Sentencia 2003-04943 de julio 18 de 2013

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Referencia: 760012331000200304943 01

Radicado: 18998

Consejera Ponente:

Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez (E)

Actor: Proyectos de Infraestructura S.A. - PISA

Demandado: Municipio de Tuluá (Valle)

Bogotá, D.C., julio dieciocho de dos mil trece.

EXTRACTOS: «VII. Consideraciones de la Sala

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 2 de agosto de 2010, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que accedió a las pretensiones de la demanda.

La Sala estudiará la legalidad de las resoluciones 209 del 26 de marzo de 2003, y 237 del 5 de septiembre de 2003, proferidas por el jefe de la sección de rentas y por el secretario de hacienda del municipio de Tuluá, mediante las cuales profirió liquidación de aforo del impuesto de industria, comercio, y de avisos y tableros, por el año gravable 1999, a la sociedad Proyectos de Infraestructura S.A. - PISA y resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la anterior.

En primer lugar debe recordarse que la Ley 14 de 1983, consagró en los artículos 32 y 33 el hecho generador, los sujetos pasivos y la base gravable del impuesto de industria y comercio, así:

“ART. 32.—El impuesto de industria y comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos.

ART. 33.—El impuesto de industria y comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicadas en el artículo anterior, con exclusión de: devoluciones ingresos proveniente de venta de activos fijos y de exportaciones, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el Estado y percepción de subsidios.

Sobre la base gravable definida en este artículo se aplicará la tarifa que determinen los concejos municipales dentro de los siguientes límites:

1. Del dos al siete por mil (2-7 x 1.000) mensual para actividades industriales, y

2. Del dos al diez por mil (2-10 x 1.000) mensual para actividades comerciales y de servicios.

Los municipios que tengan adoptados como base del impuesto los ingresos brutos o ventas brutas podrán mantener las tarifas que en la fecha de la promulgación de esta ley hayan establecido por encima de los límites consagrados en el presente artículo” (resaltado fuera de texto).

De la norma antes citada se colige que el hecho generador del impuesto de industria y comercio es el ejercicio de actividades industriales, comerciales y de servicios y los sujetos pasivos son las personas naturales, jurídicas o sociedades de hecho que ejerzan tales actividades.

Así mismo, que la base gravable del impuesto de industria y comercio es el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, con exclusión de las devoluciones, ingresos por venta de activos fijos, por exportaciones, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el Estado y percepción de subsidios.

Cabe precisar que las actividades de servicios fueron definidas por el artículo 36 de la Ley 14 de 1983, que es del siguiente tenor:

ART. 36.—Son actividades de servicios las dedicadas a satisfacer necesidades de la comunidad mediante la realización de una o varias de las siguientes o análogas actividades: expendio de bebidas y comidas; servicio de restaurante, cafés, hoteles, casas de huéspedes, moteles, amoblados, transporte y aparcaderos, formas de intermediación comercial, tales como el corretaje, la comisión, los mandatos y la compra-venta y administración de inmuebles; servicios de publicidad, interventoría, construcción y urbanización, radio y televisión, clubes sociales, sitios de recreación, salones de belleza, peluquerías, portería, servicios funerarios, talleres de reparaciones eléctricas, mecánica, automoviliarias y afines, lavado, limpieza y teñido, salas de cine y arrendamiento de películas y de todo tipo de reproducciones que contengan audio y vídeo, negocios de montepíos y los servicios de consultoría profesional prestados a través de sociedades regulares o de hecho.

Ahora, bien en el caso sub examine, el objeto social de PISA es “(…) la construcción de obras públicas por el sistema de concesión, el desarrollo total o parcial, por cuenta propia o terceros, de construcción de obras públicas y privadas bajo cualquier otro sistema distinto al de concesión en bienes inmuebles cualquiera que sea su destinación, la gerencia de proyectos de construcción de obras públicas o privadas, la interventoría de contratos de construcción de obras públicas o privadas, la prestación de cualquier otro servicio de consultoría, de control, de supervisión, de vigilancia, de seguimiento y de asesoría en la coordinación de contratos de construcción de obras públicas o privadas y de proyectos de inversión pública o privada en bienes inmuebles cualquiera que sea su destinación”(9).

En desarrollo de su objeto social, PISA suscribió un contrato de obra pública por el sistema de concesión, con el departamento del Valle del Cauca, para la construcción y mantenimiento de una nueva calzada, así como para el mantenimiento y mejoramiento de la calzada existente, Buga - Tuluá - La Paila(10).

A ese respecto, la Ley 80 de 1993 definió en el artículo 32-4 los contratos de concesión como aquellos que celebran “las entidades estatales con el objeto de otorgar a una persona llamada concesionario la prestación, operación, explotación, organización o gestión, total o parcial, de un servicio público, o la construcción, explotación o conservación total o parcial, de una obra o bien destinados al servicio o uso público, así como todas aquellas actividades necesarias para la adecuada prestación o funcionamiento de la obra o servicio por cuenta y riesgo del concesionario y bajo la vigilancia y control de la entidad concedente, a cambio de una remuneración que puede consistir en derechos, tarifas, tasas, valorización, o en la participación que se le otorgue en la explotación del bien, o en una suma periódica, única o porcentual y, en general, en cualquier otra modalidad de contraprestación que las partes acuerden” (resaltado fuera de texto).

Ha dicho esta Sala en sentencia del 27 de enero de 2011(11), proferida en un asunto similar al que aquí se analiza, lo siguiente:

“…Esta Sala en sentencia del 24 de septiembre de 2009(12), en proceso similar al que se estudia en esta ocasión, además de reiterar la doctrina judicial que se desarrollo en la sentencia del 27 de septiembre de 2007, la aclaró al precisar que las actividades de construcción, mantenimiento, conservación, explotación y operación de obras públicas ejecutadas en desarrollo de un contrato de concesión de obra pública, en estricto sentido y, en su conjunto, se enmarcan como actividades de servicio que pueden ser gravadas con el impuesto de industria y comercio” (resaltado fuera de texto).

Así las cosas, la jurisprudencia de esta corporación ha sido reiterativa(13) en afirmar que las actividades de construcción, mantenimiento, conservación, explotación y operación de obras públicas ejecutadas en desarrollo de un contrato de concesión son actividades de servicio que pueden ser gravadas con el impuesto de industria y comercio.

Cabe anotar que los ingresos de la parte demandante, provenientes del ejercicio de las actividades de servicios, como la remuneración de los contratos de concesión, independientemente de la forma en que esta se pacte, pueden ser gravados con el impuesto de industria y comercio(14).

En efecto, en la Resolución 237 de 5 de septiembre de 2003, que resolvió el recurso de reconsideración, en el punto concerniente a que PISA S.A. no obtuvo ingresos gravados en el municipio de Tuluá, se señaló:

“… Si bien es cierto que el Consejo de Estado avaló lo manifestado por el tribunal a quo cuando sostuvo que “el peaje no es una actividad de servicio”, no es menos cierto que la explotación de la vía plurimencionada si constituye una actividad de servicio, en los términos del contrato de concesión ya que se trata de la construcción, conservación, mantenimiento, explotación y operación, la segunda calzada de la vía que une los municipios de Buga - Tuluá - La Paila, y la de rehabilitar, conservar, mantener, explotar y operar la calzada ya existente que une los municipios, obteniendo ingresos y/o pagos de dichos servicios a través de la cesión de los derechos patrimoniales de los peajes, hecha por el departamento del Valle del Cauca, en armonía con el convenio interadministrativo entre dicho ente territorial y el antiguo fondo vial nacional con sus modificaciones.

No se trata de causar y cobrar el impuesto de industria y comercio por el hecho de administrar una caseta de peaje o por su ubicación dentro de la jurisdicción del municipio, como argumento simplista del recurrente de nuestro acto administrativo, se ha demostrado que PISA S.A. obtuvo ingresos operacionales en desarrollo de su actividad de servicio, la cual ha desarrollado en jurisdicción de varios municipios entre Buga y La Paila - municipio de Zarzal, entre ellos el municipio de Tuluá.

(…).

Lo que se grava es la actividad desarrollada por PISA, cual es la de construcción, conservación, mantenimiento, explotación y operación, la segunda calzada de la vía que une a los municipios de Buga - Tuluá - La Paila, y la de rehabilitar, conservar, mantener, explotar y operar la calzada ya existente que une los mismos municipios, obteniendo ingresos y/o pagos de dichos servicios a través de la cesión de los derechos patrimoniales de los peajes, hecha por el departamento del Valle del Cauca, en armonía con el convenio interadministrativo entre dicho entre territorial y el antiguo Fondo Vial Nacional con sus modificaciones; en momento alguno se pretende gravar el peaje, o el pago de la misma actividad o el lugar en donde la misma es remunerada, como pretende mostrar el recurrente…” (resaltado fuera de texto).

Así las cosas, le asiste razón a la entidad apelante al sostener que el a quo no tuvo en cuenta que la actividad gravada con el impuesto de industria y comercio, en los actos administrativos acusados, fue la desarrollada por PISA S.A. por la construcción, conservación, mantenimiento, exploración y operación de la segunda calzada de la vía que une los municipios de Buga - Tuluá - La Paila y la de rehabilitar, conservar, mantener, explotar y operar la calzada ya existente que une los citados municipios, y no el recaudo y la administración de la caseta de peaje ubicada en el municipio de Tuluá.

Ahora, con fundamento en el artículo 33 de la Ley 14 de 1983, la Sala ha indicado que en el impuesto de industria y comercio se distinguen los conceptos de “año gravable” y “vigencia fiscal”, entendiéndose por el primero el período en el cual se causa el hecho generador del gravamen, es decir, que es aquel que sirve de base para la cuantificación del impuesto según los ingresos en él percibidos. Y, por vigencia fiscal, se entiende el año siguiente al de su causación, es decir, aquel en el que se genera la obligación de pago(15).

La liquidación de aforo en cuestión, indicó en su artículo primero: “Fijar la liquidación de aforo del impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros mediante esta resolución al contribuyente Empresa Proyectos de Infraestructura S.A. NIT 890.327.996-4, por el año gravable 1999 en las siguientes sumas (…)”

A su vez, el literal g) del numeral 8º de la parte considerativa de la resolución antes citada, señaló:

“g) Como los impuestos de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros del año gravable 1999 debían ser pagados en 2000, el contribuyente se encuentra en mora desde el primero de abril de 2000, no obstante que las obligaciones tributarias hasta aquí determinadas deben ser actualizadas o indexadas…”.

En el sub lite, observa la Sala que el municipio de Tuluá fijó la liquidación de aforo teniendo en cuenta los ingresos brutos declarados por PISA “de acuerdo con la información suministrada por la DIAN y la Superintendencia de Sociedades la empresa Proyectos de Infraestructura S.A. obtuvo durante el año 1999…”(16).

De acuerdo con lo anterior y con el artículo 33 de la Ley 14 de 1983 se establece que en el sub examine, la base gravable cuestionada en los actos acusados corresponde a los ingresos del año gravable 1999, respecto del cual, surgió la obligación sustancial del pago en la vigencia fiscal de 2000. En estas condiciones, prospera el cargo de la administración municipal en este aspecto.

Sin embargo, debe recordarse que la parte actora, en su demanda, argumentó la violación de los artículos 32 (subrogado por el D. 1333/86, art. 195) y 36 (subrogado por el D. 1333/86, art. 199) de la Ley 14 de 1983 y 40 del Decreto 1 de 1997, por cuanto los actos demandados gravaron ingresos que no están sujetos al impuesto de industria y comercio. Además dijo que la administración tomó como fuente única y exclusiva de la base gravable los ingresos informados en la declaración de renta, sin constatar el origen de tales ingresos y sin demostrar que corresponden a actividades gravadas desarrolladas por PISA en el municipio de Tuluá.

Al respecto el tribunal dijo:

“…Adicionalmente encuentra la Sala que los ingresos tomados por la administración municipal para liquidar el impuesto de industria y comercio, fue la declaración de renta de la entidad demandada por el año gravable 1999, sin analizar o estudiar para su determinación, si dichos ingresos fueron exclusivamente percibidos por la Sociedad en desarrollo del contrato de concesión de la doble calzada Buga - Tuluá - La Paila, pues podían corresponder a actividades distintas…” (resaltado fuera de texto).

Se precisa que, en efecto, en la liquidación de aforo el municipio tomó los ingresos brutos reportados por la actora en la declaración de renta(17). Y, luego de determinar la proporción de la vía que pasaba por su jurisdicción, que calculó en el 24.41%, aplicó dicho porcentaje al total de los ingresos brutos. El resultado fue tomado como la base gravable del impuesto de industria y comercio.

En la resolución que resuelve el recurso de reconsideración tomó esos ingresos brutos reportados por la actora en la declaración de renta, restó la suma de $ 988.553.000 por concepto de intereses y le aplicó el 24.41%, antes referido.

En efecto, los ingresos brutos reportados a la DIAN no necesariamente coinciden con los derivados de la remuneración pactada en el contrato de obra en la modalidad de concesión.

Pero, además la Sala observa que la parte demandada, en la sustentación del recurso, no controvirtió ese argumento que motivó la decisión de nulidad del fallo de primera instancia.

Como mediante el recurso de apelación el municipio pretende la revocatoria de la sentencia y, por ende, la negación de las pretensiones de la demanda, era su deber apelar todos los argumentos necesarios y explícitos que le permitieron al a quo resolver el caso concreto. Al respecto esta Sala ha considerado(18):

“Según el artículo 350 del Código de Procedimiento Civil, la finalidad del recurso de apelación es que la providencia de primer grado sea revisada por el superior jerárquico del funcionario judicial que la profirió, para que en análisis de su legalidad la confirme, revoque o modifique(19). De ahí la necesidad de que el recurso de apelación se sustente. La sustentación es la oportunidad o el medio para que la recurrente manifieste los motivos de inconformidad con la decisión, pero en los aspectos que fundamentaron su posición, como demandante o como demandada, en el debate judicial, y sobre los cuales el a quo se pronunció de manera adversa o simplemente no se pronunció.

El marco conformado por la sentencia y el recurso de apelación es el parámetro que limita la decisión judicial de segunda instancia. Como lo señaló la jurisprudencia citada, el superior no tiene la libertad de suponer otros motivos que a su juicio debieron ser invocados en contra de la decisión”.

En consecuencia, la Sala confirmará la sentencia impugnada pero no porque la actividad realizada por la demandante no esté gravada con el impuesto de industria y comercio, sino porque en las resoluciones demandadas se presenta una indebida determinación de la base gravable del impuesto de industria y comercio, aspecto que no fue controvertido.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia del 2 de agosto de 2010, dictada por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca.

Cópiese, notifíquese, cúmplase y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.»

(9) Folio 3 reverso.

(10) Se desprende de la Resolución 237 del 5 de septiembre de 2003.

(11) Expediente 18209, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

(12) Expediente 16494, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

(13) sentencias del 9 de julio de 2009, expediente 16346, y del 24 de septiembre de 2009, expediente 16494, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

(14) Ibídem.

(15) Sentencia del 24 de mayo de 2012, expediente 18132, C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(16) Resolución 209 de 2003.

(17) Obra a folio 391 del cuaderno principal la declaración de renta año gravable 1999 en la que se registró como ingresos brutos $ 38.558.568.000.

(18) Sentencia de 4 de marzo de 2010, expediente 15328, Consejo Ponente, Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, Actor: Oftalmos S.A. Demandada: Dirección de Impuestos Distritales de Bogotá.

(19) Sentencias de 18 de marzo de 2001, expediente 13683, C.P. Dr. Juan Ángel Palacio H. y 25 de septiembre de 2006, expediente 14968, C.P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa.