Sentencia 2004-02583/18058 de agosto 3 de 2016

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 76001233100020040258301

Nº Interno: 18058

Magistrado Ponente: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Asunto: Acción de nulidad y restablecimiento del derecho

Demandante: Titán Intercontinental S.A.

Demandado: U.A.E. DIAN

Renta 2000

Bogotá, tres de agosto de dos mil dieciséis.

EXTRACTOS: «3. Consideraciones de la sala

En los términos del recurso de apelación interpuesto por Titán Intercontinental S.A., la Sala debe decidir si son nulos i) la Liquidación Oficial de Revisión Nº 000001 del 12 de junio de 2003, que modificó la declaración del impuesto sobre la renta presentada por la demandante por el año gravable 2000 y ii) la Resolución 900005 del 29 de marzo del 2004, que modificó la liquidación oficial de revisión, las dos expedidas por la DIAN.

De manera concreta, la Sala decidirá si los actos demandados son nulos por i) violación del derecho al debido proceso y al derecho de audiencia y defensa y ii) por falsa motivación.

3. De la nulidad por violación del debido proceso y del derecho de audiencia y de defensa.

a. De la nulidad por violación al debido proceso. Falta de competencia

La demandante señaló que la Subdirección de Fiscalización no tenía competencia para proferir el requerimiento especial Nº 58000-00050 del 17 de septiembre de 2002 y que ese hecho viciaba, por consecuencia, la liquidación oficial de revisión.

La Sala considera que la Subdirección de Fiscalización era competente para proferir el requerimiento especial y que, por lo tanto, no se configuró la causal de nulidad alegada por la demandante, por las razones que pasan a exponerse.

La competencia es la cantidad de potestad que tiene un órgano administrativo para dictar un acto(2) y atiende a diversos criterios: el criterio objetivo o de atribución, que atañe a las materias o funciones propiamente dichas(3); el criterio funcional, que se fundamenta en la estructura jerárquica del órgano de la administración pública(4); el criterio territorial, que alude a la competencia local(5), y, por último, el criterio temporal, que hace referencia al plazo o tiempo con el que se cuenta para ejercer la función.

Existen actos de competencia exclusiva de un ministro, jefe del órgano, por ejemplo, o delegables en otros órganos o funcionarios; actos de primera instancia o de segunda instancia; actos nacionales o actos locales, etcétera.

La desconcentración y la delegación son las clásicas maneras como se asigna la competencia a los órganos que componen una entidad. La descentralización también transfiere funciones, pero entre entes con vocación de autonomía administrativa.

La falta de competencia puede viciar de nulidad el acto administrativo. Y esa falta de competencia puede ser absoluta o relativa(6).

Es absoluta cuando el órgano administrativo invade las competencias de un órgano distinto al de la administración pública. Por ejemplo, cuando la administración avoca competencias propias de la rama judicial. O cuando un organismo administrativo invade las competencias de otro órgano de la administración pública. Por ejemplo, cuando el Ministerio de Hacienda asume las competencias otorgadas al Ministerio de Comercio o viceversa. La incompetencia, entonces, es absoluta cuando se ejercen funciones no asignadas por la ley. Ese es un caso de usurpación de funciones, que denota un grave defecto orgánico

La incompetencia es relativa cuando se deriva de la incompetencia funcional y territorial, que, como se dijo, alude a la asignación de competencias en virtud de la organización jerárquica de cada institución o en virtud de la desconcentración de funciones a nivel territorial. Por ejemplo, cuando la decisión administrativa la toma una dependencia regional del órgano administrativo, pero distinta a la que, por jurisdicción territorial, le corresponde adoptarla.

La incompetencia, entonces, es relativa porque las funciones sí son del órgano de la administración pública que dictó el acto administrativo, pero no del funcionario específico que lo suscribió. Sin embargo, debe tenerse en cuenta que la extralimitación en que puede incurrir el funcionario no siempre altera la competencia del órgano como tal, puesto que la competencia sí está asignada a ese órgano. De hecho, el vicio de incompetencia capaz de invalidar un acto es el que recae sobre el acto mismo, pero no el vicio que recae en actos previos.

Para el caso concreto, la competencia, la jurisdicción territorial y el domicilio de la DIAN se regulaba por el artículo 5º del Decreto Ley 1071 de 1999(7) según el cual, ese órgano ejerce jurisdicción en todo el territorio nacional y tiene competencia para la administración de los impuestos de renta y complementarios, de timbre nacional, sobre las ventas, los derechos de aduana y los demás impuestos del orden nacional, cuya competencia no esté asignada a otras entidades del Estado. Adicionalmente, tiene competencia para administrar la gestión aduanera.

Esa norma también dispuso que la administración de los impuestos comprende el recaudo, la fiscalización, la liquidación, la discusión, el cobro, la devolución y todos los demás aspectos relacionados con el cumplimiento de las obligaciones tributaria y aduanera.

La función fiscalizadora corresponde a la función de control que tiene como fin comprobar, verificar y revisar el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Mediante esta función la administración comprueba la veracidad de las declaraciones de los contribuyentes y, en general, investiga hechos que sean de relevancia fiscal.

El Decreto 1265 de 1999(8), vigente para la fecha en que se expidió el requerimiento especial, organizó la DIAN y distribuyó las funciones propias de la institución. A la Subdirección de Fiscalización le atribuyó, entre otras, las siguientes funciones:

“ART. 22.—Subdirección de fiscalización tributaria. Conforme a las políticas e instrucciones del Director General y del Director de Impuestos, son funciones de la Subdirección de Fiscalización Tributaria, para ejercerlas directamente o a través de sus Divisiones de Programas de Fiscalización, de Investigaciones Especiales y de Control de Regímenes e Impuestos Especiales, las siguientes:

1. Dirigir, planear y controlar las actividades relacionadas con la prevención, investigación, determinación, penalización, aplicación y liquidación de los tributos nacionales, de las sanciones, multas y de los demás emolumentos de competencia de la Dirección de Impuestos, y en general las actividades de Fiscalización para el adecuado control del cumplimiento de las obligaciones tributarias(9) (…).

18. Avocar el conocimiento y competencia de funciones a cargo de las Dependencias de Fiscalización y/o Liquidación de las diferentes Administraciones, cuando existan circunstancias excepcionales que así lo ameriten (…)(10). (Se resalta).

De acuerdo con lo anterior, la Subdirección de Fiscalización podía avocar el conocimiento de cualquiera de las funciones a cargo de la División de Fiscalización o de liquidación de las diferentes administraciones que operaban en el país.

En el caso concreto, lo primero que debe precisarse es que el demandante interpuso la demanda contra los actos administrativos expedidos por la DIAN que modificaron la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2000. Eso significa que los actos administrativos fueron expedidos por el órgano al que se le asignó la facultad de administrar el impuesto de renta, luego, no existe incompetencia absoluta.

Tampoco se configuró incompetencia relativa, pues si bien, en principio, la facultad de expedir el requerimiento especial era del jefe de la división de fiscalización de la administración de impuestos en cuya jurisdicción se presentó la declaración de renta por el año 2000(11), lo cierto es que la Subdirección de Fiscalización podía avocar conocimiento de las funciones que, en virtud de la desconcentración de funciones asignadas a la DIAN, fueron conferidas a la dependencia de fiscalización de la administración tributaria competente. Y la decisión de avocar ese conocimiento no es un acto sino de trámite.

En consecuencia, la Subdirección de Fiscalización podía avocar la función no solo de investigar sino también la de expedir el requerimiento especial(12).

En ejercicio de la facultad otorgada en el numeral 18 del artículo 22 del Decreto 1265 de 1999, la Subdirección de Fiscalización, mediante Resolución 4489 del 17 de mayo de 2001, avocó conocimiento de funciones a cargo de la dependencia de fiscalización para adelantar la investigación tributaria a Titán Intercontinental S.A. por el impuesto de renta y complementarios.

La competencia de la Subdirección de Fiscalización no estaba limitada por el contenido del acto que avoca conocimiento, como pareció entenderlo la apelante. La Subdirección de Fiscalización, se insiste, es la encargada de las actividades de fiscalización. Luego, bien puede avocar conocimiento de cualquiera de las funciones previstas para las divisiones de fiscalización tributaria y llevarla hasta la etapa que considere necesaria.

La Subdirección de Fiscalización puede ejercer la función de fiscalización directamente o mediante alguna de las divisiones de fiscalización. Por esa razón estaba facultada para verificar directamente si Titán cumplía las obligaciones tributarias a su cargo. Esa actuación no vulnera el debido proceso de demandante ni configura una nulidad por falta de competencia.

No es acertado alegar incompetencia de la Subdirección de Fiscalización al proferir un requerimiento especial, cuando justamente esa es la dependencia encargada de la función de fiscalización.

Por lo anterior, para la Sala, la Subdirección de Fiscalización tenía competencia para proferir el requerimiento especial 58000-00050 del 17 de septiembre de 2002 y, por consiguiente, no existe incompetencia relativa.

De otro parte, la demandante alegó que la Subdirección de Fiscalización no motivó el acto por el que avocó conocimiento de las funciones de la División de Fiscalización y que, por ende, se vulneró el derecho de defensa.

En primer término, la motivación es un requisito indispensable de los actos definitivos y no de los de trámite.

El acto por el que se avocó conocimiento es un acto de trámite, es decir, una actuación que tiene eficacia dentro de la organización administrativa de la DIAN, pero que no produce efectos concretos respecto de los derechos de terceros ni del propio contribuyente. Luego, no es acertado que Titán alegue que como ese acto no se motivó se desconoció el derecho de defensa, pues dicho acto, se insiste, no produjo efectos frente a la actora, diferentes a los efectos procesales y precarios que consistieron en quedar Titán bajo esa dependencia.

El hecho es que la Resolución 1 del 12 de junio de 2003, que liquidó el impuesto a cargo la dictó el órgano competente, como competente fue el órgano que decidió el recurso de reconsideración.

No prospera la causal de nulidad propuesta por la demandante.

b. De la nulidad de los actos administrativos por violación del derecho de defensa.

La demandante alegó que la DIAN violó el derecho de defensa porque no valoró las pruebas aportadas con la respuesta a la ampliación al requerimiento especial, que daban cuenta de la existencia de la empresa Titán Payment Center (TPC) como empresa independiente de la llamada Titán Intercontinental S.A.

Dijo que la DIAN tomó la decisión de adicionar ingresos con fundamento en que Titan Payment Center (TPC) era una sucursal de una sociedad extranjera que estaba obligada inscribirse en el registro mercantil en Colombia por desarrollar actividades permanentes en el país. Que como Titán Payment Center (TPC) no cumplió esta obligación, no se probó, mediante la documentación idónea, la existencia jurídica de dicha entidad y que, bajo ese entendimiento, la autoridad asumió que los ingresos que percibió Titán Payment Center (TPC) por la ejecución de esas operaciones eran de Titán Intercontinental S.A.

Para controvertir los hechos que la DIAN dio por probados, la demandante sostuvo que aportó pruebas que daban cuenta de que, en efecto, Titán Payment Center (TPC) era un “doing bussiness” de una sociedad extranjera que no está obligada a inscribirse en el registro mercantil porque no desarrolló actividades permanentes en Colombia, pero que no fueron valoradas por la Administración.

Que la única actividad que Titán Payment Center (TPC) ejecutó en Colombia fue la suscripción de un contrato de prestación de servicios con Titán para la sistematización de giros directos en el exterior.

Con la respuesta a la ampliación al requerimiento especial, la demandante aportó como prueba un certificado expedido por las autoridades del Estado de la Florida que daba cuenta de la existencia de una corporación denominada Asa Crome Inc. la cual tenía registrada un “ficticius name” denominado Titán Payment Center (TPC), así como el certificado de existencia de Titán Payment Center (TPC).

De igual forma, allegó certificaciones expedidas por los corresponsales de Titan Payment Center (TPC) en los que consta que los giros directos fueron recibidos en el exterior para ser entregados, igualmente, en el exterior a los correspondientes beneficiarios de los giros.

Pues bien, sobre el particular se considera:

Conforme con el artículo 84 del Decreto 1 de 1984 [aplicable por la época de la expedición de los actos acusados], los actos administrativos son nulos cuando hayan sido expedidos con desconocimiento del derecho de audiencia y defensa.

La violación del derecho de audiencia y defensa viene a ser una violación de una etapa del procedimiento, esto es, justamente la etapa de descargos o de audiencia previa. Por eso, para que esta causal se configure debe explicarse qué etapas del procedimiento administrativo fueron pretermitidas o qué irregularidades se cometieron en el procedimiento, al punto de afectar el derecho de defensa.

Tratándose de la pretermisión de la etapa probatoria, la Sala considera que el derecho de audiencia y de defensa se puede afectar en los siguientes casos: i) cuando se decreta una prueba ilícita; ii) cuando las partes, en las oportunidades legales, piden pruebas y no se decretan; iii) cuando se decretan las pruebas pedidas oportunamente, pero no se practican y iv) cuando se practican las pruebas decretadas, pero no se valoran.

Ahora bien, para que prospere la nulidad por la violación del derecho de audiencia y de defensa y del derecho al debido proceso, debe probarse que tales derechos se afectaron gravemente. Y eso ocurre cuando la prueba faltante incide de manera definitiva en la decisión, al punto que la decisión tomada habría sido otra diferente si la prueba ilícita se hubiera excluido del proceso, o si la prueba no decretada o no practicada se hubiera decretado y practicado, o si la prueba mal valorada se hubiera valorado debidamente.

La Sala precisa que de conformidad con el artículo 744 del E.T., para estimar el mérito de las pruebas, estas deben obrar en el expediente, por alguna de las circunstancias previstas en esa norma.

El artículo 708 del E.T.(13) establece que la DIAN puede ampliar el requerimiento especial. La Administración, por lo tanto, puede decretar, en la ampliación del requerimiento, las pruebas que estime necesarias e incluir hechos y conceptos que no se contemplaron en el requerimiento inicial. También puede proponer una nueva liquidación oficial de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones.

De ahí que, sobre los factores que puede contener la ampliación del requerimiento especial, esta Corporación ha sostenido que la Administración Tributaria, además de complementar y corregir el requerimiento inicial, puede proponer nuevos puntos, hechos y conceptos, de los que pueda surgir una nueva liquidación del impuesto o de las sanciones.

En esta oportunidad, y consecuente con lo expuesto, la Sala precisa que cuando el contribuyente responde la ampliación del requerimiento, las razones de hecho y de derecho que puede plantear, así como las pruebas que pretende hacer valer, deben estar relacionadas con los hechos nuevos propuestos en la ampliación.

En consecuencia, para la Sala, no se viola el derecho al debido proceso ni al derecho de audiencia y de defensa por el hecho de que no se decreten, practiquen y valoren las pruebas referidas a hechos que no conciernan a los hechos propuestos en la ampliación al requerimiento especial. Si esas pruebas conciernen a los hechos que se debatieron en el requerimiento especial inicial, la oportunidad para aportar esas pruebas era la prevista para responder el requerimiento inicial, pero no la prevista para responder la ampliación de ese requerimiento.

En el caso concreto se aprecia que en la ampliación del requerimiento especial, la DIAN modificó el renglón de ingresos en el sentido de adicionar ingresos por recuperación de deducciones en cuantía de $ 63.960.000. Esta glosa fue admitida por Titán, por tanto no pidió pruebas para desvirtuar la adición del ingreso.

Ahora bien, la demandante creyó que con la respuesta a la ampliación del requerimiento especial podía aportar pruebas referidas a los hechos propuestos en el requerimiento inicial, según dijo, con fundamento en el artículo 744 del E.T., y así procedió.

La Sala considera que de conformidad con el artículo 744 del E.T., la DIAN puede ampliar el requerimiento especial para cuestionar hechos nuevos y, por tanto, diferentes a los referidos en el requerimiento especial inicial. Y, en consecuencia, el contribuyente puede controvertir esos hechos nuevos. Para el efecto, puede aportar las pruebas pertinentes, conducentes y útiles que desvirtúen tales hechos.

Las pruebas, se reitera, no pueden estar referidas a los hechos ya propuestos en el requerimiento especial inicial, pues la oportunidad para aportar las pruebas que desvirtúen o demuestren los hechos propuestos en el requerimiento especial es la prevista para contestar ese requerimiento.

En todo caso, la Sala aprecia que la DIAN, en la Resolución 900005 del 29 de marzo de 2004, que resolvió el recurso de reconsideración, relacionó y valoró todas las pruebas que la demandante aportó con la respuesta a la ampliación del requerimiento especial. Por lo tanto, para la Sala no se encuentra probada la causal de nulidad por violación del derecho de audiencia y de defensa ni por violación del debido proceso.

De hecho, parte de las pruebas que la demandante aportó con la respuesta a la ampliación del requerimiento especial fueron definitivas para que la DIAN decidiera disminuir la glosa de adición de ingresos por giros directos que inicialmente había propuesto en $ 14.381.200.575, y que, finalmente, quedó en $ 10.682.740.000.

Ninguna violación del debido proceso hay si la autoridad tiene en cuenta pruebas en favor del contribuyente que, sin embargo, las aportó a destiempo.

No prospera la causal de nulidad.

3.2. De la nulidad por falsa motivación.

Para resolver esta causal de nulidad, la Sala considera pertinente hacer un recuento de los hechos que son relevantes para decidir el caso concreto. Posteriormente, precisará el problema jurídico a resolver y decidirá si se configuró la causal de nulidad por falsa motivación.

Esta causal está atada a las pruebas, pero no al momento y condiciones de su aporte, sino a la valoración real del acervo. Esto es, en últimas, a la verificación de si hay hechos probados cuya fuerza se ignora o de hechos que no están probados, pero se dan por tales.

3.2.1. Los hechos del caso.

a. De los hechos referidos a la naturaleza jurídica de Titán Intercontinental S.A., sus actividades económicas y el vínculo con la empresa Titán Payment Center (TPC).

— Titán Intercontinental S.A. [demandante] es una sociedad colombiana constituida mediante Escritura Pública Nº 2380 del 13 de octubre de 1989 de la Notaría 3 de Barranquilla, inscrita en el registro mercantil el 13 de julio de 1994, bajo el Nº 78965 del libro IX(14), cuyo objeto social comprende, entre otras actividades, el “envío o recepción de giros y remesas de divisas que no deban canalizarse a través del mercado cambiario”.

— El 24 de marzo de 1994, mediante la Resolución 1325, la Superintendencia Bancaria de Colombia, autorizó a Titán para desarrollar actividades que, conforme al régimen cambiario, estaban autorizadas a las casas de cambio(15).

— En 1997, Titán suscribió una serie de “acuerdos de pago de giros” con “corresponsales” en el exterior”(16).

— El 5 de marzo de 1998, la Superintendencia Bancaria de Colombia, mediante Requerimiento Nº 97004292-23-24-27, le solicitó a Titán informar en qué consistían las denominadas operaciones de giro directo(17).

— El 11 de marzo de 1998, Titán le informó a la Superintendencia Bancaria de Colombia, en relación con las operaciones de giro directo, lo siguiente(18):

“Los giros directos son ordenes (sic) de pago que se reciben en el Exterior para ser pagadas en el exterior. Titán Intercontinental S.A. incluye en la matriz de giros recibidos los giros directos, sobre los cuales existe el compromiso con el corresponsal de transmitirlos de un país a otro para su correspondiente pago.

Esta operación está comprendida dentro del Numeral 4º del artículo 85 de la resolución 21 de 1993, emanada de la Junta Directiva del Banco de la República (…).

Basados en esta disposición, desde septiembre de 1994, establecimos dentro de la relación contractual con nuestro corresponsal el envío de giros directos con el fin de ofrecer un mejor servicio”.

— El 20 de agosto de 1999, el Banco de la República, a petición de la Superintendencia Bancaria de Colombia, mediante Concepto JDS-023434, señaló que “el giro internacional de divisas previsto en el artículo 85 del Estatuto Cambiario implica necesariamente que el mandante o beneficiario de tal contrato —uno de los dos— esté ubicado en el territorio colombiano y, por ende, que las divisas se canalicen a través del mercado cambiario en algún momento de la operación”(19).

— El 27 de enero de 2000, Titán le informa a sus corresponsales en el exterior que “con el fin de atender mejor y con mayor eficiencia los giros que Titán maneja para otros países diferentes a Colombia, se ha creado a Titán Payment Center (TPC) con oficinas en Miami y Cali y a Cargo de Michele Cuevas”.

De igual forma, que “TPC no solo presta servicios bancarios y de cobranzas a TITAN en Colombia, sino que a partir del 1º de febrero maneja los giros que ustedes nos envían para otros países y los que nosotros les enviamos de otros países diferentes a Colombia”(20).

— El 6 de mayo de 2001, Titán le informa a la Superintendencia Bancaria de Colombia que “TPC nació con el único fin de ofrecerle a TITAN a través de sus cuentas bancarias, el servicio de recaudo de divisas correspondientes a los giros remitidos a Colombia por los corresponsales de Titán, hasta tanto el First Union National Bank permitiera a la compañía manejar en su propia cuenta la totalidad de los recursos provenientes de los giros”(21).

b. De los hechos referidos a la naturaleza jurídica de Asa Chrome Inc. y su relación con Titán Intercontinental S.A. y Titán Payment Center (TPC)

— Asa Chrome Inc. es una corporación creada el 9 de febrero de 1996 bajo las leyes del Estado de la Florida-EU, que fue disuelta el 4 de octubre de 2002(22).

— El 25 de febrero de 1997, Titán Intercontinental S.A. y Asa Crome Inc. celebraron un contrato “para de prestación de servicios, cuyo objeto dispuso(23)”:

“Primera: Objeto.- El contratista se obliga para con Titán Intercontinental S.A. a ejercer la representación comercial de la compañía en los Estados Unidos de Norte América, para lo cual realizará visitas a los corresponsales con los cuales se tiene convenio para el pago de giros, ampliará la red de corresponsales y consolidará las relaciones bancarias”.

El 20 de marzo de 2001, Titán Intercontinental S.A y Asa Crome Inc. celebraron otro contrato de prestación de servicios(24) en cuyos considerados se dejaron planteados los siguientes antecedentes:

“Que La Contratista (Asa Chrome) creó Titán Payment Center como una división de negocios y registró la misma ante la División de Corporaciones del Estado de la Florida el 2 de febrero de 1999.

Que Titán Payment Center fue creada por La Contratista con el fin de ofrecerle a El Contratante (Titán), a través de sus cuentas bancarias, el servicio de recaudo de las divisas correspondientes a los giros remitidos a Colombia por los corresponsales de El Contratante, hasta tanto El Contratante tuviese sus propias cuentas bancarias en los Estados Unidos de América”.

Que El Contratante es una empresa colombiana dedicada a las actividades autorizadas de casa de cambio.

Que El Contratante es propietaria de un software que le permite organizar las órdenes de giro que sean enviadas en cualquier parte del mundo y clasificarlas, teniendo en cuenta su origen y destino, en un período muy corto de tiempo y en forma eficiente, el cual ha sido desarrollado por El Contratante y está debidamente registrado ante las autoridades correspondientes.

Que con el fin de implementar lo anterior, Las Partes celebraron al 30 de abril de 1999 en forma verbal un contrato mediante el cual La Contratista ha venido prestando a El Contratante servicios de recaudo de las divisas correspondientes a los giros remitidos a Colombia por los corresponsales de El Contratante, a través de sus cuentas corrientes en Estados Unidos, para ser remitidas siguiendo instrucciones de El Contratante.

Que La Contratista (Asa Chrome) a su vez presta servicios de cómputo a sus corresponsales del exterior y para estos efectos ha otorgado un mandato a El Contratante (Titán) para que este sufrague en su nombre a partir del 1º de enero de 2000 los gastos a que haya lugar en Colombia en relación con el personal necesario, el local comercial, los servicios públicos, los equipos de cómputo y el software que le permita clasificar y organizar las órdenes de giro por origen y destino.

Que mediante este documento se pretende, de un lado, dejar constancia del acuerdo verbal celebrado entre Las Partes, y de otra parte, manifestar en forma expresa que en este texto escrito se reconocen los términos y condiciones bajo las cuales Las Partes han venido ejecutando el Contrato”.

Ahora bien, el objeto del contrato quedó plasmado en la cláusula primera, y se circunscribió a la prestación del servicio de recaudo que prestaría Asa Chrome a Titán, así:

“La Contratista se compromete a prestar a El Contratante, servicios de recaudo de las divisas remitidas por los corresponsales de El Contratante en el exterior, en las cuentas corrientes que La Contratista posee en los Estados Unidos, para luego ser transferidas de acuerdo a las instrucciones dadas por El Contratante”.

Y en la cláusula tercera, referida a la remuneración del contrato, además de precisar la forma en que quedaría remunerada Asa Chrome por la prestación del “servicio de recaudo”, se adicionó la siguiente cláusula que alude a las obligaciones que asumió Titán de pagar en su propio nombre los gastos a que haya lugar en Colombia derivados del servicio de cómputo que TPC se comprometió a prestar a sus corresponsales en el exterior:

“De otra parte y en relación con el mandato que otorga La Contratista a El Contratante a partir del 1º de enero de 2000 y hasta la terminación del presente contrato, El Contratante sufragará los gastos y costos por cuenta de La Contratista por concepto del local comercial, servicios públicos, el personal necesario, los equipos de cómputos y el software que permite clasificar y organizar las órdenes de giro que reciba La Contratista de diversos países, con excepción de Colombia. En consecuencia, La Contratista se obliga a reembolsar los mismos”.

En la cláusula quinta, Titán, en calidad de contratante, se obliga a “suministrar los inmuebles, equipos de cómputo y de oficina, el software, el personal, las líneas telefónicas y el local 501 del Edificio Lloreda de conformidad con el mandato otorgado por LA CONTRATISTA”.

Y, en la cláusula décima dejan la siguiente constancia:

Cláusula décima. Independencia. Las partes entienden que La Contratista actúa con plena independencia, autonomía, directiva, técnica y financiera, estando sujeta en la prestación de los servicios solamente a lo acordado en el presente documento. Por lo anterior las partes reconocen que no existe una relación laboral entre el personal de El Contratante y el personal de La Contratista. Igualmente, La (sic) Partes se obligan a mantenerse indemne de cualquier reclamación o litigio que surja como consecuencia de la ejecución del objeto del presente Contrato.

c. De los hechos referidos a las pruebas recaudadas en el proceso de fiscalización y de liquidación oficial del impuesto.

— El 6 de octubre de 2000, la Subdirectora de Fiscalización Tributaria de la DIAN, mediante la Resolución 8088, ordenó practicar el registro de que trata el artículo 779-1 del E.T. a Titán(25).

— El 10 de octubre de 2000, los delegados de la Subdirección de Fiscalización llevaron a cabo la diligencia ordenada mediante la Resolución 8088 del 6 de octubre de 2000, en la que recolectaron, entre otros documentos(26), los contratos de giro celebrados por Titán con sus corresponsales del exterior(27).

A título de ejemplo, se transcribe el contenido de uno de los contratos de giro, pues el modelo utilizado es el mismo:

“Contrato De Pago De Giros Celebrado Entre Titán Intercontinental S.A. y Vigo Perú S.A.

Entre la sociedad Titán Intercontinental S.A., casa de cambio autorizada por la Superintendencia Bancaria mediante Resolución 1325 de junio 24 de 1994, y representada legalmente por la señora Beatriz Cristina Navia G., en su calidad de Secretaria General, identificada con la cédula de ciudadanía número 31.269. 513, por una parte y por la otra Vigo Perú S.A., corporación organizada bajo las leyes de la República del Perú, con licencia de Casa de Cambio, representada legalmente por el señor Pablo Canseco Lupis en su calidad de Gerente, con domicilio social en la Avenida Camino Real 130, San Isidro, Lima 27, Perú y quien en este contrato se denominará El Corresponsal, hemos celebrado un acuerdo para el pago de giros, suscrito el lunes tres (3) de febrero de mil novecientos noventa y siete (1997) y que se rige por las siguientes cláusulas:

Condiciones de pago.- Titán Intercontinental S.A. se compromete a cancelar las órdenes de pago en un término no superior a veinticuatro (24) horas. Así mismo, El Corresponsal se compromete a pagar mediante transferencia de fondos a favor de Titán Intercontinental S.A. en la cuenta que este designe, en un término no mayor a veinticuatro (24) horas.

Comisiones.- Titán Intercontinental S.A. cobrará a El Corresponsal, una comisión sobre los giros enviados para ser pagados en Colombia cuyo porcentaje (%) se convendrá de común acuerdo según las condiciones del mercado.

Monedas de pago.- Titán Intercontinental S.A. efectuará pagos de giros en pesos en todas las oficinas y en dólares en casos especiales, bajo previo acuerdo.

Tasa de cambio.- Titán Intercontinental S.A. fijará la tasa de cambio para el pago de los giros en pesos, la cual podrá variar de acuerdo con las condiciones del mercado y será notificada en un término no inferior a veinticuatro (24) horas.

Oficina de pago.- Titán Intercontinental S.A. pagará los giros por orden de El Corresponsal a los beneficiarios, en las oficinas localizadas en las siguientes ciudades de Colombia:

ArmeniaBarranquillaBuenaventuraBuga
CaliCartagenaCúcutaMedellín
PalmiraPereiraSan AndrésSantafé de Bogotá

En las ciudades de Cali, Medellín y Santafé de Bogotá hay dos oficinas de pago, las cuales están ubicadas en el centro y sur de la ciudad. Cada orden deberá indicar la oficina donde se efectuará el pago, así:

CaliCali Sur
MedellínMedellín Sur
BogotáBogotá Sur

Información requerida para procesar las ordenes.- El Corresponsal indicará en todas las ordenes de giro la siguiente información: el nombre y los apellidos del beneficiario los cuales deben coincidir con el documento de identidad, en caso de no conocerse el segundo apellido del beneficiario se escribirá la palabra “Autorizado” con el fin de que se pague la orden sin hacer una reclamación.

En las órdenes para consignar en cuenta corriente o de ahorros El Corresponsal indicará además, el nombre de la entidad financiera, el tipo de cuenta, el número de cuenta, el nombre del titular, el número del documento de identidad y el número de teléfono para confirmar toda la información.

En los giros para menores de edad El Corresponsal informará al remitente que el beneficiario debe prestar su documento de identidad y estar acompañado de uno de los padres o de un tutor, quien se identificará con documento de identidad y firmará el recibo de pago junto con el beneficiario al momento de cobrar el giro.

Compliance Department. Titán Interncontinental S.A. se reserva el derecho de anular las órdenes recibidas cuando no cumplan con los requerimientos, o cuando el Compliance Department, por el conocimiento que tiene del negocio, detecta operaciones que por sus características resultan sospechosas bien porque no se ajustan al promedio histórico, o bien porque marcan un patrón de conducta irregular y no cumplen con el propósito de Titán Intercontinental S.A. de pagar giros únicamente para ayudas familiares.

Giros urgentes.- El Corresponsal debe remitir las ordenes urgentes antes de las 12:00 meridiano hora colombiana, las cuales Titán Intercontinental S.A. se compromete a pagar el mismo día. Dichas órdenes no deberán superar los mil dólares (US$ 1.000,00) o su equivalente en pesos.

Confirmación de pagos. Titán Intercontinental S.A. enviará diariamente a El Corresponsal la confirmación de los giros pagados.

Firmado

Titán Interncontinental S.A.
Beatriz Cristina Navia G.
Representante Legal
Vigo Perú S.A.
Pablo Conseco Lupis
Gerente”

— El 16 de febrero de 2001, el Subdirector de Fiscalización Tributaria de la DIAN, mediante la Resolución 1223, ordenó practicar el registro de que trata el artículo 779-1 del E.T. a Titán(28). En dicha diligencia se recolectaron, entre otros, los siguientes documentos:

• Documentos en los que consta la transferencia de dinero hecha desde la cuenta bancaria Nº 2000192000262 del First Union National Bank a nombre de Titán Payment Center (TPC) a favor Titán(29).

• Auxiliares de contabilidad de Titán en los que se registraron los gastos que Titán Payment Centar (TPC)(30) se comprometió a reintegrar con ocasión del contrato de mandato por servicios de cómputo.

• Auxiliares de contabilidad en los que se registraron los gastos por concepto de la nómina de los empleados Diego Torres, Diana L. Londoño, Julián Rodríguez Zapata y Adrián L. Salazar(31).

• Contratos de trabajo de Diego Torres y Diana L. Londoño en los que Titán aparece como empleador(32).

• La matriz de los giros realizados por Titán durante los meses de octubre a diciembre de 2000, que discrimina dos categorías: i) los giros del exterior a pagar en Colombia y ii) los giros del exterior para pagar en el exterior(33).

• Auxiliar de la cuenta 16395.21 denominada “Cuenta corriente TPC”(34).

Mediante certificación expedida el 21 de febrero de 2001 por el revisor fiscal de Titán, se explicó la dinámica contable de la referida cuenta y dijo que entre marzo y junio de 2000 la cuenta tuvo movimientos en razón a que Titán no tenía una cuenta bancaria en el exterior que le permitiera manejar las divisas recibidas de los corresponsales(35).

Además, certifica que cuatro empleados de Titán están incluidos en la nómina de la compañía pero que desarrollan las actividades derivadas del contrato de mandato de Titán Payment Center (TPC)(36).

— El 21 de febrero de 2001, Diego Torres y Julián Rodríguez rindieron declaraciones juramentadas en las que sostuvieron que Titán Payment Center (TPC) operaba en Cali, pero que no tenía certificado de cámara de comercio. Que, además, Titán los contrató directamente y pagó sus sueldos, pues al crearse Titán Payment Center (TPC) se tomó la decisión de que el personal de Titán le prestaría servicios a TPC sin hacer modificaciones contractuales.

También dijeron que Titán pagó los arriendos, servicios y costos de administración de la Oficina en la que habría prestado sus servicios Titán Payment Centar (TPC), que ordenaba las funciones que tenían que desempeñar, y estaban subordinados a esa entidad(37).

— El 9 de marzo de 2001, la División de Fiscalización Tributaria de la Administración de Impuestos de Cali expidió el Auto de Verificación o Cruce Nº 050632001000405, mediante el que comisionó a dos funcionarios para que efectuaran verificaciones sobre el impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2000 de Titán(38).

— El 29 de marzo de 2001, Titán presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2000, en los siguientes términos(39):

RenglónConceptoValor
21Honorarios, comisiones y servicios$ 2.692.806.000
24Otros ingresos distintos a los anteriores$ 39.444.521.000
25Total ingresos brutos$ 42.166.443.000
42Gastos efectuados en el exterior$ 5.039.522.000
46Total deducciones $ 23.948.705.000
47Renta líquida del ejercicio $ 18.217.738.000
56Renta líquida gravable$ 6.376.208.000
63Impuesto neto de renta $ 6.603.458.000
80Sanciones 0
81Total saldo a pagar $ 7.365.904.000

— El 17 de mayo de 2001, mediante la Resolución 4488, el Subdirector de Fiscalización Tributaria de la DIAN resolvió “avocar el conocimiento y competencia para adelantar investigación Tributaria al contribuyente Titán Interconental S.A. NIT 800.079.742 sobre el impuesto a las ventas y renta y complementarios por el año gravable 2000”(40).

— El 6 de abril del 2001, Titán Payment Center (TPC) presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2000, en la que registró ingresos por honorarios, comisiones y servicios de $ 387.865.000(41).

— El 15 de junio de 2001, la Subdirectora de Fiscalización Tributaria expidió los autos de inspección tributaria 580000-00001 y 580000-00003, mediante los que comisionó a dos funcionarios para que practicaran inspección tributaria a Titán en relación con el impuesto sobre las ventas y el impuesto sobre la renta del año gravable 2000, respectivamente(42).

— El 15 de junio de 2001, la Subdirectora de Fiscalización Tributaria expidió los autos de inspección tributaria 580000-00002 y 580000-00004, mediante los que comisionó a dos funcionarios para que practicaran inspección tributaria a Titán Payment Center (TPC) en relación con el impuesto sobre las ventas y el impuesto sobre la renta del año gravable 2000, respectivamente(43).

— El 19 de junio de 2001, los delegados de la Subdirección de Fiscalización llevaron a cabo la diligencia ordenada mediante el Auto de Inspección Tributaria Nº 580000-00003 del 15 de junio de 2001, en la que se entregaron, entre otros documentos, los siguientes(44):

• Una presentación del modelo de negocio que ejecutó Titán, modelo que denominó: operaciones de giro directo(45).

• El contrato de prestación de servicios suscrito entre Titán y Asa Crome Inc. el 20 de marzo de 2001(46).

• Extractos bancarios correspondientes al año 2000 de algunas cuentas abiertas en Estados Unidos a nombre de Titán Payment Center (TPC), entre estas la Nº 2000006210449 abierta en el First Union Bank(47).

— El 3 de septiembre de 2001, Titán Payment Center (TPC) presentó la declaración de corrección al denuncio privado del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2000, en la que declaró unos ingresos por honorarios, comisiones y servicios de $ 387.865.000(48).

— El 25 de enero de 2002, el jefe de investigaciones especiales de la Subdirección de Fiscalización, mediante el Requerimiento Ordinario Nº 5800042, le solicitó a Titán Payment Center (TPC) informar cual era el procedimiento utilizado para la realización de giros directos, y suministrar documentación relacionada con dichas operaciones(49).

— El 6 de marzo de 2002, el representante legal de Asa Crome Inc. respondió el Requerimiento Ordinario Nº 5800042. Explicó que Titán Payment Center (TPC) era un “doing busines” de Asa Crome Inc. que fue constituido para recibir giros remitidos por corresponsales ubicados en distintos países para ser remitidos a terceros países diferentes a Colombia, es decir, sin que las divisas ingresaran a Colombia(50).

Que lo anterior se organizó a raíz de lo conceptuado por el Banco de la República, en el entendido de que, las operaciones de giro de divisas implican necesariamente que una de las partes —girador o beneficiario— esté ubicado en Colombia.

— El 22 de marzo de 2002, mediante Auto Nº 580000-00001, la Subdirectora de Fiscalización Tributaria de la DIAN dejó sin efectos las declaraciones del impuesto de renta, presentadas por Titán Payment Center (TPC) los días 6 de abril y 3 de septiembre de 2001(51).

— El 22 de marzo de 2002, la Subdirectora de Fiscalización Tributaria de la DIAN expidió el emplazamiento para corregir Nº 58000-00012, mediante el que invitó a Titán Intercontinental S.A. a corregir la declaración del impuesto sobre la renta presentada por el año 2000, en consideración a que no había declarado ingresos por $ 14.381.200.575, correspondientes a operaciones de giro directo realizadas a través de Titán Payment Center (TPC)(52).

Señaló que en las diligencias de registro, la demandante no demostró la existencia de Titán Payment Center (TPC) conforme a las formalidades de la legislación colombiana, y que, por consiguiente, estaba demostrado que los referidos ingresos eran de Titán.

— El 29 de abril de 2002, Titán respondió el emplazamiento para corregir Nº 58000-00012 del 22 de marzo de 2002. Explicó que las operaciones de giro directo en cuestión fueron realizadas por Titán Payment Center (TPC), que es un “doing busines” de Asa Crome Inc., que es una sociedad extranjera(53).

— El 14 de marzo de 2002, mediante la Resolución Nº 2140, el Subdirector de Fiscalización Tributaria de la DIAN resolvió “avocar el conocimiento y competencia para adelantar investigación Tributaria al contribuyente Titán Payment Center NIT 800.019.576 sobre el impuesto a las ventas y renta y complementarios por el año gravable 2000”(54).

— El 17 de septiembre de 2002, la Subdirección de Fiscalización Tributaria llevó a cabo la inspección tributaria ordenada mediante el Auto Nº 580000-0001 del 15 de junio de 2001.

En el acta de la diligencia se señaló que la Administración comprobó que Titán Payment Center (TPC) recibió comisiones por la realización de giros directos por valor de $ 482.756.000 que fueron consignadas en la cuenta Nº 2000006210449 del First Union National Bank durante el año 2000, que no fueron declaradas por Titán.

Que, además, la demandante realizó operaciones de giro directo de divisas por valor de $ 14.381.200.575 —a través de Titán Payment Center (TPC), que fueron registradas en la cuenta 16359521(55) de la contabilidad de Titán— cuyo valor no fue declarado como un ingreso por esta empresa(56).

— El 17 de septiembre de 2002, la Subdirección de Fiscalización de la Administración de Impuestos de Cali profirió el Requerimiento Especial Nº 58000-00050, mediante el que propuso modificar la declaración referida así(57):

RenglónConceptoValor declaradoValor propuestoDiferencia
21Honorarios, comisiones y servicios$ 2.692.806.000$ 3.175.562.000$ 482.756.000
24Otros ingresos distintos a los anteriores$ 39.444.521.000$ 53.825.722.000$ 14.381.201.000
25Total ingresos brutos$ 42.166.443.000$ 57.030.400.000$ 14.863.957.000
42Gastos efectuados en el exterior $ 5.039.522.000$ 2.880.137.000$ 2.159.385.000
46Total deducciones $ 23.948.705.000$ 21.789.320.000$ 2.159.385.000
47Renta líquida del ejercicio $ 18.217.738.000$ 35.241.080.000$ 17.023.342.000
56Renta líquida gravable$ 18.217.738.000$ 35.241.080.000$ 17.023.342.000
63Impuesto neto de renta $ 6.603.458.000$ 11.960.628.000$ 5.357.170.000
80Sanciones 0$ 9.333.072.000$ 9.333.072.000
81Total saldo a pagar$ 7.385.904.000(58)$ 22.857.176.000$ 15.471.272.000

El incremento en el renglón 21, de honorarios y comisiones, en cuantía de $ 482.756.000, explicó que correspondía a las comisiones por recibir, transmitir y pagar giros directos a través de Titán Payment Center (TPC), y el incremento en el renglón 24 de otros ingresos en cuantía de $ 14.381.200.575 correspondía a ingresos derivados de operaciones de giro directo, canalizadas también a través de Titán Payment Center (TPC).

— El 17 de diciembre de 2002, Titán respondió el Requerimiento Especial Nº 58000-00050 del 17 de septiembre de 2002. Señaló que las comisiones por valor de $ 482.756.000 fueron recibidas por Titán Payment Center (TPC) en el exterior, y que los $ 14.381.200.575 corresponden a operaciones de giro directo y que, por tanto, no eran un ingreso para TPC, y menos para Titán(59).

Como prueba de lo anterior, aportó un certificado apostillado y traducido, expedido por el departamento del Estado de la Florida que daba cuenta de que Asa Chrome Inc. era una corporación organizada bajo las leyes del Estado de la Florida, disuelta el 4 de octubre de 2002 y que el 2 de febrero de 1999 registró una división de negocios denominada Titán Payment Center (TPC)(60).

— El 7 de marzo del 2003, la división de liquidación amplió el requerimiento especial mediante el que propuso adicionar al renglón de otros ingresos [renglón 24] $ 63.960.000 por concepto de recuperación de deducciones. Esta adición implicó la modificación de la sanción por inexactitud y del total saldo a pagar a $ 9.568.890.000 y 22.915.350.000, respectivamente(61).

— El 6 de junio de 2003, Titán respondió la ampliación al requerimiento especial. Dijo que no discutía la adición de ingresos por valor de $ 63.960.000, pero que no corregía la declaración privada porque esta se encontraba en firme. Sin embargo, reiteró los argumentos expuestos en la respuesta a la ampliación al requerimiento especial para oponerse a la adición de ingresos en cuantías de $ 482.756.000 y $ 14.381.200.575(62).

En esta oportunidad, aportó, entre otras, las siguientes pruebas como sustento de sus alegatos:

• Certificado apostillado de existencia de Asa Crome Inc. expedido por el Estado de la Florida(63).

• Certificado apostillado de existencia de Titán Payment Center (TPC) expedido por el Estado de la Florida(64).

• Copia del RUT de Titán Payment Center (TPC), que data del 3 de abril de 2001(65).

• 10 certificaciones expedidas por los corresponsales de Titán Payment Center (TPC) en las que se señala que los giros directos fueron recibidos en el exterior y que fueron entregados en el exterior(66).

— El 12 de junio de 2003, la División de Liquidación de la Administración de Impuestos de Cali expidió la Liquidación Oficial de Revisión Nº 000001 en los términos propuestos en el requerimiento especial y en la ampliación del requerimiento especial así(67):

RenglónConceptoValor declaradoValor corregidoDiferencia
21Honorarios, comisiones y servicios$ 2.692.806.000$ 3.175.562.000$ 482.756.000
24Otros ingresos distintos a los anteriores$ 39.444.521.000$ 53.889.682.000$ 14.445.161.000
25Total ingresos brutos$ 42.166.443.000$ 57.094.360.000$ 14.927.917.000
42Gastos efectuados en el exterior $ 5.039.522.000$ 2.880.137.000$ 2.159.385.000
46Total deducciones $ 23.948.705.000$ 21.789.320.000$ 2.159.385.000
47Renta líquida del ejercicio $ 18.217.738.000$ 35.241.080.000$ 17.023.342.000
56Renta líquida gravable$ 18.217.738.000$ 35.305.040.000$ 17.087.302.000
63Impuesto neto de renta $ 6.603.458.000$ 11.984.014.000$ 5.380.556.000
80Sanciones 0$ 9.586.890.000$ 9.586.890.000
81Total saldo a pagar $ 7.365.904.000$ 22.915.350.000$ 15.549.446.000

— El 14 de agosto de 2003, la demandante interpuso recurso de reconsideración contra la Liquidación Oficial de Revisión Nº 000001 del 12 de junio de 2003(68).

— El 29 de marzo del 2004, mediante la Resolución 900005, la División Jurídica Tributaria de la DIAN modificó la liquidación oficial para disminuir los ingresos adicionados por concepto de giros directos. La Resolución no precisa en qué monto los disminuyó puesto que los valores que tuvo en cuenta están enlistados en dólares y la liquidación que elaboró no reporta la casilla correspondiente a este rubro. Por otra parte, reconoció los gastos inicialmente rechazados por valor de $ 2.159.385.000 [renglón 46](69).

Como consecuencia de lo anterior, liquidó un total impuesto a cargo de $ 9.933.768.000, una sanción por inexactitud de $ 6.288.469.000, para un total saldo a pagar de $ 17.584.71.000.

3.2.2. De la solución del caso. Problema jurídico e hipótesis.

El problema jurídico se contrae a decidir si los ingresos que adicionó la DIAN en el denuncio de renta de la empresa demandante(70) fueron percibidos por Titán por concepto de operaciones de “giro directo”.

La DIAN fundamentó la decisión de adicionar los ingresos a cargo de Titán en los siguientes hechos:

(i) TPC no está registrada para ejecutar actividades de comercio en Colombia. No está demostrada su existencia legal conforme con los artículos 469 y s.s. del C. Co. y 48 y 49 del C.P.C.

(ii) Titán se valió de su propia infraestructura, logística y personal para ejecutar operaciones de giro directo en Colombia. Es por esto que, parte de los ingresos derivados de esas operaciones (los derivados por giros directos) fueron registrados en la contabilidad de Titán y fueron reconocidos como un gasto propio en el denuncio de renta.

(iii) Titán Payment Center (TPC) es una dependencia de Titán. La prueba documental, testimonial y contable da cuenta de esa dependencia.

(iv) El contrato de mandato que existe entre TPC y Titán no rigió para el año fiscal 2000.

(v) Los ingresos adicionados constituyen renta de fuente nacional para Titán.

Titán, parte demandante, alegó que los ingresos que adicionó la DIAN fueron percibidos por TPC. Se fundamentó en los siguientes hechos:

(i) TPC es una división de negocios de Asa Chrome, entidad extranjera constituida conforme con las leyes del Estado de la Florida (EU).

(ii) Asa Chrome convino con Titán que esta empresa ejecutaría, por mandato, el servicio de computo que consistía en organizar y controlar las operaciones que TPC ejecutaba en el exterior con los corresponsales de Asa Chrome. Para el efecto, Titán se obligó a prestar su infraestructura, logística y personal para ejecutar ese servicio de cómputo en Colombia. TPC se comprometió a reembolsarle los costos asumidos.

(iii) Los ingresos que registró Titán en la contabilidad, en una cuenta del activo, corresponden, precisamente, a las operaciones que ejecutaba TPC. No Titán.

(iv) El rubro de ingresos que adicionó la DIAN están conformados por:

a) las comisiones que se generan por las operaciones de cambio de divisas que son los ingresos propios del corresponsal, y

b) las divisas giradas que son de propiedad de los beneficiarios del giro ubicados en el exterior. No en Colombia.

(vi) la DIAN disminuyó el rubro de la adición de ingresos, con ocasión del recurso de reconsideración, pues aceptó, con fundamento en las pruebas aportadas, que parte de la glosa correspondía a las divisas giradas a los beneficiaros extranjeros. Se aportan más pruebas en ese sentido

(vii) Independientemente de que TPC no se haya registrado en la Cámara de Comercio en Colombia para ejecutar la actividad de servicio de cómputo que se comprometió a prestar a sus propios corresponsales en el exterior —dotada de toda la infraestructura, logística y personal de Titán—, no es procedente que se le imputen a Titán ingresos que corresponden a terceros, esto es, las comisiones que se ganó TPC por las operaciones de giro directo que ejecutó, y las divisas que TPC debía entregar a los correspondientes beneficiarios ubicados en el exterior.

3.2.3. Decisión de la Sala.

3.2.3.1. De si las operaciones de giro directo fueron ejecutadas por Titán o por Titán Payment Center (TPC).

Valorado el acervo probatorio, la Sala esgrime las siguientes conclusiones:

Es un hecho admitido que por los años 1997 a 1999, Titán ejecutaba en Colombia operaciones denominadas de “giro directo” que implicaban el giro de divisas entre personas que residían en el exterior, operación que, según el Banco de la República, estaba prohibida para las casas de cambio autorizadas para operar en Colombia, como era el caso de Titán.

También es un hecho no controvertido que, a raíz del concepto que emitió el Banco de la República, Titán informó a sus corresponsales en el exterior que se creó una entidad extranjera llamada Asa Chrome, “con el fin de atender mejor y con mayor eficiencia los giros que Titán maneja para otros países diferentes a Colombia” (…).

Para la parte demandante era relevante probar que los ingresos que adicionó la DIAN provenían de las operaciones de giro directo que habría ejecutado ASA Chrome INC. —División de negocios de Titán Payment Center (TPC)— en calidad de empresa extranjera dedicada a ejecutar operación ocasional en Colombia y, por tanto, no obligada a registrarse en Colombia.

Y, en efecto, Titán aportó varias pruebas para acreditar ese hecho.

Una de tales pruebas es el certificado de constitución, existencia y representación legal de la empresa ASA Chrome INC. y la división de negocios Titán Payment Center (TPC), proferido por las autoridades del Estado de la Florida, debidamente traducido al castellano y apostillado ante las autoridades competentes. El nombre de Titán Payment Center (TPC), como lo explicó la demandante, es un “fictius name(71), que según concepto jurídico aportado al proceso, es un nombre ficticio que se le dio a la división de negocios y que le permitió a ASA Chrome INC. ejecutar operaciones en el Estado de la Florida utilizando ese nombre(72).

Aunque estas pruebas no especifican las actividades para las cuales fue creada ASA Chrome INC. y su división de negocios (TPC).

La demandante también aportó como prueba de la relación de Titán y ASA Chrome INC. y su división de negocios (TPC), el contrato de representación que da cuenta de que ASA Chrome INC se comprometió con Titán a representarlo en el exterior.

Conforme con el objeto de este contrato, ASA Chrome INC. se comprometió a “ejercer la representación comercial de la compañía en los Estados Unidos de Norte América, para lo cual realizará visitas a los corresponsables con los cuales se tiene convenio para el pago de giros, ampliará la red de corresponsables y consolidará las relaciones bancarias”. De manera que el contrato tenía como objeto que ASA Chrome INC. hiciera las gestiones necesarias que permitieran mantener las relaciones comerciales que Titán tenía con los corresponsales con los cuales ya tenía vínculo contractual, y conseguir nuevos corresponsales.

Hasta lo visto, las pruebas valoradas sí dan cuenta de la existencia de ASA Chrome Inc. y su división de negocios TPC y que esta empresa representó a Titán en el exterior.

Esa representación debe entenderse en el sentido del contrato de agencia mercantil que “tiene como función principal que el agente promueva o explote los negocios del agenciado, que puede ser un empresario nacional o extranjero, en una zona geográfica preestablecida, labor que supone un trabajo de intermediación entre este último y los consumidores, con el propósito de crear, aumentar, o mantener una clientela para el empresario; es decir, que el agente cumple una función facilitadora de los contratos celebrados por aquel con terceros; desde esa perspectiva le corresponde conseguir propuestas de negocios y ponerlas en conocimiento del agenciado para que sea este quien decida si ajusta o no el negocio, ya sea directamente o a través del agente, cuando tenga la facultad de representarlo[15]”(73).

Ahora bien, las pruebas valoradas no dan la certeza de que ASA Chrome INC., a través de su división de negocios (TPC), haya ejecutado en nombre propio las operaciones de “giro directo” que dijo ejecutar con sus propios corresponsales en el exterior.

La valoración de las demás pruebas que reposan en el expediente inducen a considerar el hecho de que, más bien, TPC representaba a Titán en el exterior y que las operaciones de giro directo, en realidad, las ejecutaba TPC con los corresponsales de Titán y en representación de Titán.

En efecto, Titán, parte demandante, alegó que convino verbalmente con ASA Chrome INC. y su división de negocios (TPC) un mandato para que Titán “organizar[a] las órdenes de giro (…) enviadas [se entiende por TPC] en cualquier parte del mundo y [Titán las] clasificar[a], teniendo en cuenta su origen y destino, (…)”.

Para el efecto, Titán utilizaría sus propias herramientas informáticas —tales como el software que Titán había utilizado para controlar las operaciones de giro directo que esta misma ejecutaba— la infraestructura, la logística y el personal de Titán.

En vista de que el contrato de mandato fue verbal, Titán aportó como prueba un contrato de prestación de servicios suscrito en el año 2001 en el que se habrían convalidado las obligaciones que habría asumido esta empresa con ASA Chrome INC. y su división de negocios (TPC) antes del año 2001.

Para la Sala ese contrato de prestación de servicios no prueba el dicho de Titán, por las siguientes razones:

El considerando quinto del contrato de prestación de servicios de marzo del año 2001 dice que fue “La Contratista”, que para efectos de ese contrato es ASA Chrome, la que se comprometió a prestar servicios de cómputo a sus corresponsales del exterior.

Ese considerando también dice que para que ASA Chrome prestara ese servicio, otorgó un mandato a El Contratante, que para efectos de ese contrato es Titán.

El considerando no dice en qué consistió el mandato. Lo que dice es que Titán se comprometió a pagar, en nombre de ASA Chrome “a partir del 1º de enero de 2000 los gastos a que haya lugar en Colombia en relación con el personal necesario, el local comercial, los servicios públicos, los equipos de cómputo y el software que le permita clasificar y organizar las órdenes de giro por origen y destino”.

Ahora, para tener certeza de la convalidación del contrato de mandato verbal, lo propio habría sido que en el contrato de prestación de servicios se reflejara el objeto tanto del mandato como del contrato de prestación de servicios.

Sin embargo, en la cláusula primera del contrato de prestación de servicios, el objeto del contrato no aludió, en lo absoluto al mandato que Asa Chrome le habría encargado a Titán (ver numeral iii del acápite de hechos).

Y en la cláusula tercera, referida a la remuneración del contrato, además de precisar la forma en que quedaría remunerada Asa Chrome por la prestación del “servicio de recaudo” que le prestaría a Titán, se adicionó la cláusula que obliga a Titán a pagar en su propio nombre los gastos a que haya lugar en Colombia derivados del servicio de cómputo que TPC se habría comprometido a prestar a sus corresponsales en el exterior (ver numeral iii del acápite de hechos).

Concordante con esa cláusula, en la cláusula quinta, Titán, en calidad de contratante, se obliga a “suministrar los inmuebles, equipos de cómputo y de oficina, el software, el personal, las líneas telefónicas y el local 501 del Edificio Lloreda de conformidad con el mandato otorgado por La Contratista”.

Y, en la cláusula décima dejan constancia de la presunta independencia con la que actúan las dos empresas.

Vistas esas cláusulas, la Sala considera que el contrato de prestación de servicios del año 2001 describe “el servicio” que TPC se comprometió prestar a Titán, que consistía en que TPC le prestaba sus propias cuentas bancarias a Titán para que en esa cuentas los corresponsales de Titán hicieran los depósitos en dólares por los giros que Titán debía pagar en Colombia. Ese servicio denota que Titán dependía de TPC, pues carecía de cuentas propias en las que los corresponsales pudieran consignarle los giros y las comisiones. El hecho de que en las mismas cuentas de TPC se manejen los dineros de Titán denota la ejecución mancomunada que las dos empresas hacían de sus respectivos negocios, al punto de parecer una sola.

También es indicativo de la falta absoluta de independencia en la ejecución de los negocios el hecho de que en el contrato de prestación de servicios suscrito en el año 2001, Titán se haya obligado, sin contraprestación alguna, a suministrar toda la infraestructura, la logística y el personal para que TPC prestara el “servicio de cómputo” a favor de sus corresponsales en el exterior, en Colombia. El reembolso de los costos no puede interpretarse como una contraprestación.

Las pruebas valoradas no ofrecen la certeza de si ASA Chrome INC. y su división de negocios (TPC) ejecutaron en el año 2000 operaciones de giro directo con sus propios corresponsales o con los corresponsales de Titán, pues es un hecho no discutido que las operaciones de giro las controlaba y organizaba Titán mediante el uso de sus propias herramientas informáticas, especialmente el software diseñado para el efecto, así como mediante el uso de la propia infraestructura, de la misma logística y del mismo personal de Titán, todos ubicados en Colombia.

El hecho de que Asa Chrome y Titán hayan suscrito el contrato de mandato en el año 2001, esto es, al año siguiente del año fiscal (2000) fiscalizado, revela la intención de las dos empresas por darle a las operaciones por estas ejecutadas el respaldo jurídico contractual que presuntamente siempre tuvo.

De otra parte, las pruebas testimoniales, documentales y contables que recaudó la DIAN también son indicativas de esa falta de independencia con que deberían haber ejecutado las dos empresas sus respectivos negocios. De hecho, las pruebas ya valoradas son indicativas de que, en realidad, las operaciones de “giro directo” se siguieron ejecutando en Colombia por Titán y TPC de manera concertada. No fueron ejecutadas en el exterior. El “servicio de cómputo”, en realidad, no está probado pues no hay ninguna prueba en el expediente que dé cuenta del compromiso que habría asumido TPC con sus corresponsales en el exterior.

Las pruebas valoradas, más bien, son indicativas de que la organización y clasificación de las órdenes de giro que eran impartidas en cualquier parte del mundo, por cuenta o, mejor, a costa de Titán, fue la forma que halló Titán para seguir ejecutando las operaciones de “giro directo” que desde el año 1997 venía ejecutando con sus propios corresponsales, y que valga precisar, estaban prohibidas por el régimen cambiario colombiano.

En efecto, independientemente de que el certificado de existencia y representación legal de TPC diga que la sede comercial principal de esta empresa era Miami, Florida, las pruebas revelan que, en realidad, todas las operaciones de “giro directo” se hacían y controlaban en las oficinas de Titán ubicadas en la ciudad de Cali.

La misma TPC reconoció que las operaciones de “giro directo” se ejecutaban en Colombia. Prueba de ello es la certificación que rindió el señor Orlando A. Ramos(74), persona encargada de asistir a ASA Chrome en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias en los Estados Unidos, en el siguiente sentido:

Mediante la presente yo, Orlando A. Ramos, contador de profesión, residente permanente legal de los Estados Unidos de Norteamérica, con domicilio en el Estado de la Florida desde 1983, admitido para llevar a cabo la preparación de declaraciones de impuestos y representación de contribuyentes ante la División de Impuestos Nacionales de los Estados Unidos con el certificado Nº 66477 emitido en junio 30 de 1998 por el Departamento del Tesoro de los Estados Unidos, hago constar que:

He llevado a cabo los registros contables de la entidad legal Asa Chrome, Inc., con el fin de elaborar las declaraciones de impuestos de renta correspondientes a los años calendario 1997, 1998, 1999, 2000 y 2001.

Asa Chrome, Inc. estuvo autorizada por el Estado de la Florida a funcionar bajo el fictitious name de Titán Payment Center desde febrero de 1999 hasta enero del 2002 e hizo inscribir dicho nombre bajo el documento G99033900021 en los registros del departamento de Estado del Estado de la Florida.

En la declaración de impuestos de Asa Chrome, Inc., presentada a la División de Impuestos Nacionales de los Estados Unidos, correspondiente al año calendario 2000 se han reconocido los ingresos y gastos correspondientes a las transacciones efectuadas por el Titán Paymen Center en Colombia por concepto de giros directos tramitados desde y al exterior durante ese mismo año. Esta actividad a su vez fue reportada a las autoridades oficiales de la DIAN en abril 6 del 2001 (…)

Fíjese que la certificación del contador público Orlando A. Ramos da cuenta de que las operaciones de “giro directo” se ejecutaron en Colombia. Si bien es cierto que la certificación dice que los ingresos que percibió TPC por el ejercicio de esa actividad los declaró en los Estados Unidos, lo cierto es que también hay prueba de que se declararon en Colombia.

En efecto, la DIAN dejó la constancia, en los actos administrativos demandados, de que TPC presentó dos declaraciones de renta(75) en el año 2001, más concretamente, después de que se efectuara la diligencia de registro en las instalaciones de la empresa Titán. Y que esos denuncios de renta perdieron validez, pues fueron declarados sin efectos por la DIAN, mediante auto Nº 58000-001 del 22 de marzo de 2002(76), precisamente por el hecho de que no existía registro alguno en Colombia sobre la existencia de la empresa TPC.

Con la demanda, Titán también aportó como prueba la copia auténtica del NIT y del RUT(77) de TPC. Con estas pruebas, Titán insiste en que fue TPC la que ejecutó las operaciones de “giro directo” en Colombia. Sin embargo, del acervo probatorio valorado, es un hecho cierto que TPC fue creada para que Titán pudiera seguir ejecutando operaciones de giro directo en Colombia, a pesar de que, se reitera, el Banco de la República había conceptuado que era improcedente ejecutar esas operaciones.

TPC, por supuesto, no habría podido inscribirse legalmente en Colombia y ser autorizada para operar como casa de cambio para ejecutar las operaciones de “giro directo”, pues, se reitera, el Banco de la República conceptuó que estaba prohibido ejecutar ese tipo de operaciones.

El hecho de que Titán se haya obligado a prestar toda su infraestructura, logística y personal para organizar y controlar las operaciones de giro directo indican que la actividad, en realidad, se ejecutó en Colombia, pues Titán era la única empresa legalmente constituida para operar en el país, aunque, valga precisar, no para ejecutar operaciones de giro directo que, se reitera, estaban prohibidas para las casas de cambio como Titán.

Si bien la demandante logró probar, por lo menos documentalmente, la existencia de ASA Chrome INC. y su división de negocios Titán Payment Center (TPC), no logró demostrar que esta empresa fue la que ejecutó las operaciones de giro directo en el exterior en su propio nombre. Todo indica que las operaciones las hizo Titán en Colombia pues, las pruebas, se reitera, dan cuenta de que fue Titán, la que asumió a su propio costo toda la logística, infraestructura y personal para organizar y controlar esas operaciones.

Titán no pudo demostrar la absoluta independencia que debía haber existido en la ejecución de los negocios que supuestamente emprendieron ambas empresas al punto de lograr el convencimiento que habría requerido la Sala para concluir que las operaciones de “giro directo”, que sirvieron de fundamento a la DIAN para adicionar los ingresos, fueron ejecutadas en el exterior y exclusivamente por TPC.

En consecuencia, la Sala concluye que no está probada la causal de nulidad por falsa motivación puesto que la valoración probatoria indica que las operaciones de giro directo fueron ejecutadas por Titán. No por TPC.

3.2.3.2. De si era procedente adicionar al denuncio de renta de Titán: (i) ingresos en cuantía de $ 10.682.740.000(78) por concepto de ingresos por operaciones de giro directo y (ii) ingresos en cuantía de $ 482.756.000 por concepto de comisiones. 

La demandante alegó que la decisión de la DIAN es incongruente puesto que, si se parte del hecho de que se ejecutaron operaciones de giro y que los ingresos que se pretenden adicionar corresponden a:

a) las comisiones que se generan por las operaciones de cambio de divisas que son los ingresos propios del corresponsal, y

b) las divisas giradas que son de propiedad de los beneficiarios del giro ubicados en el exterior.

No es pertinente que la DIAN haya adicionado al denuncio de renta de Titán los ingresos por las divisas giradas por TPC a los beneficiarios de los giros ubicados en el exterior. Este argumento lo planteó Titán sin perjuicio de insistir en que las operaciones de giro directo las ejecutó TPC, hecho cuestionado por la DIAN. Pidió que se valoren las pruebas que aportó con la demanda que, a su juicio, darían cuenta de que fue TPC la que ejecutó las operaciones de “giro directo” de divisas con corresponsales ubicados en el exterior. Y que, por lo tanto, ninguno de los anteriores rubros podía imputarse a Titán.

Para precisar qué rubros podía adicionar la DIAN en el denuncio de renta del año 2000 de Titán, la Sala los analizará por separado.

3.2.3.2.1. Ingresos por operaciones de giro directo. $ 10.682.740.000

La Sala considera que es improcedente la adición de ingresos por operaciones de giro directo en cuantía de $ 10.682.740.000, por las razones que se precisan a continuación:

Es un hecho no controvertido y admitido por la DIAN que se ejecutaron operaciones de giro directo. Conforme con los argumentos expuestos en el acápite anterior, es un hecho ya dirimido por la Sala que esas operaciones de giro directo las ejecutó Titán. No TPC.

Esas operaciones de giro directo generaron dos tipos de ingresos: (i) los ingresos por concepto de divisas recibidas y giradas a terceros y (ii) los ingresos por comisiones.

Mediante la Resolución 900005 del 29 de marzo de 2004, que resolvió el recurso de reconsideración, la DIAN, con fundamento en las pruebas que aportó la demandante con la respuesta al requerimiento especial, admitió, en favor de la demandante, que los ingresos por divisas recibidas y entregadas a terceros no pueden adicionarse en la declaración de renta de Titán, por la sencilla razón de que se trata de ingresos para terceros.

Con la demanda, la actora aportó como prueba el anexo 9.17 que contiene trece certificaciones(79) expedidas por corresponsales del exterior. Estas pruebas darían cuenta de otra cantidad de ingresos por divisas recibidas y entregadas a terceros, que no pueden ser imputables a Titán. El listado es el siguiente:

CorresponsalPaísTotal giradoFolios
Universal de GirosPanamá$ 732.636,11 207 a 245
CSI-Cluyb Sudamérika International (SUK)Alemania$ 9.303,79 246 a 258
Cuscatlan Services (CUS)E.E.U.U.$ 25,11 259 a 260
Remesas del Caribe (CUB)Costa Rica$ 22.177,32 261 a 265
Hondugiros Honduras$ 168.950,87 266 a 288
Afex Transferencias y Cambios LimitadaChile$ 283.511,99 289 a 312
Venegiros Venezuela$ 2.354.092,67 313 a 410
Vigo Remittance CorporationEE.UU.$ 238.889,04 411 a 425
Maggy Giros INC.EE.UU.$ 753,78 426 a 434
Casa de Cambio la MonedaParaguay$ 66.062,75 435 a 448
Casa de Cambio la MonedaParaguay$ 4.520,70 449 a 453
Uno RemittanceEE.UU.$ 263.320,56 454 a 471
ProdubancoEcuador$ 367.013,76 472 a 485
Vigo del Perú S.A.Perú$ 10.479,97 486 a 487

Verificados los requisitos previstos para valorar las anteriores certificaciones, la Sala aprecia que las que se profirieron en lengua extranjera y en el exterior están debidamente traducidas y apostilladas por las autoridades competentes.

Los documentos aportados corresponden a una certificación expedida por el representante legal de cada corresponsal. Las certificaciones son de dos tipos. Unas certifican órdenes de giro y otras certifican comisiones generadas.

El texto de las certificaciones de órdenes de giro dicen, en similares términos, lo siguiente:

“Yo, (…)(80), Representante Legal de (…)(81) sociedad legalmente constituida, de acuerdo a las leyes de (…)(82) y con domicilio en (…)(83), actuando como corresponsal de la sociedad Titán Payment Center (en adelante TPC), certifico que:

En mi calidad de Money Trasmitter autorizado recibí de Titán Payment Center (TPC), durante el año 2000(84), las ordenes de giros relacionadas en el documento adjunto, para ser pagadas en (…)(85), de manera directa a sus beneficiarios.

Esas órdenes a su vez fueron recibidas por Titán Payment Center (TPC), de sus corresponsales ubicados en otros países distintos a Colombia.

El texto de las certificaciones de comisiones generadas dicen, en similares términos, lo siguiente:

“Yo, (…)(86), Representante Legal de (…)(87) sociedad legalmente constituida, de acuerdo a las leyes de (…)(88) y con domicilio en (…)(89), actuando como corresponsal de la sociedad Titán Payment Center (en adelante TPC), certifico que:

En mi calidad de Money Trasmitter autorizado recibí de Titán Payment Center (TPC), las comisiones generadas por pago de giros en mi país durante el año 2000, según relación adjunta. Estas comisiones a su vez fueron recibidas por TPC de sus corresponsables en otro país, todos ellos diferentes a Colombia”.

Los documentos adjuntos a cada certificación tienen una estructura similar, pues los que aluden a las órdenes de giro, reportan el nombre del beneficiario del giro, el dato de ubicación, el remitente, el monto del giro, que, solo en algunos casos, especifica el tipo de moneda, pero, en ninguno, la tasa de cambio. En otras certificaciones se agrega el valor de la comisión.

Los documentos que reportan las comisiones se limitan a enlistar los meses del año, el año y el monto de la comisión.

Para la Sala, de los documentos aportados se puede inferir que ciertos corresponsales del exterior emitieron órdenes de giro a TPC, empresa que, a su vez, emitió la orden de giro a otros corresponsales, también del exterior, para que estos, a su vez, entregaran las divisas a los correspondientes beneficiarios.

Conforme se precisó en el anterior acápite, TPC no fue quien, en realidad, ejecutó las operaciones de giro. Tal como lo concluyó la Sala, esas operaciones las ejecutó Titán por las razones ya expuestas.

No obstante lo anterior, bajo la consideración de que fue Titán la que ejecutó las operaciones de giro directo en calidad de mero intermediario, las divisas recibidas en el exterior, para ser giradas, a su vez, a terceros beneficiaros no le serían imputables a Titán.

La DIAN, cuando resolvió el recurso de reconsideración, tal como lo manifestó la demandante, valoró pruebas similares a las que aportó Titán con la demanda. En la Resolución 900005 del 29 de marzo de 2004, la DIAN concluyó:

“Con las certificaciones se adjuntan listados de identificación de beneficiarios y remitentes. Pues bien, es de señalar que el valor que se adiciona en ingresos por concepto de comisiones a la Sociedad Titán Intercontinental tiene como soporte el documento denominado matriz de giros recibidos (TPC) y matriz de giros despachados (TPC) folios 351 a 438 del tomo 12.

Ahora bien, para adicionar los ingresos por giros directos, se tomaron los ingresos en la cuenta 2000006210449 del First Union National Bank, registrados en la contabilidad de Titán Intercontinental S.A. en la cuenta 16359521 (llamada cuenta corriente TPC), Folios 529 a 597; 606 a 658 Del Tomo 12. Registro este que afectó contablemente a Titán Intercontinental por efectos de los llamados “Giros directos” TPC. Por tanto en aras del espíritu de justicia, si la Administración Tributaria para efectos de establecer ingresos ha tomado en consideración todos los registros identificados TPC, también debe considerar para efectos de demostrar los pagos en el exterior, las certificaciones expedidas por los corresponsales de TPC, los cuales tienen diligencia de reconocimiento de firma ante el cónsul de Colombia, en el respectivo país que se origina y que reflejan giros entregados a beneficiarios”.

En esta oportunidad, la Sala también considera que las certificaciones expedidas por los corresponsales en el exterior pueden tomarse como prueba de que las divisas fueron entregadas a terceros beneficiarios y que, por ende, no son ingresos de Titán.

La DIAN, como se vio, dio crédito a las pruebas aportadas por Titán, a partir de las que estableció que esta empresa reportó en la cuenta 16359521 los giros hechos a terceros por $ 14.381.200.575.

En la cuenta 1635, como se explicó anteriormente(90), se registran las sumas que las empresas se ven precisadas a pagar por cuenta de sus clientes tales como gastos judiciales, seguros, honorarios, portes de correo, avalúos, registro de documentos, edictos, gastos notariales, etc.

De ahí que, en la subcuenta 163595 se puedan incluir operaciones en moneda extranjera que correspondan, entre otras operaciones, al pago de intereses o valor principal de préstamos, intereses a proveedores, comisiones, gastos de embarque, gastos consulares y cualquier otro pago no contemplado en las subcuentas 163525 —Privatizaciones— o 163530 - Giros del Exterior.

De manera que, por la forma en que Titán contabilizó el rubro por $ 14.381.200.575, entiende la Sala que, para la DIAN, es un hecho no controvertido que ese dinero era de terceros, pues tenía origen en las operaciones de giro directo que ejecutó Titán, que son operaciones de intermediación. No obstante lo anterior, exigió a la demandante que debía probar que los $ 14.381.200.575 fueron entregados a los respectivos beneficiarios.

Entregada la prueba con ocasión de la respuesta a la ampliación del requerimiento especial, esta fue valorada en la Resolución 900005 de 2004, que resolvió el recurso de reconsideración contra la Liquidación Oficial 00001 de 2003 [actos demandados]. En ese acto administrativo la DIAN concluyó:

“(…) no obstante la Administración Tributaria solicitar pruebas de la entrega de las sumas a los beneficiarios, sobre los pagos de los “giros directos”, establece una indivisibilidad de la prueba, para concluir que no puede aceptar un reconocimiento parcial de las operaciones contenida en la cuenta corriente 2000006210449”.

La Sala entiende ese párrafo en el sentido de que para la DIAN, el dinero depositado en la cuenta corriente 2000006210449 del First Union National Bank, que cuantificó en $ 14.381.200.575, moneda legal colombiana, corresponden a los pagos hechos a terceros por concepto de los giros directos. Por eso, decidió aplicar el principio de indivisibilidad de la prueba y tener en cuenta las certificaciones expedidas por los corresponsales como prueba de los pagos hechos a los beneficiarios en el exterior.

En ese contexto, para la DIAN es un hecho no controvertido que el rubro total de $ 14.381.200.575 corresponde a los pagos que se debieron hacer a terceros por operaciones de giro directo —y que se imputaron a la demandante por el hecho de desconocer la existencia de TPC—.

Dirimido que las operaciones de giro directo las hizo Titán, los ingresos que captó por concepto de divisas recibidas y giradas a terceros no pueden adicionarse en la declaración de renta, por tratarse, de ingresos para terceros. Así lo certifican las pruebas que aportó la demandante tanto en la actuación administrativa, como en este proceso.

Por lo tanto, la Sala considera que los actos demandados deben declararse nulos en cuanto adicionaron ingresos a Titán por concepto de pagos de giros directos que se hicieron a terceros, pues está probada la causal de nulidad por falsa motivación. Prospera parcialmente el recurso de apelación.

3.2.3.2.2. Ingresos por comisiones. $ 482.756.000

La Sala considera que los ingresos por comisiones sí corresponden a Titán, por las siguientes razones:

La demandante alegó que la decisión de la DIAN era incongruente puesto que si se parte de reconocer que los ingresos son de terceros por operaciones de “giro directo” hechas por ASA Chrome INC.- TPC, por las mismas razones deben reconocerse que las comisiones son de ASA CHROME INC. - TPC. No de Titán.

Sobre el particular, la Sala considera pertinente aclarar que la DIAN aceptó disminuir los ingresos de Titán, no porque reconociera que las operaciones las ejecutó ASA Chrome INC. - TPC, sino porque reconoció que el rubro en cuantía de $ 14.381.200.575 corresponde a los pagos que se debieron hacer a terceros por operaciones de giro directo. De ahí que disminuyera parte de estos ingresos con fundamento en la prueba aportada en la actuación administrativa.

Tal como se precisó anteriormente, la DIAN valoró las pruebas que aportó Titán y concluyó que TPC no ejecutó las operaciones de giro directo, sino Titán. Por tanto, a partir de la información que suministró Titán, la DIAN estableció el monto glosado como adición de ingresos por concepto de operaciones de giro directo y por comisiones.

Respecto de los ingresos por operaciones de giro directo de divisas entregadas a terceros, ya se decidió que no podían atribuirse a Titán. Por el contrario, los ingresos por las comisiones por las operaciones de “giro directo” sí son imputables a Titán puesto que, como lo concluyó la Sala, esas operaciones se ejecutaron en Colombia por Titán. De manera que no se advierte ninguna incongruencia por parte de la entidad demandada.

En ese entendido, y bajo el presupuesto de que es un hecho no controvertido que las operaciones de “giro directo” son operaciones que implican un encargo hecho por un corresponsal, para que un intermediario también llamado corresponsal, casa de cambio o money remtiter entregue a un beneficiario en determinado país un dinero que ha enviado un remitente desde el exterior, también debe tenerse como un hecho no controvertido que los giros propiamente dichos que reclama el beneficiario no pueden imputarse como ingreso del intermediario del giro, esto es, a los corresponsales.

Los únicos ingresos imputables a los corresponsales son las comisiones. Dado que Titán actuó como corresponsal, las comisiones sí le son imputables a título de ingreso. No prospera el recurso de apelación en este punto.

3.3. De la sanción por inexactitud.

La parte demandante pidió en la demanda y en el recurso de apelación que se exonere de la sanción con fundamento en la jurisprudencia del Consejo de Estado que exoneraba de esa sanción cuando no se puedan probar los hechos demandados sino únicamente cuando se logra probar que los hechos son inexactos, la Sala precisa que ese criterio fue rectificado, pues ahora es del criterio de que la exoneración de la sanción por inexactitud solo procede cuando ocurre una diferencia de criterio sobre la interpretación del derecho. No sobre la interpretación de los hechos(91).

En el caso concreto, se analizó la causal de nulidad por falsa motivación a efectos de verificar si los hechos alegados por la demandante estaban probados. Dado que la Sala llegó a la conclusión de que la causal de nulidad fue parcialmente probada, se debe reliquidar la sanción por inexactitud. No es pertinente exonerarlo de la sanción pues la omisión de ingresos por concepto de las comisiones percibidas por la ejecución de operaciones de “giro directo” no fue desvirtuada por Titán.

3.4. La liquidación del Consejo de Estado.

Conforme con lo expuesto, la Sala reliquida el denuncio de renta que por el año 2000 presentó la empresa demandante, así:

Concepto Liq PrivadaLiquidaciones DIANLiq C DE E
RevisiónRecurso
Total Patrimonio BrutoPG$ 26.974.197.000$ 26.974.197.000$ 26.974.197.000$ 26.974.197.000
Total PasivosOI$ 12.818.329.000$ 12.818.329.000$ 12.818.329.000$ 12.818.329.000
Total Patrimonio LíquidoPI$ 14.155.868.000$ 14.155.868.000$ 14.155.868.000$ 14.155.868.000
Honorarios, comisiones y serviciosIS$ 2.692.806.000$ 3.175.562.000$ 3.175.562.000$ 3.175.562.000
Intereses y rendimientos financierosIC$ 29.116.000$ 29.116.000$ 29.116.000$ 29.116.000
Ingresos distintos a los anterioresIE$ 39.444.521.000$ 53.889.682.000$ 50.191.221.000$ 39.508.481.000
TOTAL INGRESOS BRUTOSIV$ 0$ 57.094.360.000$ 53.395.899.000$ 42.713.159.000
Total Ingresos netosIG$ 42.166.443.000$ 57.094.360.000$ 53.395.899.000$ 42.713.159.000
Honorarios, comisiones y serviciosCE$ 708.259.000$ 708.259.000$ 708.259.000$ 708.259.000
Salarios, prestaciones y otros conceptosDC$ 5.129.556.000$ 5.129.556.000$ 5.129.556.000$ 5.129.556.000
Intereses y demás gastos financierosDF$ 445.067.000$ 445.067.000$ 445.067.000$ 445.067.000
Gastos efectuados en el exteriorDH$ 5.039.522.000$ 2.880.137.000$ 5.039.522.000$ 5.039.522.000
Depreciación, amortiz y agotamientoDP$ 1.241.908.000$ 1.241.908.000$ 1.241.908.000$ 1.241.908.000
Otras deducciones (Servicios, arrendam etc)CX$ 11.384.393.000$ 11.384.393.000$ 11.384.393.000$ 11.384.393.000
Total DeduccionesDT$ 23.948.705.000$ 21.789.320.000$ 23.948.705.000$ 23.948.705.000
Renta líquida del ejercicioGJ$ 18.217.738.000$ 35.305.040.000$ 29.447.194.000$ 18.764.454.000
Renta líquidaRA$ 18.217.738.000$ 35.305.040.000$ 29.447.194.000$ 18.764.454.000
Renta presuntivaRC$ 597.036.000$ 597.036.000$ 597.036.000$ 597.036.000
Renta líquida gravableRE$ 18.217.738.000$ 35.305.040.000$ 29.447.194.000$ 18.764.454.000
Impuesto sobre la renta gravableLA$ 6.376.208.000$ 12.356.764.000$ 10.306.518.000$ 6.567.559.000
Descuento por generación de empleoLO$ 372.750.000$ 372.750.000$ 372.750.000$ 372.750.000
Impuesto neto de rentaLC$ 6.003.458.000$ 11.984.014.000$ 9.933.768.000$ 6.194.809.000
Impuesto a cargoFU$ 6.003.458.000$ 11.984.014.000$ 9.933.768.000$ 6.194.809.000
Total retenciones año gravable 2000GR$ 111.641.000$ 111.641.000$ 111.641.000$ 111.641.000
Menos: Anticipo por el año gravable 2000GX$ 1.914.667.000$ 1.914.667.000$ 1.914.667.000$ 1.914.667.000
Más: Anticipo por el año gravable 2001FX$ 3.388.754.000$ 3.388.754.000$ 3.388.754.000$ 3.388.754.000
Impuesto antes de sancionesxx$ 7.365.904.000$ 13.346.460.000$ 11.296.214.000$ 7.557.255.000
SancionesVS$ 0$ 9.568.890.000$ 6.288.496.000$ 306.162.000
TOTAL SALDO A PAGARHA$ 7.365.904.000$ 22.915.350.000$ 17.584.710.000$ 7.863.417.000

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley(92),

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia del 13 de octubre del 2009, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca en la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por Titán Intercontinental S. A., contra la DIAN. En su lugar,

2. ANÚLANSE parcialmente los actos demandados.

3. A título de restablecimiento del derecho, téngase como liquidación del impuesto sobre la renta y complementarios a cargo de la demandante por el año gravable 2000 la inserta en la parte motiva de la sentencia [páginas 57].

4. Reconócese personería para actuar como apoderada de la DIAN, a la abogada Luz Nelly Urian Suesca Diego José Ortega Rojas, conforme al poder obrante en el folio 45 de este cuaderno.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

2 Manuel María Díez. “El Acto Administrativo”. Tipográfica Editora Argentina S.A. Buenos Aires. 1993. pág. 165.
Villegas Basavilbaso, citado por Manuel María Díez dice “que si en el derecho procesal la competencia es la medida que posee el órgano judicial para el ejercicio de la jurisdicción, en el derecho administrativo la competencia es la medida que posee el órgano administrativo para el ejercicio de las atribuciones conferidas por el derecho objetivo” Manuel María Diez. Op. cit. págs. 165 y 166.

3 Artículos 5º y 9º de la Ley 489 de 1998 (competencia administrativa y delegación de funciones).

4 "Ley 489 de 1998. Artículo 115. Planta global y grupos internos de trabajo. El Gobierno nacional aprobará las plantas de personal de los organismos y entidades de que traía la presente ley de manera global. En todo caso el director del organismo distribuirá los cargos de acuerdo con la estructura, las necesidades de la organización y sus planes y programas.
Con el fin de atender las necesidades del servicio y cumplir con eficacia y eficiencia los objetivos, políticas y programas del organismo o entidad, su representante legal podrá crear y organizar, con carácter permanente o transitorio, grupos internos de trabajo.
En el acto de creación de tales grupos se determinarán las tareas que deberán cumplir y las consiguientes responsabilidades y las demás normas necesarias para su funcionamiento.

5 Descentralización administrativa y desconcentración administrativa. Artículos 7º y 8º de la Ley 489 de 1989.

6 Sobre el particular, ver: Manuel María Díez. “El Acto Administrativo”. Tipográfica Editora Argentina S.A. Buenos Aires. 1993, págs. 400 y 401.

7 Subrogado por el artículo 1º del Decreto 4048 de 2008.

8 Subrogado por el Decreto 4048 de 2008.

9 Subrogado por el artículo 31 del Decreto 4048 de 2008.
Actualmente, el numeral 1º del artículo 31 del Decreto 4048 de 2008 dispone lo siguiente:
Artículo 31.- Subdirección de gestión de fiscalización tributaria. Son funciones de la Subdirección de Gestión de Fiscalización Tributaria, además de las dispuestas en el artículo 38 del presente decreto las siguientes:
1. Realizar la planeación y ejercer el control sobre las actividades relacionadas con la prevención, investigación, determinación, penalización, aplicación y liquidación de los tributos nacionales, de las sanciones, multas y de los demás emolumentos de competencia de la DIAN, y en general las actividades de Fiscalización para el adecuado control del cumplimiento de las obligaciones tributarias;

10 Subrogado por el artículo 38 del Decreto 4048 de 2008. Dice así: Artículo 38.- Funciones comunes de las direcciones, oficinas y subdirecciones. Las Oficinas, Direcciones y Subdirecciones, ejercerán además de las funciones específicas a ellas asignadas las siguientes funciones en coordinación con el Superior Jerárquico y con las áreas competentes correspondientes: (…)
14. Avocar el conocimiento y competencia de funciones de las áreas a su cargo en el nivel central, local y delegado, cuando las circunstancias lo ameriten;”.

11 Administración de Impuestos de Cali

12 “Artículo 688. Competencia para la actuación fiscalizadora. Corresponde al Jefe de la unidad de fiscalización, proferir los requerimientos especiales, los pliegos y traslados de cargos o actas, los emplazamientos para corregir y para declarar y demás actos de trámite en los procesos de determinación de impuestos, anticipos y retenciones, y todos los demás actos previos a la aplicación de sanciones con respecto a las obligaciones de informar, declarar y determinar correctamente los impuestos, anticipos y retenciones.
Corresponde a los funcionarios de esta Unidad, previa autorización o comisión del jefe de Fiscalización, adelantar las visitas, investigaciones, verificaciones, cruces, requerimientos ordinarios y en general, las actuaciones preparatorias a los actos de competencia del jefe de dicha unidad” (se resalta).

13 Artículo 708. Ampliación al requerimiento especial. El funcionario que conozca de la respuesta al requerimiento especial podrá, dentro de los tres (3) meses siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para responderlo, ordenar su ampliación por una sola vez, y decretar las pruebas que estime necesarias. La ampliación podrá incluir hechos y conceptos no contemplados en el requerimiento inicial, así como proponer una nueva determinación oficial de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones. El plazo para la respuesta a la ampliación, no podrá ser inferior a tres (3) meses ni superior a seis (6) meses.

14 Folios 2 al 5 de C.P.

15 Folios 18 a 21 del cuaderno 2-43

16 Folios 63 al 219 del cuaderno 2-43.
La cláusula de condiciones de pago, en todos los contratos, dice así:
Condiciones de pago. Titán Intercontinental S.A. se compromete a cancelar las órdenes de pago en un término no superior a veinticuatro (24) horas. Así mismo, El Corresponsal se compromete a pagar en un término no mayor de ls siguientes veinticuatro (24) horas mediante transferencia de fondos a favor de Titán Intercontinental S.A. en la cuenta que éste designe, cifra que está sujeta a variaciones y que se fijará de común acuerdo entre las partes dependiendo del volumen de las ordenes”

17 Folios 966 al 968 del cuaderno 2-46.

18 Folios 962 al 965 del cuaderno 2-46.

19 Folios 969 al 972 del cuaderno 2-46.

20 Folio 528 del cuaderno 2-44.

21 Folios 1034 al 1035 del cuaderno 2-46.

22 Folios 168 al 178 del C.P.

23 Folios 177 al 179 del cuaderno 2-43.
De conformidad con las cláusulas décimo tercera y décimo cuarta del contrato de representación, las partes acordaron que el domicilio sería Cali y que cualquier controversia que surja del contrato se dirimiría conforme con las reglas de arbitramento del derecho colombiano.

24 Folios 1100 al 1106 del cuaderno 2-46.

25 Folios 5 y 6 del cuaderno 2-43.

26 Folios 10 al 12 del cuaderno 2-43

27 Folios 63 al 219 del cuaderno 2-43.

28 Folios 229 y 230 del cuaderno 2-43.

29 Folios 235 al 252 del cuaderno 2-44.

30 Folios 260 al 209 del cuaderno 2-44.

31 Folios 310 al 319 del cuaderno 2-44.

32 Folios 325 y 330 del cuaderno 2-44.

33 Folios 331 al 438 del cuaderno 2-44.

34 Folio 529 al 597 del cuaderno 2-45

35 Folios 973 del cuaderno 2-46.

36 Folio 974 del cuaderno 2-46.

37 Folios 979 al 982 del cuaderno 2-46.

38 Folio 603 del cuaderno 2-45.

39 Folio 1531 del cuaderno 2-47.

40 Folio 1039 del cuaderno 2-46

41 Folio 1971 del cuaderno 2-50.

42 Folios 1077 y 1078 del cuaderno 2-46.

43 Folios 1079 y 1080 del cuaderno 2-46.

44 Folios 1115 al 1118 de cuaderno 2-46

45 Folios 1081 al 1091 del cuaderno 2-46.

46 Folios 1100 al 1106 del cuaderno 2-46.

47 Folios 821 al 960 del cuaderno 2-46.

48 Folio 1970 del cuaderno 2-50

49 Folio 1532 del cuaderno 2-48.

50 Folios 1533 al 1535 del cuaderno 2-48.

51 Folios 1538 al 1541 del cuaderno 2-48.

52 Folios 1547 al 1451 del cuaderno 2-48.

53 Folios 1573 al 1578 del cuaderno 2-48.

54 Folio 1039 del cuaderno 2-46

55 Según la Resolución 3600 de 1998, Plan Único de Cuentas para el Sistema Financiero, la Cuenta 1635 —Pagos por cuenta de Clientes—:
Registra las sumas que se vea precisada pagar la Entidad por cuenta de sus clientes tales como gastos judiciales, seguros, honorarios, portes de correo, avalúos, registro de documentos, edictos, gastos notariales, etc.
Igualmente, registra el valor de las compras realizadas por los usuarios del sistema de tarjetas de crédito y abonadas a la cuenta del negocio o cliente que efectúa la venta. Este registro debe permanecer hasta cuando el pago sea cargado a la cuenta del tarjeta - habiente, fecha en la que se trasladará al grupo 14 —Cartera de Créditos—.
En la subcuenta 163525 —Privatizaciones— se registrarán los pagos efectuados por los Fondos de Garantías en desarrollo de los procesos de privatización, para ser reembolsados por el mandante.
En la subcuenta 163530 —Giros del Exterior— se registrará el valor de los giros en moneda extranjera que la Entidad ha pagado a los beneficiarios y que el ordenador del giro no le ha cancelado o reembolsado.
En la subcuenta 163595 -Otros- se incluirán operaciones en moneda legal o extranjera que correspondan al pago de intereses o valor principal de préstamos, intereses a proveedores, comisiones, gastos de embarque, gastos consulares y cualquier otro pago no contemplado en las subcuentas descritas.

56 Folios 1583 al 1604 del cuaderno 2-48.

57 Folios 1605 al 1628 del cuaderno 2-48

58 El valor declarado fue $ 7.365.904.

59 Folios 1680 al 1699 del cuaderno 2-48.

60 Folios 1966 a 1971 del cuaderno 2-48.

61 Folios 1824 al 1828 del cuaderno 2-49.

62 Folios 2458 al 2489 del cuaderno 2-51.

63 Folios 2392 y 2394 del Cuaderno 2-51.

64 Folios 2391 y 1292 del Cuaderno 2-51.

65 Folios 2386 de cuaderno 2-51.

66 Folios 1976 al 2374 del cuaderno 2-50.

67 Folios 20 a 63 del C.P.

68 Folios 65 al 113 del C.P.

69 Tampoco se puede apreciar en la Resolución 900005 este ajuste.

70 Renglones 21, 24 y 25. Honorarios, comisiones y servicios, Otros ingresos distintos a los anteriores y total ingresos brutos.

71 Folios 188 al 191 del C.P.

72 Folios 147 al 152 del C.P.

73 La agencia comercial en el derecho colombiano. Carlos Julio Giraldo Bustamante. Revista de Derecho Privado. http://derechoprivado.uniandes.edu.co/components/com_revista/archivos/derechoprivado/pri449.pdf

74 Anexo 9.16 de la demanda. Folios 201 a 205 del c.p.

75 Declaración identificada con el Nº de autoadhesivo 230100107744429-6 del 6 de abril de 2001 y 10031010704735 del 3 de septiembre de 2001.

76 De este hecho da cuenta la Liquidación Oficial 000001 del 12 de julio de 2003, en la que se precisa que contra ese auto TPC no interpuso recursos. Folio 43 c.p.

77 El NIT y el RUT datan del 3 de abril de 2001.

78 En los antecedentes de la demanda se precisó que, según la parte actora, la DIAN adicionó ingresos en cuantía de $10.218.806.000 por concepto de operaciones de giro directo. Sin embargo, el valor objeto de la litis asciende, en realidad, a 10.682.740.000. Este valor lo deduce la Sala de la liquidación que propuso la DIAN en la Resolución 900005 de 2004 que modificó la liquidación oficial 000001 de 2003 [actos demandados]. Si bien esa liquidación no contiene los renglones que fueron objeto de la glosa, de la reconstrucción de esos renglones a partir de lo que finalmente fue liquidado, fue posible establecer el monto realmente glosado.
Ingresos distintos a los anterioresIE39.444.521.00053.889.682.00050.191.221.00039.508.481.000

Ingresos declarados en el denuncio privado39.444.521.000
Ingresos por operaciones de giro directo $ 14.381.201.000
Ingresos por recuperación de deducciones $ 63.960.000
Ingresos adicionados liquidación oficial $ 14.445.161.000
Ingresos adicionados recurso de reconsideración $ 10.746.700.000
Ingresos adicionados por operaciones de giro directo en el recurso de reconsideración $ 10.682.740.000
Ingresos aceptados por la demandante $ 63.960.000

79 Folios 206 a 487 c.p.

80 El nombre del representante legal

81 El nombre del corresponsal en el exterior

82 El país de constitución del corresponsal en el exterior

83 La ciudad de constitución del corresponsal en el exterior

84 Algunas certificaciones no precisan el año

85 Países distintos de Colombia

86 Ídem 80

87 Ídem 81

88 Ídem 82

89 Ídem 83

90 Ver pie de página 56

91 Sobre el particular ver sentencia del 10 de marzo de 2011. Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección cuarta. Consejero Ponente: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Radicación: 250002327000200600841-01; 250002327000200600830-01; 250002327000200601231-01; 250002327000200700186-01. Nº Interno: 17492, 17366, 17549, 17703 (Acumulados) Demandante: Hocol S.A. Demandado: U.A.E. DIAN.

92 Mediante auto del 13 de septiembre de 2012, la Sala declaró fundado el impedimento formulado por la señora magistrada Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez. Folios 83 y 84 cuaderno principal.