Sentencia 2004-00908 de marzo 12 de 2012

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad. 63001-23-31-000-2004-00908-01(18172)

Consejera Ponente:

Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez

Actor: Sistempora S.A.

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

Fallo

Bogotá, D.C., doce de marzo de dos mil doce.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, la Sala decidirá sobre la legalidad de los actos administrativos por medio de los cuales, la administración de impuestos nacionales de Armenia modificó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios de la sociedad Sistempora S.A., por el año gravable 2000; específicamente, se examinará si era procedente la adición de ingresos; el rechazo de deducciones y, la imposición de la sanción por libros de contabilidad.

1. Adición de ingresos por $ 79.439.463.

De acuerdo con los antecedentes del proceso, la demandante no incluyó la totalidad de los ingresos obtenidos por los servicios prestados a las sociedades Seguros de Vida Colpatria ARP y Caucatel S.A. ESP. La administración señaló que, después de hacer los cruces con las sociedades citadas, pudo determinar que la actora no había declarado la totalidad de los ingresos recibidos en el año gravable 2000.

Por su parte, para desvirtuar la adición, la actora afirmó que el servicio fue prestado y contabilizado en el año 1999, año en que se tributó sobre ese valor, pero que los clientes lo causaron en el año gravable 2000.

Encuentra la Sala que, para la adición de ingresos, la administración tributaria tuvo en cuenta como prueba, la información reportada por los clientes Caucatel y Colpatria S.A., y, además, verificó directamente los libros de contabilidad de la demandante.

Evidencia la Sala que, en los libros auxiliares, la demandante registró, en la cuenta del activo 1305 clientes(15), los valores de $ 18.305.432, cliente Colpatria S.A. y $ 15.179.491, cliente Caucatel S.A.

Según la dinámica de esta cuenta, en el débito se registra el valor de los productos, mercancías o servicios vendidos a crédito y se acredita por el valor de los pagos realizados por los clientes.

Para determinar el momento de causación del ingreso se deben tener en cuenta las reglas del sistema de “causación” comoquiera que este es el sistema contable al que están obligadas las sociedades comerciales, y que corresponde al sistema contable que lleva la sociedad actora.

Sobre el particular, el estatuto tributario dispone:

“ART. 27.—Realización del ingreso. Se entienden realizados los ingresos cuando se reciben efectivamente en dinero o en especie, en forma que equivalga legalmente a un pago, o cuando el derecho a exigirlos se extingue por cualquier otro modo legal distinto al pago, como en el caso de las compensaciones o confusiones. Por consiguiente, los ingresos recibidos por anticipado, que correspondan a rentas no causadas, solo se gravan en el año o periodo gravable en que se causen.

Se exceptúan de la norma anterior:

a. Los ingresos obtenidos por los contribuyentes que llevan contabilidad por el sistema de causación. Estos contribuyentes deben denunciar los ingresos causados en el año o periodo gravable, salvo lo establecido en este estatuto para el caso de negocios con sistemas regulares de ventas a plazos o por instalamentos.

b. Los ingresos por concepto de dividendos, y de participaciones de utilidades en sociedades de responsabilidad limitada o asimiladas, se entienden realizados por los respectivos accionistas, socios, comuneros, asociados, suscriptores o similares, cuando les hayan sido abonados en cuenta en calidad de exigibles.

c. Los ingresos provenientes de la enajenación de bienes inmuebles, se entienden realizados en la fecha de la escritura pública correspondiente, salvo que el contribuyente opte por acogerse al sistema de ventas a plazos.

ART. 28.—Causación del ingreso. Se entiende causado un ingreso cuando nace el derecho a exigir su pago, aunque no se haya hecho efectivo el cobro.

De lo anterior se deduce que quien lleva contabilidad por el sistema de causación debe declarar el ingreso en el año gravable en que se realiza, es decir, en el momento en que nace el derecho a exigir su pago, aunque no se haya recibido efectivamente.

De lo consignado en los libros auxiliares revisados por la administración tributaria y de la factura 41611 del cliente Caucatel S.A. se desprende que la demandante causó este ingreso en el año gravable 1999 como lo afirma, y no en el año 2000, año en que recibió el pago por los servicios prestados en el año anterior, como se muestra en el siguiente cuadro que figura en el tomo V del expediente:

“Sistema integrado de contabilidad

Transacciones por beneficiarios / cuenta

**Libros auxiliares**

Lapso inicial: 2000/01 enero 2.000

Lapso final: 2000/12 diciembre 2.000(16)

860002183 Colpatria S.A. Seguros de Vida ARP

Lapso CBTE. REG. DOC. Fecha Detalle Débito Créditos Saldos

1305 Clientes

130505 Nacionales SI 04 18.305.432

2000/01 010301 1929 FT-41644 01/21 Primera quincena 100.553 18.405.985

2000/01 010301 2059 FT-41673 01/31 2ª Quincena enero 14.183.076 32.589.061

2000/01 010301 2143 FT-41693 01/31 Enero 2000 1.440.827 34.029.888

2000/01 010101 544 RC-50018 01/27 41589 Cancelación 18.305.432 15.724.456

817001193 Caucatel S.A

Lapso CBTE. REG. DOC. Fecha Detalle Débito Créditos Saldos

1305 Clientes

130505 Nacionales SI 04 37.701.062

2000/01 010301 1908 FT-41639 01/31 Nómina ene. 20.120.897 57.821.959

2000/01 010101 534 RC-50014 01/25 41486 CANC. FAC. 21.647.747 36.174.212

2000/01 010101 562 RC-50024 01/27 41611 CANC. FAC. 15.179.491 20.994.721”.

Aunado a lo anterior, en el folio 715 del tomo III se advierte la copia de la factura 41611, emitida por Sistempora a Caucatel, en la que se menciona que el servicio corresponde al mes de diciembre de 1999; así mismo, en el folio 6 del cuaderno de pruebas está la certificación expedida por Caucatel, con destino al Tribunal Administrativo del Quindío, la que expresamente dice: “Que el suministro de personal temporal a que alude la factura 41611 de enero de 2000, por valor de $ 15.489.277, corresponde al servicio prestado a Caucatel S.A. ESP, durante el mes de diciembre de 1999...”.

En lo que atañe al cliente Colpatria S.A., en el folio 1182 del Tomo IV del expediente se observa la respuesta dada por esta sociedad a la DIAN, en la que sostiene que tuvo transacciones con la sociedad Sistemas Temporales del Occidente NIT. 800.024.324 durante los años gravables 1999 y 2000; sin indicar el número y fecha de las facturas expedidas por esos años. Lo anterior no permite establecer con certeza, como si ocurre en el caso de Caucatel, si el ingreso corresponde al año gravable 1999 o 2000.

De lo expuesto se evidencia que no es procedente la adición de ingresos por valor de $ 15.179.491 por la factura 41611, por cuanto está demostrado que corresponde a los servicios prestados por la demandante a Caucatel durante el año gravable 1999 y no en el año 2000; en consecuencia, se modificarán los actos de determinación en el sentido de excluir del renglón 21, Ingresos, el valor antes anotado.

Prospera parcialmente el cargo.

2. Rechazo de costos y deducciones.

Teniendo en cuenta que la demandante aduce que las expensas correspondientes a, entre otros, salarios, bonificaciones, gastos deportivos y otros (recreación, celebraciones, administración, mantenimiento, reparaciones locativas) y los gastos de financiación, cumplen los requisitos del artículo 107 del estatuto tributario para ser tratadas como deducibles, la Sala entra a precisar, en primer lugar, las condiciones contenidas en la norma en cita y, luego, al referirse a cada uno de los gastos analizará, además, las exigencias particulares comprendidas en otras normas.

Dispone el artículo 107 del estatuto tributario:

“Las expensas necesarias son deducibles. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o periodo gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad.

La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes”.

Las expensas necesarias corresponden a los gastos que se generan de manera forzosa en la actividad productora de renta, de manera que sin tales gastos no se puede obtener la renta. Son indispensables aunque no sean permanentes sino esporádicos. Como lo exige la norma, lo esencial es que el gasto sea “normalmente acostumbrado en cada actividad”, lo que excluye que se trate de gastos simplemente suntuarios, innecesarios o superfluos, o meramente útiles o convenientes(17).

De conformidad con la disposición señalada, las expensas necesarias son deducibles siempre y cuando i) sean realizadas durante el año o periodo gravable en desarrollo de cualquier actividad productora de renta, ii) tengan relación de causalidad con la renta, iii) sean necesarias y iv) sean proporcionadas.

Se entiende por relación de causalidad, el nexo que existe entre el gasto y la renta obtenida, es decir que no es posible producir la renta, si no se incurre en el gasto; por su parte, la necesidad implica que el gasto interviene de manera directa o indirecta en la obtención efectiva de la renta o sea, que ayuda a producirla, en oposición al gasto meramente útil o conveniente y la proporcionalidad indica que el gasto debe ser razonable, esto es la relación que existe entre la magnitud del gasto y el beneficio que pueda generarse con el mismo(18).

La Sala, en sentencia del 7 de octubre de 2010, precisó que “... en materia tributaria no resulta suficiente la inclusión dentro del denuncio privado de una erogación para que esta sea deducible, pues de una parte, el gasto efectivamente debe realizarse dentro de la vigencia fiscal correspondiente y de la otra, reunir los requisitos exigidos por la disposición tributaria para la deducibilidad de las expensas que se dicen necesarias”(19).

2.1. Otros costos por concepto de servicios temporales por valor de $ 18.777.935.

Afirmó el demandante que la partida rechazada corresponde a pagos por auxilio de transporte de empleados en misión, en razón del desplazamiento a otras ciudades.

La administración tributaria afirma que el rechazo obedece a la falta de soportes del pago de los aportes parafiscales, sobre estos pagos periódicos que constituyen factor salarial.

En este punto, es pertinente referirse al artículo 108 del estatuto tributario que dispone que los salarios son deducibles siempre que se demuestre el pago de los aportes parafiscales; es decir, se impone al contribuyente la obligación del pago de los aportes al subsidio familiar, SENA, ISS y al ICBF, como requisito para su deducibilidad, para lo cual deberá demostrar que está a paz y salvo por tales conceptos en el respectivo año gravable.

Así mismo, el artículo 128 del Código Sustantivo de Trabajo, modificado por el artículo 15 de la Ley 50 de 1990, establece que no constituyen salario las sumas que ocasionalmente y por mera liberalidad recibe el trabajador del empleador, como primas, bonificaciones o gratificaciones ocasionales, participación de utilidades, excedentes de las empresas de economía solidaria y lo que recibe en dinero o en especie no para su beneficio, ni para enriquecer su patrimonio, sino para desempeñar a cabalidad sus funciones, como gastos de representación, medios de transporte, elementos de trabajo y otros semejantes.

Tampoco hacen parte del salario las prestaciones sociales por beneficios o auxilios habituales u ocasionales, acordados convencional o contractualmente u otorgados en forma extralegal por el empleador, cuando las partes lo hayan dispuesto expresamente, sean en dinero o en especie, tales como la alimentación, habitación o vestuario, las primas extralegales, de vacaciones, de servicios o de navidad.

El artículo 17 de la Ley 344 de 1996 precisa que por efecto de lo dispuesto en el artículo 128 del Código Sustantivo del Trabajo, se entiende que los pagos respecto de los cuales, empleadores y trabajadores acordaron que no constituyen salario, y los pagos por auxilio de transporte, no hacen parte de la base para liquidar los aportes con destino al SENA, ICBF, Escuela Superior de Administración Pública, ESAP, régimen del subsidio familiar y contribuciones a la seguridad social establecidas por la Ley 100 de 1993.

Así lo ha considerado el Consejo de Estado, entre otras, en sentencia del 3 de julio de 2002(20) en la que precisó que el pago de auxilio de transporte no forma parte de la base para los aportes parafiscales, comoquiera que no es salario, pues no se recibe como retribución de los servicios prestados.

En consecuencia, los pagos que se hagan por este concepto no forman parte de la base para calcular los aportes parafiscales y para su deducción no es necesario acreditar el pago de tales aportes; por esta razón, se aceptará la deducción que por este concepto rechazó la administración tributaria.

Prospera el cargo.

2.2. Auxilio de transporte (viáticos) a terceros por $ 1.944.000.

Manifiesta la demandante que con el Comité Departamental de Cafeteros de Risaralda, Almacafé S.A. y la Agencia Buga suscribió contratos por el servicio de unos trabajadores en misión; que los anteriores pagos, no requerían que las personas contratadas para prestar el servicio tuvieran relación laboral con la demandante, por lo que no figuran en la nómina.

Indica también, que por los trabajadores en misión les cobró a los clientes el desplazamiento a otros lugares, por lo que la empresa recibió ingresos para terceros.

La DIAN, por su parte, asevera que no procede esta deducción por cuanto no existía vínculo laboral entre las terceras personas beneficiarias del auxilio y la demandante, ni hay documento que lo respalde.

El Decreto 24 de 1998, por el cual se reglamenta el ejercicio de la actividad de las empresas de servicios temporales, las define así:

ART. 1º—“Definición”. Denomínase empresa de servicios temporales, aquella que contrata la prestación de servicios con terceros beneficiarios para colaborar temporalmente en el desarrollo de sus actividades, mediante la labor desarrollada por personas naturales contratadas directamente por la empresa de servicios temporales, la cual tiene con respecto de esta el carácter de empleador.

Los trabajadores de la empresa de servicios temporales son de dos categorías: de planta y en misión.

Los trabajadores de planta son los que desarrollan su actividad en las dependencias propias de las empresas de servicios temporales y trabajadores en misión aquellos que envía la empresa de servicios temporales a las dependencias de sus usuarios a cumplir la tarea o servicio contratados por estos. La empresa de servicios temporales tendrá siempre el carácter de empleador con respecto tanto a los de planta y en misión”.

De acuerdo con las anteriores disposiciones, la empresa de servicios temporales tiene el carácter de empleadora, respecto de sus trabajadores de planta y en misión.

Concretamente, para los trabajadores en misión, la Ley 50 de 1990 consagra el derecho al salario, vacaciones, prima de servicios proporcional al tiempo laborado, salud ocupacional acorde con los artículos 76, 78 y 79; adicionalmente remite a las disposiciones del artículo 75 de la Ley 50 de 1990. Es decir, a este tipo de trabajadores se les aplica el Código Sustantivo de Trabajo.

Dispone el artículo 130 del código mencionado:

“ART. 130.—Viáticos. Modificado por el artículo 17 de la Ley 50 de 1990.

1. Los viáticos permanentes constituyen salario en aquella parte destinada a proporcionar al trabajador manutención y alojamiento; pero no en lo que solo tenga por finalidad proporcionar los medios de transporte o los gastos de representación.

2. Siempre que se paguen debe especificarse el valor de cada uno de estos conceptos.

3. Los viáticos accidentales no constituyen salario en ningún caso. Son viáticos accidentales aquéllos que solo se dan con motivo de un requerimiento extraordinario, no habitual o poco frecuente”.

De la lectura de la norma concluye la Sala que los viáticos permanentes constituyen salario en la parte dedicada a suministrar al trabajador manutención y alojamiento, mas no en lo que solo tenga por finalidad proporcionar los medios de transporte o los gastos de representación. En cuanto a los viáticos accidentales, señala que en ningún caso constituirán salario.

Viáticos, según el Diccionario de la Real Academia, es la prevención, en especie o dinero, de lo necesario para el sustento del que hace un viaje; en consecuencia, el concepto cubre los gastos en que incurre el trabajador por el cumplimiento de sus funciones o de las actividades relacionadas con su trabajo, fuera de su sede habitual.

Explica la demandante que los pagos fueron realizados a personas no vinculadas laboralmente a la empresa y que no figuraban en la nómina de sus empleados; por lo tanto, considera la Sala que si los viáticos se predican frente a relaciones laborales y de acuerdo con la explicación de la actora, tales personas no tienen ese vínculo de subordinación y dependencia con ella, los pagos hechos como viáticos, no son deducibles.

Cuando se trata de la prestación de servicios independientes en los que no existe relación laboral, el contratista recibe como contraprestación una remuneración que bien puede corresponder al concepto de honorarios, comisiones o servicios, dependiendo de la naturaleza y calificación del servicio prestado y si requiere desplazarse a diversos lugares, estos gastos de transporte corren por su cuenta y no pueden calificarse como viáticos, los que, como se vio, aluden a una relación laboral.

En ese contexto, el pago no cumple con los requisitos establecidos en el artículo 107 del estatuto tributario, causalidad, necesidad y proporcionalidad, por cuanto, no beneficia la actividad productora de renta de Sistempora S.A.

Para la Sala, los listados de comprobantes de egreso visibles a folios 1919 a 1920 del tomo VI, demuestran que las personas allí, relacionadas no tienen vínculo laboral con Sistempora, para que los pagos cuestionados puedan considerarse viáticos.

No prospera el cargo.

2.3. Otras deducciones.

La administración tributaria rechazó las deducciones gastos deportivos y recreación por $ 1.633.690, administración, mantenimiento y reparaciones locativas por valor de $ 1.863.918, compra de llantas por valor de $ 285.779, alojamiento y manutención por valor de $ 709.390, pasajes terrestres por valor de $ 4.144.950, taxis, buses, restaurantes y parqueaderos por la suma de $ 5.978.762 y gastos varios por valor de $ 3.348.415 (celebración día de la secretaria, bonificación, muerte de un trabajador, acompañamiento espiritual y material a la familia, primera comunión para hijos de los empleados, paseo de fin de año, regalos a gerentes y jefes de personal de otras empresas) porque consideró que tales gastos no eran esenciales para la obtención de la renta.

Por su parte, la actora ha señalado que estos conceptos son pagos indirectos de la sociedad para sufragar gastos de los empleados. Pues bien, para la Sala los argumentos expuestos por la sociedad en relación con estos gastos no logran desvirtuar la decisión administrativa.

Conforme con el criterio expuesto al analizar los requisitos que impone el artículo 107 del estatuto tributario para la procedencia de las deducciones, los pagos indirectos a que alude la actora no resultan indispensables para obtener la renta en la relación causa-efecto.

Para la Sala, si bien contribuyen estos gastos a mejorar el ambiente laboral y a incentivar a los trabajadores para un mejor desarrollo de su función, no son pagos que incidan directamente en la actividad que desarrolla la empresa.

No prospera el cargo.

2.4. Gastos de financiación por valor de $ 48.283.188.

Señaló la actora que según los artículos 38 de la Ley 488 de 1998 y 30 del Decreto 433 de 1999 se permite la deducibilidad de los intereses corrientes y moratorios, siempre y cuando tengan relación de causalidad con la renta.

Indicó que las empresas no pagan por anticipado los servicios y que, por lo tanto, quien cancela los emolumentos salariales a los empleados temporales, los aportes parafiscales, la seguridad social y las prestaciones sociales es la demandante, por lo que es necesario recurrir a créditos de entidades bancarias para el cumplimiento de tales obligaciones laborales.

Para resolver, la Sala precisa que, según el inciso 2º del artículo 11 del estatuto tributario(21), los gastos de financiación ordinaria, extraordinarios o moratorios distintos de los intereses corrientes o moratorios pagados por impuestos, tasas o contribuciones fiscales o parafiscales, serán deducibles de la renta si tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, y distintos de la contribución establecida en los decretos legislativos de la emergencia económica de 1998.

Por su parte el artículo 117 del mismo estatuto determina:

“Deducción de intereses. Los intereses que se causen a entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Bancaria son deducibles en su totalidad, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo siguiente.

Los intereses que se causen a otras personas o entidades, únicamente son deducibles en la parte que no exceda la tasa más alta que se haya autorizado cobrar a los establecimientos bancarios, durante el respectivo año o periodo gravable, la cual será certificada anualmente por la Superintendencia Bancaria, por vía general”.

De las normas transcritas se establece que para la deducibilidad de los gastos financieros, incluidos los intereses, debe cumplirse con el requisito de causalidad con la actividad productora de renta.

La administración tributaria determinó que los gastos de financiación no cumplían con el requisito de causalidad por corresponder a pagos por sobregiros bancarios sin justificación y a intereses por préstamos de Cofincafe a familiares y amigos del gerente y subgerente de la empresa.

En el presente caso, observa la Sala que la actora no demostró en forma precisa ni aportó pruebas para desvirtuar el rechazo de la deducción por gastos de financiación, no ejerció el derecho de contradicción para desvirtuar la improcedencia de la deducción, esto es, la demandante no cumplió con la carga de demostrar que los pagos por intereses a Cofincafe, a Roberto Garcés y a la señora Adriana López correspondían a préstamos de dinero para el cumplimiento de la actividad productora de renta.

Lo visto en el proceso, se insiste, muestra que ni en sede administrativa ni en sede jurisdiccional la demandante probó la procedencia de la deducción por gastos de financiamiento. Por el contrario, las pruebas obtenidas en las actuaciones de la DIAN (relación de gastos año 2000) desvirtúan las afirmaciones de la demandante(22).

La inconformidad manifestada en el recurso de apelación constituye simples afirmaciones sin ningún sustento probatorio, que no consiguen demostrar la procedencia de la deducción. Por el contrario, la DIAN verificó exactamente que las sumas glosadas no correspondían a gastos financieros producto de transacciones (créditos) de la empresa, sino a los conceptos antes señalados de sobregiros bancarios injustificados e intereses pagados por el gerente y subgerente en razón de créditos a su favor.

En consecuencia, para la Sala, el gasto no cumple con los requisitos requeridos por el artículo 107 del estatuto tributario pues, de conformidad con lo antes expuesto, no resulta forzosa con la actividad productora de renta de la empresa.

2.5. Compensación por vacaciones por valor de $ 648.107.289.

Expresa la demandante que estos pagos no corresponden a vacaciones porque se trata de trabajadores en misión que no cumplieron un (1) año de servicio continuo y por tanto no tenían el derecho al disfrute de ese descanso; que únicamente se les debía pagar una compensación monetaria por vacaciones, en los términos del artículo 76 de la Ley 50 de 1990, que no es factor salarial y por tanto, sobre este valor no se deben realizar los aportes parafiscales.

El artículo 108 del estatuto tributario dispone:

“ART. 108.—Los aportes parafiscales son requisito para la deducción de salarios. Para aceptar la deducción por salarios, los patronos obligados a pagar subsidio familiar y a hacer aportes al Servicio Nacional de Aprendizaje, SENA, al Instituto de Seguros Sociales, ISS, y al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar, ICBF, deben estar a paz y salvo por tales conceptos por el respectivo año o periodo gravable, para lo cual, los recibos expedidos por las entidades recaudadoras constituirán prueba de tales aportes. “Inciso adicionado por el artículo 83 de la Ley 223 de 1995, con la siguiente frase:” Los empleadores deberán además demostrar que están a paz y salvo en relación con el pago de los aportes obligatorios previstos en la Ley 100 de 1993.

Adicionalmente, para aceptar la deducción de los pagos correspondientes a descansos remunerados es necesario estar a paz y salvo con el SENA y las Cajas de compensación familiar”.

Si bien la disposición en comento se refiere al pago de los aportes parafiscales, como requisito para la aceptación de la deducción por salarios, en el inciso segundo la adiciona para explicar que la deducción por descansos remunerados procede siempre y cuando el empleador esté a paz y salvo con el pago de los aportes parafiscales.

En ese contexto, la Sala considera que el tratamiento fiscal que da la norma para el descanso remunerado se le debe dar también a la compensación monetaria por vacaciones ya que lo que se busca con esa figura es garantizar el derecho fundamental al descanso y, como lo dispone el artículo 108 citado, para que los pagos por este concepto puedan deducirse se requiere realizar el pago de los aportes parafiscales.

Así lo sostiene la Sala al precisar además que:

“En efecto el descanso remunerado, para el sector privado, está previsto en artículo 186 del Código Sustantivo del Trabajo y consiste en el derecho que tienen los trabajadores que hubieren prestado sus servicios durante un año, a quince (15) días hábiles consecutivos de vacaciones remuneradas.

De manera equivalente, en el sector oficial, ese descanso está previsto en el artículo 8º del Decreto 1045 de 1978 que dispone que “Los empleados públicos y trabajadores oficiales tienen derecho a quince (15) días hábiles de vacaciones por cada año de servicios, salvo lo que se disponga en normas o estipulaciones especiales.

(...).

La compensación de vacaciones en cambio, de conformidad con el artículo 1º de la Ley 995 de 2005(23) es el derecho que tienen tanto los empleados públicos como los trabajadores oficiales y del sector privado que cesen en sus funciones o hayan terminado sus contratos de trabajo, sin que hubieren causado las vacaciones por año cumplido(24), a que se les reconozcan y compensen las vacaciones en dinero de manera proporcional al tiempo efectivamente trabajado”(25).

Por su parte, la Ley 21 de 1982 (arts. 7º y 9º) establece que los empleadores que ocupen uno o más trabajadores permanentes están obligados a pagar un porcentaje del monto de la nómina, por concepto del subsidio familiar y al Servicio Nacional de Aprendizaje, SENA.

El artículo 17 de la misma ley señala que para efectos de la liquidación de los aportes al régimen del subsidio familiar, SENA, ESAP, escuelas industriales e institutos técnicos, “... se entiende por nómina mensual de salario la totalidad de los pagos hechos por concepto de los diferentes elementos integrantes del salario en los términos de la ley laboral, cualquiera sea su denominación y además, los verificados por descanso remunerados de la ley y convencionales o contractuales”.

En ese orden, la compensación monetaria por vacaciones forma parte de la base para el cálculo de los aportes parafiscales; como no se allegó la prueba de su pago, es improcedente su deducción.

No prospera el cargo.

2.6. Deducción por gastos médicos por valor de $ 2.041.150.

Señala la actora que los gastos médicos corresponden a pagos a diferentes profesionales de la salud por los exámenes médicos de ingreso y retiro de los trabajadores, así como a médicos urólogos por la realización de exámenes preventivos de salud ocupacional, para detectar el cáncer en los hombres.

Se precisa:

En materia de salud ocupacional y para efecto de establecer el estado de salud de los trabajadores al iniciar una labor, desempeñar un cargo o función determinada, es necesario en el desarrollo de la gestión para identificación y control del riesgo, practicar los exámenes médicos ocupacionales de ingreso, periódicos y de retiro, los cuales son a cargo y por cuenta del empleador, conforme al artículo 348 del Código Sustantivo de Trabajo(26), el literal b) del artículo 30 del Decreto 614 de 1984(27) y el numeral 1º del artículo 10 de la Resolución 1016 de 1989(28).

De lo anterior se colige que los empleadores deben asumir los costos de los exámenes médicos de ingreso y retiro de sus trabajadores, con el fin de garantizar la seguridad y salud de los mismos y adoptar las medidas de higiene y seguridad indispensables para la protección de la vida, la salud y la moralidad de los trabajadores a su servicio

De acuerdo con lo expuesto tales pagos tienen carácter obligatorio para todos los empleadores y, por lo tanto, es procedente su deducibilidad.

2.7. Contribución por aseo en cuantía de $ 680.000.

Según lo afirma la actora, esta suma corresponde a los pagos realizados a la Asociación Voluntaria por la Tercera Edad como retribución por el servicio de aseo prestado durante tres (3) días a la semana en las instalaciones de la demandante sede Armenia; que no es una donación.

La administración tributaria precisa que no se trata de pagos por la prestación de un servicio sino de una donación, por cuanto la demandante registró los pagos realizados a la asociación citada en la cuenta 512505 contribuciones; que si se tratara de un servicio, el pago se hubiera registrado en la cuenta 513505, gastos de aseo y vigilancia.

Para la Sala, el rechazo de tal deducción debe confirmarse por las siguientes razones:

La legislación tributaria proporciona ciertos incentivos a los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que realicen donaciones a determinadas personas, tal como se desprende del artículo 125 del estatuto tributario que dispone:

“Deducción por donaciones. Los contribuyentes del impuesto de renta que estén obligados a presentar declaración de renta y complementarios dentro del país, tienen derecho a deducir de la renta el valor de las donaciones efectuadas, durante el año o periodo gravable, a:

1. Las entidades señaladas en el artículo 22, y

2. Las asociaciones, corporaciones y fundaciones, sin ánimo de lucro, cuyo objeto social y actividad correspondan al desarrollo de la salud, la educación, la cultura, la religión, el deporte, la investigación científica y tecnológica, la ecología y protección ambiental, la defensa, protección y promoción de los derechos humanos y el acceso a la justicia o de programas de desarrollo social, siempre y cuando las mismas sean de interés general.

El valor a deducir por este concepto, en ningún caso podrá ser superior al treinta por ciento (30%) de la renta líquida del contribuyente, determinada antes de restar el valor de la donación. Esta limitación no será aplicable en el caso de las donaciones que se efectúen a los fondos mixtos de promoción de la cultura, el deporte y las artes que se creen en los niveles departamental, municipal y distrital, al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar, ICBF, para el cumplimiento de sus programas del servicio al menor y a la familia, ni en el caso de las donaciones a las instituciones de educación superior, centros de investigación y de altos estudios para financiar programas de investigación en innovaciones científicas, tecnológicas, de ciencias sociales y mejoramiento de la productividad, previa aprobación de estos programas por el Consejo Nacional de Ciencia y Tecnología”.

Por su parte, el artículo 125-4 del mismo estatuto, precisa que para el reconocimiento de la deducción se requiere una certificación de la entidad donataria, firmada por revisor fiscal o contador, en la que conste la forma, el monto y la destinación de la donación, así como el cumplimiento de las condiciones señaladas en los artículos anteriores.

Así las cosas, la deducción por donaciones procede para los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, siempre y cuando se cumpla con los requisitos establecidos por el artículo 125 y 125-4 del estatuto tributario.

De acuerdo con las pruebas(29) allegadas al expediente, los pagos cuya deducción se solicita corresponden a donaciones hechas a un ancianato y no al servicio de aseo, razón por la cual para que proceda su deducción, como se anotó, deben cumplirse con los requisitos que establecen las disposiciones citadas.

Observa la Sala que la demandante no aportó la certificación de la entidad donataria, firmada por revisor fiscal o contador, en que conste la forma, el monto y la destinación de la donación, ni la naturaleza jurídica de la entidad beneficiaria de la donación, como lo dispone el artículo 125-4 del estatuto tributario.

Comparte la Sala la afirmación de la DIAN en el sentido de que de ser un servicio, el registro contable debía hacerse en la cuenta 513505 gastos por aseo y vigilancia y no en la cuenta 512505 contribuciones, como se observa en la relación de gastos del año 2000.

En consecuencia, para la Sala, la expensa no cumple con los requisitos ordenados por el artículo 107 del estatuto tributario pues, de conformidad con lo antes expuesto, no tiene nexo causal con la actividad productora de renta de la empresa.

2.8. Deducción cartera incobrable por $ 18.892.534.

Indicó que las razones para considerar la deuda como manifiestamente perdida o sin valor no fueron otras que la imposibilidad de ubicar bienes de la deudora que pudieran ser embargados; que a la fecha no ha podido recuperarse la cartera.

El artículo 145 del estatuto tributario dispone:

“Deducción de deudas de dudoso o difícil cobro. Son deducibles, para los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación, las cantidades razonables que con criterio comercial fije el reglamento como provisión para deudas de dudoso o difícil cobro, siempre que tales deudas se hayan originado en operaciones productoras de renta, correspondan a cartera vencida y se cumplan los demás requisitos legales.

No se reconoce el carácter de difícil cobro a deudas contraídas entre sí por empresas o personas económicamente vinculadas, o por los socios para con la sociedad, o viceversa”.

Por otro lado, el artículo 146 del mismo estatuto expresa:

“Deducción por deudas manifiestamente perdidas o sin valor. Son deducibles para los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación, las deudas manifiestamente perdidas o sin valor que se hayan descargado durante el año o periodo gravable, siempre que se demuestre la realidad de la deuda, se justifique su descargo y se pruebe que se ha originado en operaciones productoras de renta. Cuando se establezca que una deuda es cobrable solo en parte, puede aceptarse la cantidad correspondiente a la parte no cobrable. Cuando los contribuyentes no lleven la contabilidad indicada, tienen derecho a esta deducción conservando el documento concerniente a la deuda con constancia de su anulación”.

Según las normas transcritas, para la procedencia de la deducción por cartera incobrable se debe demostrar la realidad de la deuda, se debe justificar su descargo y se debe demostrar que la deuda se ha originado en operaciones productoras de renta.

Sin embargo, la demandante no demostró ni aportó pruebas para desvirtuar el rechazo de esta deducción; no hay documento que evidencie la existencia de una deuda con más de un año de exigibilidad, con la sociedad Artefacta S.A., de quien dice la actora es la deudora, ni se prueba que la cartera se originó en operaciones productoras de renta.

En ese contexto, no hay razones para aceptar la deducción por la deuda de dudoso o difícil cobro pues, de conformidad con lo antes expuesto, no tiene nexo causal con la actividad productora de renta de la empresa.

2.9. Comisiones bancarias 2x1000.

Afirma la demandante que el revisor fiscal certificó que no se incluyeron en la declaración tributaria deducciones por concepto del gravamen a los movimientos financieros; que esa partida se adicionó a las utilidades para liquidar el impuesto sobre la renta.

En virtud del Decreto 2331 de 1998, de emergencia económica, se crea, como un impuesto temporal, la contribución sobre los movimientos financieros a cargo de los usuarios del sistema financiero. Posteriormente la Ley 508 de 1999, ley del plan de desarrollo, declarada inexequible por la Corte Constitucional(30), estableció el gravamen para el año gravable 2000, con el nombre de impuesto a las transacciones financieras, disposición que también fue retirada del ordenamiento jurídico por la Corte Constitucional.

El Congreso de la República expidió la Ley 488 de 1998 la cual, en el artículo 38, adicionó el artículo 11 del estatuto tributario, con el siguiente inciso:

“Los gastos de financiación ordinaria, extraordinarios o moratorios distintos de los intereses corrientes o moratorios pagados por impuestos, tasas o contribuciones fiscales o parafiscales, serán deducibles de la renta si tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, y distintos de la contribución establecida en los decretos legislativos de la emergencia económica de 1998”.

Existe, entonces, disposición expresa que estableció que los gastos de financiación, distintos de la contribución establecida en los decretos de emergencia económica de 1998, son deducibles.

Posteriormente se expidió la Ley 608 del 15 de agosto de 2000, en la cual se estableció que el impuesto a las transacciones financieras destinado a financiar los gastos ocasionados por las medidas adoptadas para la reconstrucción, rehabilitación y desarrollo de la zona determinada en los decretos dictados en virtud del estado de excepción declarado por el Decreto 195 de 1999 se continuará aplicando en los términos y condiciones de su creación.

Por su parte, ordenaba el artículo 115 del estatuto tributario en su versión aplicable al año gravable 2000, y antes de ser modificado por la Ley 863 de 2003, lo siguiente:

“Deducción de impuestos pagados. Son deducibles en su totalidad los impuestos de industria y comercio, predial, de vehículos, de registro y anotación y de timbre, que efectivamente se hayan pagado durante el año o periodo gravable, siempre y cuando tuvieren relación de causalidad con la renta del contribuyente. La deducción de que trata el presente artículo en ningún caso podrá tratarse simultáneamente como costo y gasto de la respectiva empresa”.

Ahora bien, independientemente de que las deducciones constituyan un factor de depuración de la base gravable del impuesto de renta, en los términos del artículo 26 del estatuto tributario, es indudable que la restricción para algunos conceptos deducibles fue una determinación del legislador que es justamente lo que ocurre con los impuestos cuya deducción autoriza el artículo 115; de manera que, respecto de dicha norma, aplica la interpretación restrictiva que atiende a su expresa consagración legal.

De igual manera, la Sala, en sentencia del 13 de abril de 2005(31), en la que se analizó lo correspondiente al impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2000, precisó que “el hecho de que en el Decreto Legislativo 2331 de emergencia económica del año 1998, que creó de manera temporal la contribución a cargo de los usuarios del sistema financiero, se hubiera advertido sobre la no deducibilidad del gravamen, responde a la necesidad de que el legislador de excepción regule todos los aspectos del nuevo tributo; pero una vez adoptado por el legislador ordinario mediante las leyes 488 de 1998 y 608 de 2000, de manera temporal y después de manera permanente mediante la Ley 633 de 2000, bajo la denominación de “Gravamen a los movimientos financieros”, salvo disposición en contrario, se entiende que dicho impuesto se encuentra supeditado a que exista autorización legal expresa que autorice su deducibilidad en los términos previstos en el artículo 115 del ordenamiento tributario.

Visto el anterior recuento normativo sobre el gravamen a los movimientos financieros y teniendo de presente que se analiza lo relacionado con la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2000, la Sala observa que las normas aplicables para esa vigencia disponían que la deducibilidad de los impuestos pagados estaba atada a que tuvieran relación de causalidad con la actividad productora de renta y que se tratara de gastos distintos de la contribución establecida en los decretos legislativos de la emergencia económica de 1998, es decir, el gravamen a los movimientos financieros o impuesto del 2x1000.

Afirma la actora que la suma rechazada por este concepto no fue solicitada como deducción, sin aportar pruebas que sustenten su afirmación.

Observa la Sala, tal como lo precisa la DIAN, que en el acta de visita de inspección contable y tributaria(32) aparece el registro de las comisiones bancarias por el dos por mil (2x1000); así mismo, el subgerente informa que en la declaración de corrección, presentada el 27 de septiembre de 2001, se disminuyó el renglón 41 “intereses y demás gastos financieros” a la suma de $ 23.828.000 que corresponde a las comisiones del 2x1000 y que este mismo valor fue incluido en el renglón “otras deducciones” que pasa de $ 217.896.000 a $ 241.724.000.

En esas circunstancias, sí es cierto que la actora solicitó como deducción el gravamen a los movimientos financieros, gravamen sobre el que, se reitera, existe expresa prohibición legal para efectos de aminorar la renta.

En consecuencia, se desestima el cargo.

2.10. Certificados de retención en la fuente por valor de $ 56.877.

Frente a este rechazo acepta la actora que por una equivocación de buena fe se incorporaron valores en las retenciones en la fuente del año gravable 2000; así mismo solicita que se acepte la retención en la fuente por valor de $ 67.478, del Banco Davivienda, la cual no había sido reportada.

Observa la Sala que cuando el contribuyente ha cometido errores en su declaración tributaria, la ley le permite corregir voluntariamente su declaración.

Al respecto, el estatuto tributario establece:

“ART. 588.—Correcciones que aumentan el impuesto o disminuyen el saldo a favor. Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 709 y 713, los contribuyentes, responsables o agentes retenedores, podrán corregir sus declaraciones tributarias dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar y antes de que se les haya notificado requerimiento especial o pliego de cargos, en relación con la declaración tributaria que se corrige, y se liquide la correspondiente sanción por corrección.

Toda declaración que el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, presente con posterioridad a la declaración inicial, será considerada como una corrección a la declaración inicial o a la última corrección presentada, según el caso.

(...).

La corrección prevista en este artículo también procede cuando no se varíe el valor a pagar o el saldo a favor. En este caso no será necesario liquidar sanción por corrección.

ART. 589.—Correcciones que disminuyan el valor a pagar o aumenten el saldo a favor. Para corregir las declaraciones tributarias, disminuyendo el valor a pagar o aumentando al saldo a favor, se elevará solicitud a la administración de impuestos y aduanas correspondiente, dentro de los dos* años siguientes al vencimiento del término para presentar la declaración.

La administración debe practicar la liquidación oficial de corrección, dentro de los seis meses siguientes a la fecha de la solicitud en debida forma; si no se pronuncia dentro de este término, el proyecto de corrección sustituirá a la declaración inicial. La corrección de las declaraciones a que se refiere este artículo no impide la facultad de revisión, la cual se contara a partir de la fecha de la corrección o del vencimiento de los seis meses siguientes a la solicitud, según el caso”.

Así, de acuerdo con el contenido de los artículos transcritos, debe el contribuyente, si observa que no incluyó en la declaración tributaria una suma retenida, corregirla, por uno de los dos procedimientos antes anotados, para incluir la retención que considera no fue solicitada; no es en la etapa de determinación y discusión o en la jurisdicción, que se solicita la inclusión de valores dejados de declarar; lo anterior, por la presunción de veracidad de que gozan las declaraciones tributarias.

En consecuencia, no prospera el cargo.

3. Sanción por libros de contabilidad.

Afirma la actora que los libros y documentos contables de la sociedad le permitieron a la DIAN adelantar la investigación fiscal; que la sanción contemplada en el literal e) del artículo 654 del estatuto tributario es de aplicación restrictiva y tiene que estar fundamentada.

Revisada la liquidación oficial de revisión se observa que la administración expone:

“La causal sobre la cual se plantea sanción por libros de contabilidad está claramente definida dentro del folio 16, 29 y 30 del requerimiento especial 28 del 28 de octubre de 2002. Donde se refiere con claridad a que la contabilidad del contribuyente no refleja completamente la situación de la entidad y no permite determinar los factores para establecer las bases de liquidación de los impuestos como se dijo anteriormente, el contribuyente incluyó gastos que no tienen relación de causalidad con el giro normal de la empresa o no son necesarios para el optimo desempeño de la misma, al igual que incluyó retenciones en la fuente inexistentes o no incluyó otras existentes; también realizó procedimientos contables no aceptables, toda vez que en su contabilidad omitió ingresos que ya fueron explicados, además en lo referente a la anulación de facturas, el contribuyente elabora unas notas créditos y posteriormente expedía una nueva factura sin registrar los ingresos correspondientes. Lo anterior directamente ligado al literal e) del artículo 654 del estatuto tributario que expresa: Habrá lugar aplicar sanción por libros de contabilidad, en los siguientes casos: e) No llevar los libros de contabilidad en forma que permita verificar o determinar los factores necesarios para establecer las bases de liquidación de los impuestos o retenciones...” (fls. 1792 a 1792, t. V).

El tribunal mantuvo la sanción porque la sociedad no llevaba los libros de contabilidad de manera que permitieran verificar o determinar los factores necesarios para establecer las bases de liquidación.

De acuerdo con el artículo 654 del estatuto tributario, dentro de los hechos irregulares que dan lugar a la aplicación de la sanción por libros de contabilidad, el literal e) determina como sancionable, el hecho de no llevar los libros de contabilidad en forma que permitan verificar o determinar los factores necesarios para establecer las bases de liquidación de los impuestos o retenciones.

En el caso en estudio, la administración verificó que los libros de contabilidad de la demandante no se llevaban en debida forma y por tanto no permitieron verificar y determinar las bases de liquidación del impuesto sobre la renta del año gravable 2000; fue necesario el cruce con los terceros vinculados a Sistempora S.A. para poder adicionar ingresos y rechazar deducciones.

La Sala, en sentencia del 5 de mayo de 2011, Expediente 17708, C.P. Doctora Martha Teresa Briceño de Valencia precisó:

“... El artículo 654 en su literal e) establece como causal para la imposición de la sanción que no se lleven los libros de contabilidad en forma que permitan verificar o determinar los factores necesarios para establecer las bases de liquidación de los impuestos, que fue precisamente lo que ocurrió en relación con los ingresos de la sociedad.

La norma no establece la obligatoriedad de demostrar por parte de la administración la responsabilidad subjetiva del agente o la culpabilidad, como lo pretende la sociedad. Este caso se trató de la existencia de una contabilidad que no cumplió con los requisitos legales de suministrar, para efectos tributarios, específicamente para el impuesto de renta y complementarios del año gravable 2002, la historia clara, completa y fidedigna de los negocios de la sociedad en cuanto a los ingresos (...), como factor necesario del impuesto, como lo ordenan las normas legales (C. Co., arts. 48 y 50)”.

Observa la Sala que en el recurso de apelación la actora afirma que el a quo no analizó la proporcionalidad ni la base para la determinación de la sanción por libros de contabilidad.

Al respecto precisa la Sala que este cargo no fue expresado en el escrito de la demanda pues solo es traído con ocasión del recurso de apelación pero sin presentar argumentos por los cuales se considera que la sanción es desproporcionada o fue mal determinada.

Por otro lado, observa la Sala que el actor no presenta argumentos sobre su pretensión.

En consecuencia no prospera el cargo.

Así las cosas, la Sala modificará la liquidación oficial de revisión, en el sentido de excluir del renglón 21 honorarios, comisiones y servicios, los ingresos adicionados por la suma de $ 15.179.000, correspondientes a la factura 41611 a nombre de Caucatel; así mismo, se incluirán en los renglones 33 mano de obra directa, salarios, prestaciones y otros pagos laborales, deducciones por la suma de $ 18.777.935, correspondiente al auxilio de transporte, para cuya procedencia no se requiere el pago de los aportes parafiscales y 40, salarios, prestaciones y otros pagos laborales la suma de $ 2.041.150 correspondiente a los gastos médicos.

En consecuencia, la nueva liquidación del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2000 de la sociedad Sistempora S.A., queda en los siguientes términos:

Liquidación

Reng.ConceptosLiq. privadaLiq. DIANLiq. Cons. Est.
21 Servicios, honorarios y comisiones 11.498.012.000 11.577.451.000 11.562.272.000
22 Intereses y rendimientos financieros 13.799.000 13.799.000 13.799.000
25 Total ingresos brutos 11.511.811.000 11.591.250.000 11.576.071.000
26 Menos: devoluciones, descuentos y rebajas 44.188.000 44.188.000 44.188.000
29 Total ingresos netos 11.467.623.000 11.547.062.000 11.531.883.000
33 Más: mano de obra directa salarios, prestaciones y otros conc. 10.559.232.000 9.890.403.000 9.909.181.000
38 Total costos 10.559.232.000 9.890.403.000 9.909.181.000
39 Más: comisiones, honorarios y servicios 11.628.000 11.628.000 11.628.000
40 Salarios y prestaciones y otros pagos laborales (incluidos apor. parafisc.) 358.920.000 355.848.000 357.889.000
43 Intereses y demás gastos financieros nacionales 48.283.000 - -
44 Depreciación, amortización, agotamiento 23.423.000 23.423.000 23.423.000
45 Otras deducciones (servicios, arrend., etc.) 241.724.000 181.993.000 181.993.000
46 Total deducciones 683.978.000 572.892.000 574.933.000
47 Renta líquida del ejercicio 224.413.000 1.083.767.000 1.047.769.000
49 Renta líquida 224.413.000 1.083.767.000 1.047.769.000
51 Renta presuntiva 47.326.000 47.326.000 47.326.000
56Renta líquida gravable 224.413.000 1.083.767.000 1.047.769.000
58Impuesto sobre renta gravable 78.545.000 379.318.000 366.719.000
63 Impuesto neto de renta 78.545.000 379.318.000 366.719.000
65 Total impuesto neto de renta 78.545.000 379.318.000 366.719.000
68 Total imp. a cargo/imp.generado por operaciones grav. 78.545.000 379.318.000 366.719.000
70 Rendimientos financieros 307.000 307.000 307.000
71 Honorarios, comisiones y servicios 215.451.000 215.394.000 215.394.000
73 Ventas 6.000 6.000 6.000
76 Total retenciones año gravable 215.764.000 215.707.000 215.707.000
77 Menos: saldo fvr. sin sol. dev. o comp./saldo fvr. pers. fis. ant. 80.239.000 80.239.000 80.239.000
80 Más: sanciones 150.000 538.351.000 57.263.000
81 Total saldo a pagar - 621.723.000 128.036.000
82 O total saldo a favor 217.308.000 - -

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. Confírmanse los numerales primero y segundo de la sentencia del 19 de noviembre de 2009 del Tribunal Administrativo del Quindío proferida dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por Sistempora S.A. contra la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN.

3. A título de restablecimiento del derecho, téngase como liquidación del impuesto sobre la renta y complementarios a cargo de la sociedad Sistempora S.A., correspondiente al ejercicio gravable 2000, la inserta en la parte motiva de la presente providencia.

3. Reconócese personería a la abogada Flori Elena Fierro Manzano, como apoderada de la DIAN, en los términos del poder que aparece en el folio 312 del cuaderno principal.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

(15) Cuenta en la que de acuerdo con el Decreto 2649 de 1993 se registran los valores a favor del ente económico y a cargo de clientes por concepto de venta de mercancías, productos terminados, servicios y contratos realizados en desarrollo del objeto social, así como la financiación de los mismos.

(16) Folios 1499 a 1509.

(17) Sentencia del 12 de mayo de 2005, Expediente 13614, C.P. Héctor J. Romero Díaz.

(18) Sentencia del 12 de mayo de 2005, Expediente 13614, C.P. Héctor J. Romero Díaz.

(19) Expediente 16951, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

(20) Expediente 12744, M.P. Ligia López Díaz.

(21) Adicionado por el artículo 38 de la Ley 488 de 1998.

(22) Folios 1516 a 1528 del tomo V.

(23) Antes de la entrada en vigencia de esta ley, la compensación estaba regulada para el sector privado en el artículo 186 del Código Sustantivo del Trabajo y para el sector oficial, en el artículo 21 del Decreto Ley 1045 de 1978. La Ley 995 simplemente equiparó, para los dos sectores, tanto privado como oficial, las condiciones en que se accedía a ese derecho. La concepción técnica de este derecho surge para compensar el hecho de no disfrutar vacaciones se ha mantenido incólume.

(24) Frase declarada condicionalmente exequible por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-669 de 2006.

(25) Sentencia del 1º de marzo de 2012, Expediente 17432, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

(26) “ART. 348.—Medidas de higiene y seguridad. “Artículo modificado por el artículo 10 de Decreto 13 de 1967. El nuevo texto es el siguiente:” Todo {empleador} o empresa están obligados a suministrar y acondicionar locales y equipos de trabajo que garanticen la seguridad y salud de los trabajadores; a hacer practicar los exámenes médicos a su personal y adoptar las medidas de higiene y seguridad indispensables para la protección de la vida, la salud y la moralidad de los trabajadores a su servicio; de conformidad con la reglamentación que sobre el particular establezca el Ministerio del Trabajo”.

(27) “ART. 30.—Contenido de los programas de salud ocupacional. Los programas de salud ocupacional de dentro de las empresas deberán contener las actividades que resulten de los siguientes contenidos mínimos:

(...).

b) El subprograma de la medicina del trabajo de las empresas deberá:

1) Realizar exámenes médicos, clínicos y paraclínicos para admisión, selección del personal, ubicación reingreso al trabajo y otras relacionadas con los riesgos para la salud de los operarios.

2) Desarrollar actividades de vigilancia epidemiológica de enfermedades profesionales, patología relacionada con el trabajo y ausentismo por tales causas.

3) Desarrollar actividades de prevención de enfermedades profesionales, accidentes de trabajo y educación en salud a empresarios y trabajadores, conjuntamente con el subprograma de higiene industrial y seguridad industrial.

4) Dar asesoría en toxicología industrial sobre los agentes de riesgo en la introducción de nuevos procesos y sustancias.

5) Mantener un servicio oportuno de primeros auxilios.

6) Prestar asesoría en aspectos médicos laborales, tanto en forma individual como colectiva.

7) Determinar espacios adecuados para el descanso y la recreación, como medios para la recuperación física y mental de los trabajadores”.

(28) “ART. 10.—Los subprogramas de medicina preventiva y del trabajo, tienen como finalidad principal la promoción, prevención y control de la salud del trabajador, protegiéndolo de los factores de riesgo ocupacionales, ubicándolo en un sitio de trabajo acorde con sus condiciones psicofisiológicas y manteniéndolo en aptitud de producción de trabajo.

Las principales actividades de los subprogramas de medicina preventiva y del trabajo son:

1. Realizar exámenes médicos, clínicos y paraclínicos para admisión, ubicación según aptitudes, periódicos ocupacionales, cambios de ocupación, reingreso al trabajo, retiro y otras situaciones que alteren o puedan traducirse en riesgos para la salud de los trabajadores”.

(29) Folios 1515, 1522, 1523, 1526 y 1527.

(30) Sentencia C-557-00, por encontrar vicios en el trámite legislativo.

(31) Exp. 14279, C.P. María Inés Ortiz de Barbosa.

(32) Folio 1565.