Sentencia 2004-00130 de marzo 25 de 2010

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 25000-23-27-000-2004-00130-01-16831

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actora: Banco Unión Colombiano

C/Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN

Impuesto de renta -1999

Fallo

Bogotá, D.C., veinticinco de marzo de dos mil diez.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos de la apelación de las partes demandante y demandada la Sala debe decidir la legalidad de la determinación oficial del impuesto de renta a cargo de la actora por el año gravable de 1999. Para el efecto, se decidirá, previamente, si hubo debido agotamiento de la vía gubernativa teniendo en cuenta que el recurso de reconsideración fue inadmitido por la DIAN por extemporáneo.

Conforme al artículo 135 del Código Contencioso Administrativo, el agotamiento de la vía gubernativa, presupuesto procesal de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho consiste, en términos generales, en la necesidad de usar los recursos legales para poder impugnar los actos administrativos. Su finalidad es que la administración tenga la oportunidad de revisar sus propias decisiones con el objeto de que pueda revocarlas, modificarlas o aclararlas, esto es, que las autoridades administrativas puedan rectificar sus propios errores, antes de que sean objeto de un proceso judicial.

La Sala ha considerado que “la necesidad de cumplir con los presupuestos procesales de la acción y de la demanda obedece al principio de seguridad jurídica y a la necesidad de establecer reglas estrictas para juzgar la validez de las actuaciones de las autoridades dentro de las cuales se encuentran los medios de impugnación en sede administrativa, que cuando son obligatorios por tratarse de recursos de alzada, como lo es el de reconsideración, implica el debido agotamiento de la vía gubernativa que se hace efectivo con la interposición en debida forma que incluye la presentación dentro de la oportunidad legal, amén de las demás condiciones señaladas en las normas pertinentes, como requisito previo establecido en el citado artículo 135 del Código Contencioso Administrativo para acudir a la jurisdicción contencioso administrativa. La razón de la exigencia legal del señalado agotamiento deviene del principio llamado de la decisión previa que permite antes de acudir al medio judicial, que la administración revise sus propios actos y otorga a los administrados una garantía sobre sus derechos al presentar motivos de inconformidad para que sea enmendada la actuación si es del caso, antes de que conozca de ella quien tiene la competencia para juzgarla(1) (negrita fuera del texto).

De manera general, conforme al artículo 63 del Código Contencioso Administrativo, la vía gubernativa se entiende agotada cuando contra los actos administrativos no procede ningún recurso (art. 62 [1] ib.); cuando los recursos interpuestos se hayan decidido (art. 62 [2] ib.), y cuando el acto administrativo quede en firme por no haber sido interpuestos los recursos de reposición o de queja.

Y, en virtud del artículo 720 del estatuto tributario, en materia tributaria el recurso de reconsideración es el medio de impugnación indispensable para agotar la vía gubernativa frente a las liquidaciones oficiales, el cual deberá interponerse ante la oficina competente para conocer los recursos tributarios “dentro de los dos meses siguientes a la notificación del mismo”.

Por disposición del parágrafo del artículo citado, solo se puede prescindir de dicho recurso y acudir directamente ante la jurisdicción, cuando se demanda la liquidación oficial de revisión, si el contribuyente atiende en debida forma el requerimiento especial.

Ahora bien, los requisitos del recurso de reconsideración están consagrados en el artículo 722 del estatuto tributario(2). Si se incumple alguno de ellos la administración debe, mediante auto, inadmitir el recurso (E.T., arts. 726 a 728). El auto inadmisorio de la reconsideración es susceptible de reposición, y, si se confirma la inadmisión, “la vía gubernativa se agotará en el momento de [la] (...) notificación” del auto confirmatorio (E.T., art. 728 [par.]).

Como lo señaló la Sala en sentencia de 14 de junio de 2007 "Cabe anotar que el agotamiento de la vía gubernativa de que trata el parágrafo del artículo 728 del estatuto tributario, se refiere solo a los motivos de inadmisión del recurso de reconsideración, pues los aspectos de fondo de la impugnación no fueron estudiados por la administración. Así, “queda abierta la vía jurisdiccional, en la cual el demandante deberá comenzar por demostrar lailegalidadde la inadmisión del recurso; si no lo logra, el asunto queda clausurado en su contra”(3). Si, por el contrario, el contribuyente prueba que la administración debió admitir el recurso, o lo que es lo mismo, la ilegalidad del auto inadmisorio, el juez puede anular la decisión y estudiar el fondo de las pretensiones de la demanda [...](4).

De acuerdo con lo anterior y para efectos de esta decisión, solo si se demuestra la ilegalidad de la inadmisión del recurso se puede estudiar de fondo la modificación a la declaración de renta de la actora, de lo contrario se debe declarar inhibida la Sala para hacer un pronunciamiento en ese sentido por no agotamiento de la vía gubernativa.

Pues bien, para efectos de establecer, en el presente caso, la oportunidad del recurso de reconsideración, se tiene que la liquidación de revisión 310642003000069 de 9 de abril de 2003 fue notificada el 10 de abril del mismo año, fecha en que la actora recibió el acto administrativo, según acuse de recibo de adpostal(5). Es necesario advertir que para la fecha de los actos acusados estaba vigente el artículo 566 del estatuto tributario modificado por la Ley 788 de 2002, conforme al cual, la notificación por correo se practicará mediante entrega de una copia del acto correspondiente en la dirección informada por el contribuyente a la administración(6).

De acuerdo con lo anterior, la sociedad contaba hasta el 10 de junio de 2003 para interponer el recurso de reconsideración, pues, el término del artículo 720 del estatuto tributario se empieza a contar desde la notificación del acto, por ser este el “primer día del plazo” conforme al artículo 59 del Código de Régimen Político y Municipal.

En efecto, la Sala mediante sentencia de 30 de agosto de 2007 y reiterada el 23 de abril de 2009 analizó la forma como debía contarse el término para interponer el recurso de reconsideración del artículo 720 del estatuto tributario, para lo cual expuso las siguientes consideraciones, que ahora se reiteran(7):

Para establecer la forma como se deben contabilizar los términos se acude al Código de Régimen Político y Municipal, comoquiera que ni el estatuto tributario ni el Código Contencioso Administrativo, contienen una regulación sobre el tema, pues, las reglas establecidas en el Código de Régimen Político y Municipal, se aplican "en general a cualesquiera plazos o términos prescritos en las leyes o en los actos de las autoridades nacionales, salvo que en las mismas leyes o actos se disponga expresamente otra cosa” (art. 59).

El artículo 59[1] citado establece que "Todos los plazos de días, meses o años de que se haga mención legal, se entenderá que terminan a la media noche del último día del plazo. Por año y mes se entienden los del calendario común, y por día el espacio de veinticuatro horas; pero en la ejecución de las penas se estará a lo que disponga la ley penal"; y el inciso segundo prevé que "El primero y último día de un plazo de meses o años deberán tener un mismo número en los respectivos meses. El plazo de un mes podrá ser, por consiguiente, de 28, 29, 30 ó 31 días, y el plazo de un año de 365 ó 366 días según los casos".

Cuando se trata de términos de “meses” o “años”, los plazos corren de fecha a fecha, es decir, el número del mes o año en el que inicia debe coincidir con el mismo número del mes o año en el que termina. Por ello, cuando la norma se refiere, en este caso, al “primer día de plazo" significa la fecha de la notificación o el del acto procesal que es el punto de partida para el inicio del cómputo del término que no está establecido en días. Tanto es, que la norma advierte que el plazo de un mes o de un año no siempre tiene el mismo número de días; en el primer caso podrá ser de 28, 29, 30 ó 31 días, y en el segundo, de 365 ó 366 días, según corresponda(8).

Contrario a cuando los términos son fijados en días, los términos de meses y de años se contarán conforme al calendario, esto es, incluyendo los días inhábiles(9); es decir, cuando el plazo se fija en meses o años el plazo comienza a correr de mes a mes o año a año, independientemente de que el día siguiente al de la notificación sea hábil o inhábil; y, el primer mes del término finaliza a la media noche del día cuyo número corresponde con el de la fecha de notificación.

En esta materia no tiene cabida el artículo 120 del Código de Procedimiento Civil según el cual “Todo término comenzará a correr desde el día siguiente al de la notificación de la providencia que lo conceda”, pues, se trata de una disposición específica para la notificación de las providencias en los procesos judiciales, cuestión diferente a la de los actos administrativos.

Contrario a lo expuesto por la actora y a lo decidido por el tribunal, la Sección ha precisado que el "primer día del plazo" corresponde a la fecha en que se notifica o se ejecuta el acto procesal indicativo del inicio del término, como el siguiente pronunciamiento:

"La Sala advierte, así mismo, que cuando el comentado inciso 2º del artículo 67 del Código Civil, habla de "el primero y el último día de un plazo de meses o años", la expresión, "el primero", no tiene la connotación estrictamente literal que, en apariencia, fluye de su texto, esto es, que no se refiere propiamente al día en que debe empezar a contarse el plazo, sino al día en que se notifica o realiza el acto procesal sujeto a plazo de ejecutoria impugnación o decisión; de otro modo, el mencionado inciso 2º resultaría incompatible con el inciso 3º del artículo 68 ibídem, según el cual "cuando se dice que una cosa debe observarse desde tal día, se entiende que ha de observarse desde el momento siguiente a la media noche del día anterior", incompatibilidad que se repetiría frente al ya estudiado artículo 120 del Código de Procedimiento Civil, cuyo sentido natural es el de que el día de la notificación o realización del acto no cuenta como primer día del término que deba computarse.

La norma de la paridad de los días extremos, así entendida, es, por lo demás, perfectamente demostrable, pues, si la notificación de un acto liquidatorio se efectúa, por ejemplo, el 31 de julio, con plazo de un mes para su reposición, es claro que el término del recurso vencería el 31 de agosto, habiéndose empezado a contar el mismo, no el 31 de julio, sino el 1º de agosto"(10).

En efecto, han sido numerosos los pronunciamientos de la Sala sobre la forma de computar los términos de meses o años en diferentes eventos, como el plazo de un mes para responder el pliego de cargos contado a partir de su notificación(11), o para expedir el requerimiento especial (dos años a la fecha del vencimiento del plazo para declarar), dar su respuesta (tres meses desde la notificación del requerimiento) o para expedir la liquidación oficial (seis meses desde el vencimiento del plazo para responder el requerimiento) o para recurrirla(12).

De otra parte, la sociedad considera aplicable el Decreto Reglamentario 1350 de 27 de junio de 2002, según el cual la notificación por correo de que trata el artículo 566 del estatuto tributario tendrá efectos a partir del día siguiente a la fecha de recibo del acto administrativo por parte del contribuyente, de acuerdo con la certificación expedida por la entonces Administración Postal Nacional. Sin embargo, para la Sala, tal disposición no es aplicable al presente caso, pues como lo señaló en la sentencia de 23 de abril de 2009, citada en párrafos anteriores, dicha norma perdió vigencia una vez la Ley 788 de 2002 modificó el artículo 566 del estatuto tributario (norma reglamentada)(13).

De manera que no es de recibo el planteamiento de la actora, acogido por el tribunal, de que los dos meses para interponer el recurso de reconsideración iniciaron el día hábil siguiente al de la notificación, porque como se dijo no se trata de un plazo fijado en días y la norma expresamente dispone que inicia el día de su notificación.

Por las anteriores razones y según los lineamientos expuestos, se repite, la notificación de la liquidación oficial se llevó a cabo el 10 de abril de 2003, por lo que el plazo de dos meses para interponer la reconsideración finalizó el 10 de junio de 2003. Como el recurso se interpuso el 11 de junio de ese año(14), fue extemporáneo y, en consecuencia, fue procedente su inadmisión.

Como tiene dicho la Sala, la presentación extemporánea del recurso de reconsideración surte el mismo efecto de no haberlo interpuesto, de manera que no puede considerarse agotada la vía gubernativa, que, según se vio, ocurre cuando contra los actos administrativos no procede ningún recurso, o cuando este se haya decidido; y cuando el acto administrativo quede en firme por no haber sido interpuestos los de reposición y queja.

Finalmente, cabe advertir que la demandante tampoco podía acudir a la jurisdicción en virtud del artículo 135 ibídem, que excepcionalmente permite demandar directamente cuando las autoridades “no hubieren dado oportunidad de interponer los recursos procedentes”, pues no fue este el caso que aquí se presentó(15), dado el recurso se interpuso. Tampoco puede considerarse que sea aplicable al caso el parágrafo del artículo 720 del estatuto tributario que permite acudir a la jurisdicción sin que sea necesario interponer previamente el recurso de reconsideración, porque debe serlo dentro de los cuatro meses siguientes a la notificación de la liquidación oficial, lo cual en este caso no se cumplió ya que la demanda se presentó el 5 de diciembre de 2003, es decir, por fuera de este plazo legal.

Por lo anteriormente expuesto, la Sala encuentra que falta el presupuesto procesal del agotamiento de la vía gubernativa, como lo advirtió la demandada, sin que pueda subsanarse esta omisión, en consecuencia, no puede haber pronunciamiento de fondo sino inhibitorio, como en efecto se declarará, previa revocatoria de la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

REVÓCASE la sentencia de 23 de noviembre de 2006 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca. En su lugar dispone:

DECLÁRASE INHIBIDA para pronunciarse de fondo en el asunto, por no agotamiento de la vía gubernativa.

RECONÓCESE a la abogada Ana Isabel Camargo Ángel como apoderada de la DIAN.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(1) Sentencia de 21 de junio de 2002, expediente 12382, C.P. María Inés Ortiz Barbosa.

(2) Conforme a dicha norma el recurso debe formularse por escrito, con expresión concreta de los motivos de inconformidad e interponerse dentro de la oportunidad legal, directamente o mediante apoderado o representante.

(3) Jaime Abella Zárate. Procedimientos constitucional y contencioso administrativo en materia tributaria. Bogotá Editorial Legis. 2007 p. 269.

(4) Expediente 14589. C.P. Héctor J. Romero Díaz.

(5) Folio 359A c.a.

(6) El artículo 566 del estatuto tributario antes de la modificación de la Ley 788 de 2002 establecía que la notificación postal se entendía surtida en la fecha de introducción al correo de la copia del acto, sin embargo, fue declarara inexequible por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-096 de 2001, pues “la simple introducción de la copia al correo no es un medio idóneo para darle cumplimiento a tal exigencia”. En la actualidad el artículo 566 fue derogado por el artículo 78 de la Ley 1111 de 2006.

(7) Expediente 15517, C.P. Ligia López Díaz y expediente 16536, C.P. Héctor Romero Díaz. En la primera decisión citada la Consejera doctora María Inés Ortiz B., aclaró su voto al considerar que la expresión “dentro” del artículo 720 del estatuto tributario, permite establecer que el recurso puede interponerse incluso el mismo día de la notificación, es decir que el término no debe contarse a partir del día siguiente a esta, sino que en su contabilización se incluye el día de la notificación.

(8) Las excepciones legales en las que el número del último día del plazo no coincide con el de iniciación son: “Si el mes en que ha de principiar un plazo de meses o años constare de más días que el mes en que ha de terminar el plazo, y si el plazo corriere desde alguno de los días en que el primero de dichos meses excede al segundo, el último día del plazo será el último día de este segundo mes” (art. 59 ib.) y “Los (plazos) de meses y años se computan según el calendario; pero si el último día fuere feriado o de vacante, se extenderá el plazo hasta el primer día hábil” (art. 62 ib.).

(9) El artículo 62 del CRPM prevé que: “En los plazos de días que se señalen en las leyes y actos oficiales, se entienden suprimidos los feriados y de vacantes, a menos de expresarse lo contrario”.

(10) Consejo de estado, Sección Cuarta, sentencia del 17 de noviembre de 1995, expediente 7200, C.P. Consuelo Sarria Olcos.

(11) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 27de octubre de 2005, expediente 13741, C.P. Héctor Romero Díaz.

(12) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 7 de octubre de 2004, expediente 14089, C.P. María Inés Ortiz Barbosa y de 10 de febrero de 2005. Expediente 14054 y 11 de septiembre de 2006, expediente 14873, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

(13) El Decreto 1350 de 2002 plasmó el sentir de la Sentencia C-096 de 2001 por medio de la cual la Corte Constitucional declaró la inexequibilidad de la expresión “y se entenderá surtida en la fecha de introducción al correo” del artículo 566 del estatuto tributario. Como el artículo 5º de la Ley 788 de 2002 al modificar esta norma, señaló en forma expresa cómo se surte la notificación por correo, el decreto que la reglamentaba ya no tiene aplicación (DIAN, Conc. 67076/2003).

(14) Folio 423 c.a.

(15) En este sentido ver sentencia de 10 de febrero de 2005, expediente 14054, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.