratos con entidades públicas, indicando que debe ser la vigente al momento de la adjudicación de la licitación, pero el tema tarifario no ha sido objeto de esta controversia.

En este punto del debate, la Sala encuentra también válido hacer referencia al artículo 258-2 del estatuto tributario, adicionado por el artículo 50 de la Ley 223 de 1995, cuyo texto dice:

“ART. 258-2—(Adicionado por la Ley 223 de 1995, artículo 50, así:) Impuesto sobre las ventas en la importación de maquinaria pesada para industrias básicas. El impuesto sobre las ventas que se cause en la importación de maquinaria pesada para industrias básicas, deberá liquidarse y pagarse con la declaración de importación.

Cuando la maquinaria importada tenga un valor CIF superior a quinientos mil dólares (US$ 500.000), el pago del impuesto sobre las ventas podrá realizarse de la siguiente manera: 40% con la declaración de importación y el saldo en dos (2) cuotas iguales dentro de los dos años siguientes. Para el pago de dicho saldo, el importador deberá suscribir acuerdo de pago ante la administración de impuestos y aduanas respectiva, en la forma y dentro de los plazos que establezca el Gobierno Nacional.

El valor del impuesto sobre las ventas pagado por el importador, podrá descontarse del impuesto sobre la renta a su cargo, correspondiente al período gravable en el que se haya efectuado el pago y en los períodos siguientes.

Son industrias básicas las de minería, hidrocarburos, química pesada, siderurgia, metalurgia extractiva, generación y transmisión de energía eléctrica, y obtención, purificación y conducción de óxido de hidrógeno.

Este descuento solo será aplicable a las importaciones realizadas a partir del 1º de julio de 1996.

Durante el plazo otorgado en el presente artículo, el impuesto diferido se actualizará por el PAAG mensual.

“PAR.—A la maquinaria que haya ingresado al país con anterioridad a la vigencia de esta ley, con base en las modalidades “Plan Vallejo” o importaciones temporales de largo plazo, se aplicarán las normas en materia del impuesto sobre las ventas vigentes al momento de su introducción al territorio nacional”.

Se concluye también que tal disposición reafirma una vez más la obligación de liquidar y pagar el impuesto a las ventas en la importación de maquinaria pesada para industrias básicas y que en el caso particular los hechos sucedieron con posterioridad a la vigencia de la ley en comento.

Por lo tanto, la Sala encuentra que las importaciones efectuadas por la sociedad actora no se encontraban exentas del pago del impuesto a las ventas, por lo que el IVA cancelado no constituye un pago de lo no debido, razón por la cual, se confirmará la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

1. CONFÍRMASE la sentencia del 22 de octubre de 2007 del Tribunal Administrativo de Bolívar, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.

2. RECONÓCESE personería para actuar a la abogada Ana Isabel Camargo Ángel, como apoderada de la UAE Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, en los términos del poder conferido que obra a folio 381 del expediente.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(2) PAR. 4º—En el caso de contratos con entidades públicas, cuyas licitaciones hayan sido adjudicadas con anterioridad a la vigencia de esta ley, se continuará aplicando la tarifa vigente en la fecha de adjudicación de la licitación.

(3) Decreto 1909 de 1992, por el cual se modifica la legislación aduanera.

(4) Sentencia del 13 de diciembre de 1996, M.P. Consuelo Sarria Olcos.

(5) Expediente 14822, M.P. Ligia López Díaz.

(6) Sentencia de 25 de noviembre de 20004, Expediente 15333, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

(7) Se refiere a los artículos 159 y 89 del Decreto 2685 de 1999 y 428 del estatuto tributario, en la forma en que fue modificado por el articulo 6º de la Ley 223 de 1995.