Sentencia 2005-00798 de abril 7 de 2011

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación: 66001-23-31-000-2005-00798-01(16622)

Consejera Ponente:

Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez

Actor: Cable Unión de Occidente S.A.

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

Fallo

Bogotá, D.C. siete de abril de dos mil once.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En el caso materia de litis, se impugna la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión 160642004000015 del 18 de marzo de 2004 y de la resolución que modifica 160772005000002 del 21 de febrero de 2005, actos a través de los cuales la Administración Local de Impuestos y Aduanas de Pereira, modificó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2000, y determinó la suma de $ 5.316.443.000 por impuesto y una sanción por inexactitud de $ 7.485.918.000, para un total a pagar de $ 12.802.361.000.

En primer lugar se enfatiza que el demandante ante la jurisdicción guardó silencio frente a la sanción por inexactitud impuesta, por lo que la Sala no se pronunciará sobre el tema.

La sociedad al presentar el recurso de apelación manifiesta su inconformidad con la adición de ingresos y el rechazo de costos, por existir violación directa a las normas por parte de la administración tributaria.

Al efecto insiste en que la DIAN incurrió en indebida valoración de las pruebas; indebido procedimiento; falsa motivación, violación del derecho al debido proceso y a la defensa.

Para resolver:

Considera el apoderado de la demandante que la administración no valoró ni practicó las pruebas allegadas y que por consiguiente se quebrantó el debido proceso, se desconoció el derecho sustancial y se vulneró el derecho a acceder a la administración de justicia, lo cual configura una vía de hecho, dando lugar a una inhibición por parte de los servidores públicos.

Frente a las pruebas relacionadas por el contribuyente, la división jurídica en la resolución modificatoria de la liquidación oficial de revisión expuso, que sobre los hechos notorios de la contabilidad del contribuyente obtenidos en desarrollo de la investigación se estableció que la contabilidad no es confiable y que no goza de capacidad probatoria.

Las razones de la administración tributaria para no valorar la contabilidad de la sociedad contribuyente en el proceso de determinación, las copias y fotocopias en la etapa de discusión, se soporta en las siguientes actuaciones:

Informe de la subdirección de fiscalización tributaria de la DIAN.

Los días 1, 2 y 3 de agosto de 2002 la subdirección de fiscalización tributaria de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales efectúo diligencia de registro en las instalaciones de la sociedad Cable Unión de Occidente S.A., en la que se obtuvieron las pruebas que se relacionan a continuación correspondientes a la contabilidad en la cual se detallan los registros de las transacciones realizadas con algunas empresas beneficiarias de pagos por compras ficticias.

La contabilización de las transacciones por compra de bienes y servicios irreales con las empresas Importaciones, Exportaciones y Representaciones Latinoamericanas Ltda con NIT 890.110.827-5, CI Importex S.A. con NIT 800.116.871-1, Representaciones Unidas Ltda con NIT 860.004.042-8 y CI Maresa de Colombia Ltda con NIT 830.012.622-4, representó para Cable Unión de Occidente S.A., las siguientes utilidades:

— Creaban un pasivo en las cuentas 2205 y 2335 por valor de $ 4 3.769.756.901, lo cual le permitía realizar pagos a diferentes personas naturales y jurídicas dándoles la apariencia de pago a proveedores, correspondiendo estos pagos a personas que no tenían nada que ver con la transacción de compra como tal.

Los valores registrados en las cuentas 5115, 5245, 5315, 6145 que fueron soportadas con facturas de compras irreales, representaron para la demandante un mayor valor de los costos de operación del año 2000, lo que generó un menor valor de las utilidades y por ende un menor valor del impuesto sobre la renta. El mayor valor de los costos y gastos alcanzó la suma de $ 1.516.428.907.

Los activos de Cable Unión de Occidente S.A. se incrementaron con las transacciones irreales en $ 2.091.290.766.

— Comprobantes de egresos revisados en la inspección tributaria.

Durante las visitas realizadas en el mes de diciembre de 2002 y durante los meses enero, febrero, marzo y abril de 2003 se revisaron y solicitaron comprobantes de egreso con sus anexos por el año gravable 2000, con el objeto de verificar la procedencia de los costos y deducciones, y el cumplimiento de los requisitos establecidos en los artículos 58 a 88, 104 a 177 y 771-2 del estatuto tributario.

Se encontraron pagos no procedentes y que deben rechazarse por las siguientes razones:

— Pagos sin soportes: se encontraron comprobantes de egreso sin soportes o con soportes que no reúnen los requisitos establecidos en el artículo 771-2 del estatuto tributario.

— Préstamos a empresas asociadas: existen préstamos a empresas asociadas, los cuales distorsionan la actividad económica real, ya que esta no es prestamista.

— Soporte de pago no procedente: se encontraron contratos sin legalizar y sin firmas de las partes, que soportan pagos por transacciones realizadas entre la sociedad y otros. De igual manera se encontraron facturas y soportes a nombres de terceros que fueron tratadas por Cable Unión de Occidente S.A. como deducciones.

— Se encontraron partidas contabilizadas doblemente.

Información exógena.

Durante la investigación realizada se solicitó la información exógena reportada por el contribuyente investigado así como la reportada por los terceros que tuvieron transacciones durante el año gravable 2000 y, se encontraron diferencias sustanciales

Investigación de la Fiscalía General de la Nación.

La investigación en la Fiscalía se inició con el despacho comisorio 006 del 9 de julio de 2002 dentro del proceso 435111-79 proferido por la Coordinadora del Grupo de Investigaciones Económicas y Lavado de Activos del Cuerpo Técnico de Investigación Seccional Pereira, por medio del cual se exhorta al Jefe de la Sección de Investigación de la Dirección Nacional del Cuerpo Técnico de Investigaciones de Bogotá, para que asigne un contador para que investigue a las sociedades Importaciones, Exportaciones y Representaciones Latinoamericanas LTDA con NIT 890.110.827-5, CI Importex S.A. con NIT 800.116.871-1, Representaciones Unidas Ltda con NIT 860.004.042-8 y CI Maresa de Colombia Ltda con NIT 830.012.622-4.

Del informe 188 presentado por la Policía Judicial de la Fiscalía General de la Nación, se estableció:

“Análisis de las transacciones de compra de bienes y servicios.

Las transacciones por compras de bienes y servicios con las cuatro empresas mencionadas en los numerales 1 a 4 corresponden a transacciones irreales como quedó demostrado en los informes de los funcionarios adscritos al Grupo de Investigaciones Económicas del CTI de Bogotá, quienes después de realizar las inspecciones judiciales en cada una de las cuatro empresas mencionadas concluyeron que en la contabilidad de las mismas no se encontró vinculo comercial con Cable Unión de Occidente S.A. Lo anterior significa que las empresas Importaciones, Exportaciones y Representaciones Latinoamericanas Ltda con NIT 890.110.827-5, CI Importex S.A. con NIT 800.116.871-1, Representaciones Unidas Ltda con NIT 860.004.042-8 y CI Maresa de Colombia Ltda con NIT 830.012.622-4 durante los años 1999, 2000 y 2001 no realizaron ventas a Cable Unión de Occidente S.A.” .

“Conclusiones del informe de policia judicial 188.

Con la investigación contable realizada se concluyó que la empresa Cable Unión de Occidente S.A. durante el año 2000 registró en su contabilidad transacciones irreales de compra de bienes y servicios con las siguientes empresas y por los siguientes montos:

Empresa
Valor
Importaciones, exportaciones y representaciones latinoamericanas Ltda
$ 68.007.525.

CI Importex S.A.
$ 1.408.195.164
Representaciones Unidas Ltda
$ 1.493.290.262.
CI Maresa de Colombia Ltda
$ 817.441.903.
Total
$ 3.786.934.854.

Con la contabilización de las facturas por compras irreales Cable Unión de Occidente S.A. defraudó a:

— El estado, puesto que pagó un menor valor del impuesto de renta y ventas.

— La misma empresa a sus accionistas pues con base en compras ficticias se realizaron cruces de cuentas cancelando saldos de cuentas deudoras (cuentas por cobrar) sin que a la empresa le ingresara el dinero correspondiente a las cancelaciones.

— Y posiblemente a los usuarios de los estados financieros (Sector financiero, inversionistas, accionistas, público en general) pues al presentar activos irreales dentro del rubro activos fijos, podría inducir a que los usuarios tomaran decisiones equivocadas a favor de la empresa Cable Unión de Occidente S.A.

Se benefició a algunas personas naturales, tales como Rodrigo Humberto Patiño Cardona, Ligia del Socorro Giraldo Rico y Daniel López Florián, pues en las cuentas bancarias de ellos se consignaron los dineros con los que aparentemente se cancelaban las facturas por las compras ficticias. Se encontró relación entre estos y los socios de la empresa que asesora Cable Unión de Occidente S.A. denominada Servicio Integral de Apoyo Fiscal SIAF de la cual son socios los señores Gustavo Adolfo Quintana y Rubén Darío Velez Rico”

Cruce con las empresas relacionadas como proveedores.

Se realizó cruce con las empresas Importaciones, Exportaciones Y Representaciones Latinoamericanas Ltda con NIT 890.110.827-5, CI Importex S.A. con NIT 800.116.871-1, Representaciones Unidas Ltda con NIT 860.004.042-8 Y CI Maresa de Colombia Ltda con NIT 830.012.622-4, para verificar la existencia de las transacciones reportadas como ficticias por la subdirección de fiscalización tributaria y por la Fiscalía General de la Nación.

De estos cruces se obtuvo, que las empresas en cita no han tenido ningún vínculo comercial con el contribuyente Cable Unión de Occidente S.A. durante los años 2000 y 2001, por lo tanto no recibieron ningún pago por concepto de venta de bienes o servicios prestados de la demandante.

Otros aspectos relevantes de la investigación:

Los días 1, 2 y 3 de agosto de 2002 la subdirección de fiscalización tributaria de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales efectúo diligencia de registro en las instalaciones de la sociedad Cable Unión de Occidente S.A., en la que se obtuvieron las pruebas que se relacionan a continuación correspondientes a la contabilidad en la cual se detallan los registros de las transacciones realizadas con algunas empresas beneficiarias de pagos por compras ficticias por valor de $ 3.786.934.854:

— Factura 11109970 a nombre de CI Importex S.A. de fecha 5 de septiembre de 2000 por valor de $ 121.630.693 y la No. 11109981 de fecha 8 de septiembre de 2000 por valor de $ 110.636.200.

— Comprobante de egreso No. 9500090 del 19 de noviembre de 1999 a nombre de CI Importex S.A. por valor de $ 7.262.929 por cancelación de la Factura 11109970.

— Comprobante de egreso 9100107 del 12 de febrero de 2001 a nombre de CI Importex S.A. por valor de $ 3.800.919.

Comprobante de egreso 3901097 a nombre de CI Maresa de Colombia Ltda por valor de $ 7.567.779 el cual fue cancelado con el cheque 6249789 del Banco de Bogotá.

— Acceso al software contable.

Fue imposible tener acceso a la contabilidad impresa de la sociedad por lo que la división de fiscalización el día 22 de enero de 2003 solicitó poner a disposición de la comisión verificadora un equipo con el aplicativo contable y una persona con conocimiento del mismo; tampoco fue posible tener acceso por dificultades de orden técnico.

— Cambio de dirección.

De la verificación efectuada a las instalaciones de la Cámara de Comercio de Pereira, se encontró acta de asamblea general extraordinaria de accionista de fecha 3 de enero de 2003, en la cual el representante legal de la sociedad, manifiesta el motivo del cambio de dirección:

“…

El principal motivo por el cual se llegó a proponerle a la honorable asamblea el cambio de domicilio de la sociedad Cable Unión de Occidente S.A., es que nos hemos sentido demasiado acosados por la DIAN de Pereira, no descansan con sus visitas, requerimientos, creemos que con esta decisión se puede aliviar un poco la decisión, creemos que nos puede ayudar y la única forma de saberlo es haciendo el cambio, hay casos puntuales como el de la Rosa, Nicole y Suzuki, quienes cambiaron de domicilio y la situación les cambio un poco, esperemos que con la decisión que se pretende tomar se alivie un tanto la situación…Sometida a consideración de los asistentes la anterior proposición se aprueba por unanimidad (fl. 1855 del Tomo 3)

…”

Para la Sala es indudable que todas las situaciones narradas afectaron la contabilidad de Cable Unión de Occidente S.A., ésta perdió eficacia probatoria, debido a que en la investigación tributaria quedó demostrado que no era llevada en debida forma y no reflejaba la realidad económica de la sociedad. Así mismo no se aportó la contabilidad en el momento requerido por los funcionarios de la división de fiscalización y, no explicó la ocurrencia de hechos de fuerza mayor o caso fortuito que se lo impidieran

El Decreto 2649 de 1993, especifica los principios contables generalmente aceptados, así como también el conjunto de conceptos y reglas que se deben observar al registrar los datos contables de un ente económico. Es así que los registros en los libros y los soportes deben guardar la debida correspondencia, habida cuenta que la contabilidad constituye un todo indivisible e integral.

Dentro del proceso de determinación es tal la importancia de la contabilidad, que es el punto de referencia para que la administración tributaria pueda establecer las circunstancias frente al desarrollo de la actividad mercantil del comerciante, en esa medida, si el comerciante esta obligado a llevarla de manera completa y fidedigna, resulta entendible que si los registros en ella contenidos no prueban su actividad, no se le asigna valor probatorio en caso de verificación tributaria.

Observa la Sala que la contabilidad de la sociedad Cable Unión de Occidente S.A. no refleja la situación fiscal y económica del negocio, razón suficiente para no tenerla como prueba idónea para desvirtuar las modificaciones realizadas por la administración tributaria. En estos términos no puede aplicarse lo determinado por el artículo 772 del estatuto tributario(7) en cuanto a la capacidad probatoria de la contabilidad a favor del investigado, al quedar demostrado el incumplimiento de las normas contables y de los artículos 773 y 774 ibídem que establecen:

“ART. 773.—Forma y requisitos para llevar la contabilidad. Para efectos fiscales, la contabilidad de los comerciantes deberá sujetarse al título IV del libro I, del Código de Comercio y:

1. Mostrar fielmente el movimiento diario de ventas y compras. Las operaciones correspondientes podrán expresarse globalmente, siempre que se especifiquen de modo preciso los comprobantes externos que respalden los valores anotados.

2. Cumplir los requisitos señalados por el gobierno mediante reglamentos, en forma que, sin tener que emplear libros incompatibles con las características del negocio, haga posible, sin embargo, ejercer un control efectivo y reflejar, en uno o mas libros, la situación económica y financiera de la empresa.

Art. 774.- Requisitos para que la contabilidad constituya prueba. Tanto para los obligados legalmente a llevar libros de contabilidad, como para quienes no estando legalmente obligados lleven libros de contabilidad, éstos serán prueba suficiente, siempre que reúnan los siguientes requisitos:

1. Estar registrados en la cámara de comercio o en la Administración de Impuestos Nacionales, según el caso.

2. Estar respaldados por comprobantes internos y externos.

3. Reflejar completamente la situación de la entidad o persona natural.

4. No haber sido desvirtuados por medios probatorios directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley.

5. No encontrarse en las circunstancias del artículo 74 del Código de Comercio”.

La simple lectura de las normas permite establecer la existencia de condicionamientos para que la contabilidad del demandante constituya prueba a su favor y, entre ellos que sea llevada en debida forma, lo cual implica que la falta de atención y cumplimiento de los requisitos establecidos por el Gobierno Nacional hace que la misma, no tenga valor probatorio alguno.

Conviene precisar que a partir del informe de la fiscalía, de la inspección tributaria, de la diligencia de registro, la administración de Impuestos comprobó la existencia de movimientos ficticios relacionados con activos, costos, deducciones, retenciones y pasivos por el año gravable de 2000, por compra de bienes y servicios.

En estas condiciones y como se indicó, la administración tributaria detectó inconsistencias en la contabilidad del año gravable 2000, lo que condujo a su desconocimiento como prueba fehaciente de los hechos glosados.

Esta Sala en relación con el tema ha manifestado:

“ …conforme a los artículos 772 y 774 del estatuto tributario, los libros de contabilidad del contribuyente constituyen prueba suficiente a su favor, siempre que se lleven en debida forma, que estén registrados en la Cámara de Comercio o en la Administración de Impuestos Nacionales, según si el contribuyente está obligado o no a llevar contabilidad; que se encuentren respaldados por comprobantes internos y externos; que reflejen toda la situación de la entidad o persona natural; que no se hayan desvirtuado por los medios probatorios permitidos en la ley, y que el contribuyente no se encuentre en las circunstancias del artículo 74 del Código de Comercio(8).

En caso de que exista desacuerdo entre los datos de la declaración de renta y los asientos de contabilidad que registran los libros, prevalecen los últimos (artículo 775 ibídem). Y, si las cifras registradas en dichos asientos respecto de costos, deducciones, exenciones especiales y pasivos, exceden del valor de los comprobantes externos, los conceptos correspondientes se entienden comprobados hasta concurrencia del valor de dichos comprobantes (art. 776 ibídem(9)).

...”.

En consecuencia, el valor probatorio de la contabilidad, depende de que esta sea llevada en la forma ordenada por la ley, que cumpla los requisitos consagrados en el Decreto 2649 de 1993 y en el estatuto tributario, sin cuya observancia no puede considerarse válida para justificar los hechos que por este medio probatorio procura probar.

No prospera el cargo.

Presunción bancaria

Indica el demandante que en la liquidación oficial no se especificó sobre cuales de las 28 cuentas bancarias se estableció la presunción bancaria, teniendo en cuenta que de las 28 muchas estaban inactivas.

Observa la Sala en el anexo explicativo de la liquidación oficial de revisión(10)lo siguiente:

“(...).

A continuación se anexa cuadro resumen de las consignaciones bancarias realizadas discriminadas por bancos:

Banco
Ciudad
Tipo-cuenta
Numero-cta
Vr-consignación
Banco Ganadero

Poblado

Cta cte

100002210

706.698.209
Davivienda
Medellín
Corriente
0360-6999-9823
16.048.730
Banco SANTander

Cali

Cta cte

67002352

0



Total
722.746.939

(…)”.

Se colige, que de las 28 cuentas bancarias reportadas por las entidades financieras sólo se tomaron las dos (2) activas; en consecuencia no existe violación de los artículos 704 y 711 del estatuto tributario, por el contrario hubo correspondencia entre lo propuesto en el requerimiento especial y lo determinado en la liquidación oficial de revisión.

En cuanto a la adición de ingresos, que fue determinada sobre el valor de las consignaciones en las cuentas bancarias de Davivienda y Banco Ganadero que no figuraban registradas en la contabilidad de la demandante y, de acuerdo con los preceptos legales, el tribunal la consideró ajustada a derecho al considerar que desvirtuada la prueba contable le correspondía a la administración establecerlos directamente de los extractos bancarios, y aplicar lo previsto en el artículo 755 del estatuto tributario, cuyo texto disponía antes de ser modificado por la Ley 863 de 2003 lo siguiente:

“Renta presuntiva por consignaciones en cuentas bancarias y de ahorro. Cuando existan indicios graves de que los valores consignados en cuentas bancarias o de ahorro, que figuren a nombre de terceros o no correspondan a las registradas en la contabilidad, pertenecen a ingresos originados en operaciones realizadas por el contribuyente, se presumirá legalmente que el monto de las consignaciones realizadas en dichas cuentas durante el período gravable ha originado una renta líquida gravable equivalente a un 15% del valor total de las mismas. Esta presunción admite prueba en contrario.

Para el caso de los responsables del impuesto sobre las ventas, dicha presunción se aplicará sin perjuicio de la adición del mismo valor, establecido en la forma indicada en el inciso anterior, como ingreso gravado que se distribuirá en proporción a las ventas declaradas en cada uno de los bimestres correspondientes.

Los mayores impuestos originados en la aplicación de lo dispuesto en este artículo, no podrán afectarse con descuento alguno”.

De los términos de la norma se infiere que dentro de los presupuestos para que aplique la presunción legal allí prevista, está la referida a la existencia de indicios graves de los cuales pueda deducirse que los valores consignados en cuentas propias, cuentas de terceros o en cuentas no registradas en la contabilidad, corresponden a ingresos derivados de operaciones realizadas por el contribuyente, esto es, a ingresos propios.

Las cuentas bancarias a que se refiere la administración de impuestos son aquellas que figuran a nombre del contribuyente y utilizadas para consignar sus propios ingresos pero que no corresponden a las registradas en la contabilidad, estando obligado.

Para la Sala los argumentos del demandante no desvirtúan la adición de ingresos, pues la sociedad Cable Unión de Occidente S.A. es la titular de las cuentas corrientes. Ahora el solo hecho de no haberlas incluido en la contabilidad hace procedente la determinación de la renta presuntiva por el método de presunción de consignaciones bancarias.

En la investigación administrativa se constató que la contabilidad no reflejaba en forma fehaciente la realidad de las operaciones mercantiles de la sociedad demandante, toda vez que existían ingresos no incluidos en ella, hecho que obligó a la Administración a apartarse de la contabilidad y continuar la investigación utilizando otros medios probatorios a través de los cuales se determinaron ingresos no contabilizados, ni declarados.

En consecuencia, se configuran los supuestos fácticos que señala el artículo 755-3 del estatuto tributario para que opere la presunción, toda vez que está demostrado y, no han sido desvirtuados los indicios graves establecidos para considerar que los valores consignados en las cuentas bancarias a nombre de la demandante corresponden a operaciones generadoras de ingreso, pues coinciden los números de cuenta y razón social reportados por las entidades financieras, lo que originó la adición de ingresos gravados con el 15% del total de las consignaciones realizadas en las cuentas corrientes 0360-6999-9823 de Davivienda [Medellín] y 416170100002210 del Banco Ganadero.

Esta presunción admite prueba en contrario y la demandante en la instancia jurisdiccional no aporta pruebas que desnaturalicen o dejen sin sustento el acervo probatorio recopilado por el ente fiscal para la aplicación de la presunción.

No prospera el cargo.

Indebida valoración de las pruebas – indebido procedimiento – falsa motivación.

Los tres cargos se trataran en uno solo por cuanto los argumentos del actor se refieren al mismo argumento.

Señala el demandante que la administración en la etapa de investigación, determinación y discusión del impuesto no realizó la conciliación bancaria; manifiesta que la misma tenía la carga de la prueba.

El artículo 755-3 del estatuto tributario dispone que la carga de la prueba la tiene el contribuyente, con el fin de desvirtuar los indicios graves establecidos por la administración tributaria en su contra.

En el presente caso, el demandante señaló que el funcionario de la DIAN omitió la realización de una labor importantísima al interior de la investigación como era la conciliación bancaria que le permitía establecer con precisión los ingresos mensuales y en especial las cuentas objeto de la presunción bancaria.

La anterior afirmación no es acertada, en tanto que la prueba para demostrar lo contrario debe ser aportada por el investigado y no solicitada por él al ente fiscal toda vez que en el proceso tributario se ha establecido que la carga de la prueba recae sobre quien impugna el acto administrativo dictado por la administración tributaria, cualquiera sea su contenido.

El demandado debía probar en las instancias procesales los hechos que desvituaran la adiciòn de ingresos, esto es, el supuesto fáctico de la norma cuya aplicación se pide. El demandante se limita a negar los hechos, sin aportar otros.

La anterior situación, aunada a las irregularidades en la contabilidad, constituye un indicio grave en contra del contribuyente.

Así las cosas, para la Sala no es acertada la solicitud presentada en el recurso de reconsideración, en cuanto que la administración tributaria debía efectuar un cuadro comparativo de la conciliación de las cuentas bancarias, ya que la carga de la prueba era del demandante, quién debía probar la no existencia de los hechos que se presumen, por consiguiente, trasladar la carga de la prueba es toda una equivocación.

Falsa motivación.

Referente a la falsa motivación alegada en cuanto que los valores indicados en el requerimiento especial y el valor final propuesto en la liquidación oficial presentan inconsistencias, no le asiste razón al demandante, pues los valores son los correctos, y se obtuvieron como resultado del análisis de las cuentas bancarias activas que no se encontraron registradas en la contabilidad, simplemente hubo un error de trascripción, que fue subsanado en la liquidación oficial de revisión, cuando señala el valor correcto en la suma de $ 722.746.939.

Este hecho no constituye irregularidad para declarar la nulidad de la actuación, pues cuando la administración tributaria detecta un yerro dentro de las etapas de determinación o discusión puede corregirlo, sin que se enmarque dentro de las causales de nulidad del artículo 730 del estatuto tributario(11).

Las consideraciones aquí consignadas llevan a desestimar los cargos propuestos.

Valoración deficiente de los costos

La Sala no comparte la afirmación del apoderado de la demandante, en cuanto que en la vía gubernativa hubo deficiente comprobación probatoria y deficiente valoración de los costos.

En la revisión documental realizada por los funcionarios y por la Fiscalía General de la Nación, se demostró la carencia de comprobantes y documentos soportes de las transacciones por cuanto se trata de la compra de bienes y servicios irreales.

Así mismo, a través de la información exógena, la división de fiscalización encontró diferencias entre lo informado por la sociedad demandante y los terceros, posteriormente realizó cruces de información con los terceros en los cuales los valores reportados por el contribuyente no coincidían con los valores reportados por la sociedad Cable Unión de Occidente S.A.

Considera la Sala que mal podía la Administración Local de Impuestos de Pereira, desestimar la información enviada por los terceros, precisamente porque ésta era la adecuada para esclarecer los valores de las cuentas por pagar, cuentas por cobrar, costos, impuestos descontables, gastos, deducciones; cuando era evidente la irregularidad en la contabilidad.

Al respecto la administración revisó los valores informados en medios magnéticos en el año 2000 por la Comisión Nacional de Televisión, en la que esta reportó la suma de $ 2.288.554.926, suma que difiere a la reportada por la sociedad Cable Unión de Occidente S.A. en $ 1.548.722.074.

Estas diferencias con los valores reportados en la información exógena, la carencia de idoneidad de la contabilidad, son suficientes para considerar como lo hizo la <administración y lo decidió el a quo, que no es posible proporcionarle valor probatorio a los documentos adjuntados a la respuesta al requerimiento especial así como al memorial del recurso de reconsideración, pues estos no constituyen el medio de prueba idóneo y eficaz para la demostración de los hechos materia del proceso.

Violación proceso y al derecho de defensa – valor probatorio de las copias.

Considera el demandante que la administración hizo un análisis de las pruebas parcializado, violándole todas las garantías constitucionales, pues tenía el deber legal de practicar las pruebas oportunamente solicitadas.

Agrega que solicitó en el memorial del recurso de reconsideración las siguientes pruebas:

— Que se realice la conciliación bancaria de cada una de las cuentas bancarias.

— Que se realice cuadro comparativo de los ingresos mensuales de las cuentas bancarias frente a los movimientos declarados en los libros auxiliares.

Esto con el fin de concluir si las cuentas son las mismas y, si están soportadas en la contabilidad de la sociedad.

El artículo 29 de la Constitución Política consagra que el debido proceso es aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas. Dentro de las garantías de la norma superior se consagra el derecho a presentar pruebas y a controvertir las que se alleguen en su contra, esto es, la posibilidad de solicitar o allegar documentos con el fin de esclarecer la conducta que se le está imputando.

En materia tributaria, el contribuyente que alegue a su favor un hecho, le corresponde la carga de la prueba de lo que quiere demostrar; por lo que a Cable Unión de Occidente S.A., le correspondía confrontar los valores registrados en la contabilidad, de una cuenta de ahorros o corriente, con los valores que la entidad bancaria suministró a la administración tributaria por medio de los extractos bancarios.

Esta conciliación la debió realizar Cable Unión de Occidente S.A., tomando la información del libro auxiliar de bancos, en el cual debe registrar los movimientos realizados en las cuentas bancarias, como son el giro de cheques, consignaciones, notas debitos, notas créditos.

Si la sociedad no estaba de acuerdo con la información enviada por Davivienda y el Banco Ganadero sobre los valores reportados en los extractos bancarios con los saldos del libro auxiliar, debió identificar las diferencias y las causas y solicitarle al banco la corrección de la inconsistencia; una vez identificados los conceptos y valores que ocasionaban la diferencia, enviar la conciliación bancaria a la administración tributaria con los respectivos ajustes y, no solicitar que fuera ésta la que estableciera las diferencias o realizara la conciliación.

En el caso, la Sala observa que la administración tributaria en el fallo del recurso de reconsideración se pronunció(12) ante las pruebas solicitadas así:

“…

La recurrente solicita se realice cuadro demostrativo de la prueba documental aportada y su respectiva cuantificación; al respecto, este despacho considera que dentro del proceso de discusión de los actos administrativos proferidos por la administración, corresponde al contribuyente aportar las pruebas que pretenda hacer valer a su favor, de tal forma que permita identificar claramente los hechos con los cuales pretende desvirtuar los valores determinados. Por lo anterior se hace necesario que dichas pruebas y en especial los documentos se encuentren debidamente organizados y claramente dispuestos a fin de llevar al ente fiscal al convencimiento de lo que pretenden probar.

…”.

De lo anterior, puede concluirse que no se vulneró el debido proceso del contribuyente, toda vez que se valoró la petición frente a las pruebas solicitadas pero no se accedió a ellas por las razones atrás esbozadas, con lo cual no se afectó su derecho de defensa y de contradicción.

En cuanto al principio de la buena fe, la Constitución Política ordena:

"ART. 83.—Las actuaciones de los particulares y de las autoridades públicas deberán ceñirse a los postulados de la buena fe, la cual se presumirá en todas las gestiones que aquellos adelanten ante éstas".

Esto hace referencia al deber ser de las autoridades administrativas de obrar con honestidad y claridad en la realización de todas y cada una de las actuaciones y a la obligación de los particulares de ajustar su proceder frente a la administración en los mismos términos.

En el caso está demostrado que el contribuyente con sus prácticas irregulares buscaba el incumplimiento de la ley y entorpecer la investigación tributaria iniciada por la Administración Local de Impuestos de Pereira.

La sociedad Cable Unión de Occidente cambió de manera reiterada su domicilio, a tal punto que el Director de Impuestos y Aduanas Nacionales lo debió establecer mediante la Resolución 5040 del 17 de junio de 2003 en la ciudad de Pereira; y como quedó citado en el acta de asamblea general extraordinaria de accionista de fecha 3 de enero de 2003, la única intención era evitar ser investigada por la DIAN.

De lo expuesto queda claro que quien violó el principio de la buena fe, no fue la administración tributaria, sino que por el contrario quien actúo con deslealtad, con intención negativa para evitar la actividad del ente investigador fue la sociedad demandante.

En este orden de ideas, es claro que el principio de la buena fe no fue transgredido, por el contrario fueron los procedimientos adoptados por el contribuyente los que obstaculizaron la labor de la administración.

De otro lado, manifiesta el demandante que no fueron valoradas las 619 copias adjuntadas con ocasión a la respuesta al requerimiento especial ni las 1679 copias allegadas con el recurso de reconsideración, con fundamento a que estas no fueron autenticadas.

Precisa la Sala que el demandante no indica cual documento de las 2.298 copias se debe valorar, por lo que el análisis se hará teniendo en cuenta la decisión adoptada por la administración, en cuanto las excluyó por no reunir los requisitos del artículo 178 del Código de Procedimiento Civil(13).

Al respecto el artículo 742 del estatuto tributario dice que “La determinación de tributos y la imposición de sanciones deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil, en cuanto estos sean compatibles con aquellos” y el artículo 743 del mismo estatuto establece que la idoneidad de los medios de prueba estriba, en la exigencia que para establecer determinados hechos preceptúen las leyes tributarias o las leyes que regulan el hecho por demostrarse y, a falta de unas y otras, de su mayor o menor conexión con el hecho que trata de probarse y del valor de convencimiento que pueda atribuirles, de acuerdo con las reglas de la sana crítica, lo cual concuerda con lo expresado en el artículo 187 del Código de Procedimiento Civil en relación con el mismo tema, así:

“Apreciación de las pruebas. Las pruebas deberán ser apreciadas en conjunto, de acuerdo con las reglas de la sana crítica, sin perjuicio de las solemnidades prescritas en la ley sustancial para la existencia o validez de ciertos actos.

El juez expondrá siempre razonadamente el mérito que le asigne a cada prueba”.

Así las cosas, la administración o el interesado podrán recolectar o aportar los medios de prueba a su alcance o de los terceros con los que efectuó las transacciones que consideren conducentes para llevar al convencimiento de la existencia o no de dicha obligación, correspondiéndole al funcionario competente estimar el valor probatorio correspondiente.

Señala el demandante que en su decisión, la administración no aplicó lo dispuesto por el Decreto 2150 de 1995, mediante el cual se prohíbe a las autoridades administrativas exigir autenticación en los documentos.

El decreto citado suprime y reforma normas, procedimientos o trámites innecesarios existentes en la administración pública. Entre las supresiones se encuentra la prohibición para exigir los documentos originales autenticados o reconocidos notarial o judicialmente.

El mismo decreto en el artículo 150 señala:

“Afectación. Nada de lo dispuesto en el presente decreto afectará disposiciones vigentes cuando las regulaciones, trámites o procedimientos se encuentren consagrados en códigos, leyes orgánicas o estatutarias”.

Lo anterior significa, que no es posible con base en el Decreto 2150 de 1995 exigir documentos autenticados, pero no se puede dejar de lado lo dispuesto por el artículo 767 del estatuto tributario que reza:

“Fecha cierta de los documentos privados. Un documento privado, cualquiera que sea su naturaleza, tiene fecha cierta o auténtica, desde cuando ha sido registrado o presentado ante un notario, juez o autoridad administrativa, siempre que lleve la constancia y fecha de tal registro o presentación”.

Según la norma, para que un documento privado, tenga valor probatorio, debe presentarse previamente ante notario público o ante otra autoridad administrativa, y sólo será legítimo a partir de la fecha en que conste dicha presentación.

De acuerdo con los documentos aludidos por el demandante, a través de los cuales pretende probar unos hechos que fueron desvirtuados con la inspección tributaria, cruce de información con terceros, diligencia de registro en las instalaciones de la empresa y con el informe de la Fiscalía General de la Nación, la Sala considera que solo podrían ser valorados por la administración sin el requisito de la autenticidad cuando la contabilidad goce de veracidad y exactitud en los valores declarados, para el caso en el impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2000, es decir constituya medio de prueba fehaciente.

No obstante, como quiera que en el caso concreto no puede predicarse la idoneidad de la contabilidad, correspondía al demandante cumplir con las exigencias del artículo 254 del Código de Procedimiento Civil, el cual sobre la aportación de documento enseña lo siguiente:

“Las copias tendrán el mismo valor probatorio del original, en los siguientes casos:

1. Cuando hayan sido autorizadas por notario, director de oficina administrativa o de policía, o secretario de oficina judicial, previa orden del juez, donde se encuentre el original o una copia autenticada.

2. Cuando sean autenticadas por notario, previo cotejo con el original o la copia autenticada que se le presente.

3. Cuando sean compulsadas del original o de copia autenticada en el curso de inspección judicial, salvo que la ley disponga otra cosa”.

De conformidad con la ley, de contenido claro, se aprecia que los documentos aportados al expediente para que los mismos hubieren sido valorados, se necesitaba de la autenticidad en alguna de las formas establecidas en el artículo en cita.

Por lo anterior concluye la Sala, que para darle valor probatorio a las 2.298 copias debían estar respaldadas con la autenticación de notario, pues es la diligencia que da fe de que la copia que se sella corresponde al documento original.

No prospera el cargo.

Por las razones anteriores, no se dará prosperidad al recurso interpuesto y en consecuencia se confirmará la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, la Sección Cuarta en la Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMASE la sentencia del 1º de febrero de 2007 del tribunal administrativo de Risaralda dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por Cable Unión de Occidente S.A. contra la UAE Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN.

2. RECONÓCESE PERSONERÍA a la doctora Ana Isabel Camargo Ángel como apoderada de la parte demandada, según poder que obra en el folio 116 del expediente.

Cópiese, notifíquese y comuníquese. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

 

(7) ART. 772.La contabilidad como medio de prueba. Los libros de contabilidad del contribuyente constituyen prueba a su favor, siempre que se lleven en debida forma.

(8) ART. 74 del C. de Co. (...) Habrá doble contabilidad cuando un comerciante lleva dos o más libros iguales en los que registre en forma diferente las mismas operaciones, o cuando tenga distintos comprobantes sobre los mismos actos.

(9) Sentencia del 18 de marzo de 2010, Radicación número: 25000-23-27-000-2004-01388-01(16729) C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia

(10) Folio 50 cuaderno principal.

(11) ART. 730.Causales de nulidad. Los actos de liquidación de impuestos y resolución de recursos, proferidos por la administración tributaria, son nulos:

1. Cuando se practiquen por funcionario incompetente.

2. Cuando se omita el requerimiento especial previo a la liquidación de revisión o se pretermita el término señalado para la respuesta, conforme a lo previsto en la ley, en tributos que se determinan con base en declaraciones periódicas.

3. Cuando no se notifiquen dentro del término legal.

4. Cuando se omitan las bases gravables, el monto de los tributos o la explicación de las modificaciones efectuadas respecto de la declaración, o de los fundamentos del aforo.

5. Cuando correspondan a procedimientos legalmente concluidos.

6. Cuando adolezcan de otros vicios procedimentales, expresamente señalados por la ley como causal de nulidad.

(12) Folio 22 del cuaderno principal.

(13) Folio 28 del cuaderno principal.