Sentencia 2005-01028 de julio 28 de 2011

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación: 250002327000200501028-01

Nº Interno: 17073

Consejero Ponente:

Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Demandante: Productora Tabacalera de Colombia S.A. - Protabaco S.A.

Demandado: UAE DIAN.

Bogotá, D.C., veintiocho de julio de dos mil once.

EXTRACTOS: «2. Consideraciones de la Sala.

Cuestión preliminar

Previo a decidir de fondo, la Sala observa que la doctora Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez manifiesta estar impedida para conocer del proceso de la referencia, por configurarse la causal prevista en el numeral 5º del artículo 150 del Código de Procedimiento Civil.

La Sala declarará fundado el impedimento formulado y por las razones que pasan a exponerse:

La causal de impedimento invocada en el presente asunto es la prevista en el artículo 150 5 Código de Procedimiento Civil, que a la letra dice:

“ART. 150.—Son causales de recusación la siguientes:

5. Ser alguna de las partes, su representante o apoderado, dependiente o mandatario del juez o administrador de sus negocios”.

Conforme con dicha causal, se configura impedimento o recusación cuando una de las partes del proceso funge como representante o apoderado, dependiente o mandatario del juez o administrador de sus negocios.

En el caso particular, el impedimento se fundamenta en el hecho de que la doctora Amparo Merizalde Martínez, que en la actualidad tiene la calidad de magistrada auxiliar del despacho de la doctora Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, actuó en el proceso como apoderada judicial de la DIAN.

Es un hecho cierto no discutido que la doctora Merizalde en este momento es dependiente de la doctora Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, porque fue nombrada como magistrada auxiliar.

Tampoco se discute que en este asunto las partes del proceso son la Productora Tabacalera de Colombia S.A. Protabaco (demandante) y la UAE DIAN (demandada).

Está probado que el subdirector de gestión de representación externa de la dirección de gestión jurídica de la DIAN le confirió poder a la doctora Amparo Merizalde Martínez, para que representara a la Nación, UAE DIAN en el asunto de la referencia. En virtud del poder conferido, la doctora Merizalde Martínez presentó alegatos de conclusión en segunda instancia, así en ésta instancia aún no haya sido reconocida como apoderada judicial de dicha entidad.

En consecuencia, como la doctora Amparo Merizalde que ahora se desempeña como magistrada auxiliar de esta corporación, actuó en representación de la DIAN, se configura la causal de impedimento en cuestión(3).

Asunto de fondo

En esta oportunidad le corresponde a la Sala decidir sobre la solicitud de nulidad de la liquidación oficial de revisión 310642004000079 del 23 de julio de 2004 y de la Resolución 310662005000010 del 15 de marzo de 2005, proferidas por la división de liquidación y la división jurídica tributaria de la administración especial de los grandes contribuyentes de Bogotá, respectivamente.

De acuerdo con las pretensiones de la demanda y con los argumentos del recurso de apelación interpuesto por la demandante, la Sala establecerá las siguientes situaciones: i) si es procedente la adición de ingresos originados en la donación de ciertas acciones, conforme con el artículo 90 estatuto tributario; ii) Si es deducible del impuesto sobre la renta la pérdida originada en la venta de inversiones TES y Bonos de Paz y, iii) Si es procedente la sanción por inexactitud impuesta en los actos acusados.

1. Adición de ingresos en cuantía de $ 295.644.000.

Conforme con lo alegado por las partes y, concretamente, en el recurso de apelación interpuesto por la parte actora, le corresponde a la Sala decidir si la donación de ciertas acciones que hizo la parte actora (Protabaco) a favor de la Universidad de los Andes, genera o no renta gravable en cabeza de aquella, en los términos del artículo 90 del estatuto tributario.

En el presente caso no se discute ni el procedimiento que la parte actora utilizó para establecer el precio de la donación de las acciones ni el precio de mercado que finalmente les asignó, pues es un hecho probado que no se discute que la parte actora donó 73.000 acciones a la Universidad de los Andes, por un valor intrínseco de cada acción de $ 5.067.47, para un total de $ 369.925.310(4).

Lo que se discute es si la DIAN interpretó de manera errónea y , por lo tanto, aplicó de manera indebida, el artículo 90 del estatuto tributario en cuanto consideró que la donación de activos es un acto de enajenación y, por lo tanto, la transferencia de dominio, conforme con esa fórmula jurídica, puede generar renta bruta o pérdida.

Para la parte actora, la donación no está regulada en el artículo 90 del estatuto tributario, por cuanto, puso de presente que la donación es un acto jurídico que se hace a título gratuito y, por tanto, a lo sumo, ese acto comporta un decremento patrimonial para quien dona el activo y un incremento patrimonial para quien las recibe.

La Sala considera que le asiste razón a la DIAN por las siguientes razones:

Conforme con el artículo 261 del estatuto tributario, el patrimonio de los contribuyentes está constituido por el total de los bienes y derechos apreciables en dinero poseídos por el contribuyente en el último día del año o período gravable.

El valor de los bienes o derechos apreciables en dinero, al tenor del artículo 267 del estatuto tributario está constituido por su precio de costo. Tratándose de acciones, el artículo 272 del estatuto tributario establece que deben ser declaradas por su costo fiscal y para los contribuyentes obligados a utilizar sistemas especiales de valorización de inversiones, el valor patrimonial será el que resulte de la aplicación de tales mecanismos de valoración.

Ahora bien, el artículo 90 del estatuto tributario dispone lo siguiente:

“ART. 90.—Determinación de la renta bruta en la enajenación. La renta bruta o la pérdida proveniente de la enajenación de activos a cualquier título está constituida por la diferencia entre el precio de la enajenación y el costo del activo o activos enajenados.

(…).

El precio de la enajenación es el valor comercial realizado en dinero o en especie. (…)”.

Cuando la norma transcrita alude a la enajenación, se refiere a la acción de “Pasar o transmitir a alguien el dominio de algo o algún otro derecho sobre ello”(5). Y cuando señala que esa enajenación puede hacerse a cualquier título, es evidente que la norma no excluye ningún negocio jurídico que tenga la connotación de transmitir el dominio de los activos.

La donación entre vivos, de conformidad con el artículo 1443 del Código Civil. “(…) es un acto por el cual una persona transfiere, gratuita e irrevocablemente, una parte de sus bienes a otra persona que la acepta”.

En esa medida la donación implica “enajenar” y, por lo tanto, está regulada por el artículo 90 del estatuto tributario.

Ahora bien, como la donación se hace a título gratuito, los beneficios fiscales que regula el Estatuto Tributario son los que justifican que esa donación pueda arrojar una renta bruta o una pérdida. Por el hecho de que tales beneficios fiscales existen, el legislador reguló las modalidades de la donación y la forma en que se estima el precio de mercado de los títulos valores objeto de donación. Esa regulación le permite a la DIAN ejercer el control sobre el patrimonio del contribuyente y los beneficios fiscales derivados, precisamente, de la enajenación de los activos que conforman ese patrimonio.

En esa medida, cuando el artículo 125-2 del estatuto tributario dispone que “Cuando se donen títulos valores, se estimarán a precios de mercado de acuerdo con el procedimiento establecido por la Superintendencia de Valores. (…).”(6) se hace para efectos de controlar la base sobre la cual, los contribuyentes invocan el beneficio de la deducción por donaciones (E.T., art. 125(7)) o el beneficio del descuento por donaciones (E.T., art. 249(8) vigente para la época de ocurrencia de los hechos).

Fíjese que en el primer caso, el contribuyente aminora la renta y, en el segundo, aminora el impuesto, y esa detracción, por supuesto, incrementa el patrimonio en la medida en que sea por la deducción o por el descuento, el beneficio fiscal que resulta para los contribuyentes se traduce en el menor pago de impuestos y, por ende, en el menor flujo de egresos para el pago de tales impuestos.

En esa medida, a los contribuyentes del impuesto sobre la renta les corresponde hacer un uso adecuado de los beneficios fiscales y, para el efecto, las formas jurídicas que establecen estatutos distintos al Tributario, se deben aplicar de forma adecuada de tal manera que no se aprovechen para hacer prácticas elusivas que den lugar a liquidar un pagar un menor valor por concepto de impuestos.

La Sala evidencia, en el caso concreto, que la demandante contabilizó las acciones que donó, por el valor de adquisición ($ 74.281.460), en la cuenta 120535 “Inversiones en acciones comercio al por mayor y al por menor” y, al momento de la donación, disminuyó el mismo valor de la cuenta 12053501 y registró un gasto en la cuenta 539525, no obstante que en la escritura de donación, las acciones se donaron por un valor de $ 369.925.310.

Al momento de hacer el denuncio rentístico, hizo efectivo el beneficio fiscal del descuento por donación (E.T., art. 249), descuento que, como se recordará equivale al 60% de la donación.

En el entendido de que la donación se contabilizó por un valor de $ 74.281.460, lo propio era que descontara del impuesto, el 60% de ese valor. Sin embargo, lo que hizo la parte actora fue descontar el 60% del $ 369.925.310, para un total de $ 221.955.000.

La DIAN no cuestionó ese descuento, habida cuenta de que de conformidad con el artículo 249 del estatuto tributario el descuento es procedente, en el entendido que la donación se hizo a una institución de educación superior como lo demanda esa norma. Las partes tampoco discutieron si los $369.925.310 equivalían al valor intrínseco de las acciones, como lo exigían el artículo 125-2 del estatuto tributario. La DIAN cuestionó los ingresos, porque la parte actora se benefició de la valorización que hizo de las acciones al momento de efectuar la donación(9).

En esa medida, siendo la donación un acto de enajenación del que se puede derivar una renta bruta o una pérdida, y si la renta o pérdida equivale a la diferencia entre el precio de la enajenación de las acciones que, en el caso concreto ascendió a $ 369.925.310 y el costo del activo o activos enajenados, que en el caso concreto ascendió a $ 74.281.460, la DIAN interpretó y aplicó debidamente el artículo 90 del estatuto tributario, cuando decidió adicionar los ingresos de la parte actora en $ 295.644.000.

Por lo tanto, no prospera el cargo de apelación.

2. Pérdidas originadas en la venta de inversiones TES por $124.690.000.

Protabaco S.A. consideró que los actos son nulos porque rechazaron la deducción por pérdidas originadas en la venta de TES y Bonos de Paz con fundamento en los artículos 148 y 107 del estatuto tributario. Puso de presente que por equivocación la sociedad reportó en el renglón 47 CX “Otras deducciones” la pérdida neta en venta de títulos TES, cuando ha debido registrar el precio de venta en los renglones de ingreso y solicitar el reconocimiento del costo respectivo, sin hablar de deducibilidad.

Así mismo, la demandante solicitó “que el renglón 23 IL de la liquidación sea adicionado con el valor de venta de esos TES y Bonos, cuyo monto total asciende a la suma de $ 3.057.812.346, y su vez (sic), se está solicitando que el costo de compra sea reconocido en el renglón 35 CB de esa misma liquidación, y que por el contrario, en cuanto a este cargo concierne, quede en firme el renglón 49 GJ de la liquidación oficial”.

Por su parte, la DIAN, después de establecer que la actora solicitó deducciones por concepto de pérdida en la venta de bonos de solidaridad de paz y títulos TES por $ 124.690.000, concluyó que dicho concepto no era deducible por no reunir los presupuestos previstos en los artículos 107 y 148 del estatuto tributario.

La Sala considera que el cargo no prospera por las siguientes razones:

Es un hecho no discutido que en el mes de junio de 2001, la demandante adquirió TES por valor de $ 2.086.900.000, que al ser vendidos en el mismo mes por $ 2.040.740.000, originó una pérdida neta de $ 46.160.000. Así mismo, que en el mes de diciembre de 2001 compró TES por valor de $ 632.805.000, que al ser vendidos por $ 550.895.000 generó una pérdida neta de $ 78.530.000.

También es un hecho no discutido que la sociedad solicitó las anteriores pérdidas como deducibles en el renglón 47 CX “Otras deducciones”, de la declaración del impuesto de renta del año gravable 2001, y que estas pérdidas corresponden al saldo de la cuenta PUC 531005 “Pérdida en venta de inversiones”.

De igual forma, es un hecho cierto que la DIAN no discutió la existencia de las pérdidas, sino sólo su procedencia como deducción. Por lo tanto, la discusión giró en torno a la interpretación los artículos 107 y 148 del estatuto tributario.

Conforme con el artículo 107 del estatuto tributario son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes.

Las expensas necesarias corresponden a los gastos que se generan de manera forzosa en la actividad productora de renta, de manera que sin tales gastos no se puede obtener la renta. Son indispensables aunque no sean permanentes sino esporádicos. Como lo exige la norma, lo esencial es que el gasto sea “normalmente acostumbrado en cada actividad”, lo que excluye que se trate de gastos simplemente suntuarios, innecesarios o superfluos, o meramente útiles o convenientes.

Por su parte, la relación de causalidad significa que los gastos, erogaciones o simplemente salida de recursos del contribuyente, deben guardar una relación causal, de origen-efecto, con la actividad u ocupación que le genera la renta al contribuyente. Esa relación, vínculo o correspondencia debe establecerse entre la expensa (costo o gasto) y la actividad que desarrolla (el objeto social principal o secundario), que es el que le produce la renta, de manera que sin aquélla no es posible obtenerla(10).

Y, en cuanto a la proporcionalidad del gasto, ésta atiende a la magnitud que las erogaciones representan dentro del total de la renta bruta (utilidad bruta) la cual, debe medirse y analizarse en cada caso, de conformidad con la actividad económica que se lleve a cabo, según la costumbre comercial para ese sector, de tal manera que el rigor normativo cede ante los gastos reiterados, uniformes y comunes que se realicen, sin perjuicio de la causalidad y necesidad que también deben concurrir(11).

Ahora bien, con respecto a la deducción por pérdidas de activos, reguladas en el artículo 148 del estatuto tributario, son deducibles las pérdidas sufridas durante el año o período gravable, concernientes a los bienes usados en el negocio o actividad productora de renta, ocurridas por fuerza mayor; es decir, pérdidas de activos vinculados con el desarrollo de las actividades productoras de renta.

Sin embargo, esta Sala ha aclarado que la procedencia de esta deducción sólo recae sobre los activos fijos o sobre los bienes usados en el negocio con carácter de permanencia(12).

En el caso en examen, la DIAN estableció que el valor de $ 124.690.000, correspondiente a las pérdidas originadas en la venta de TES durante el año gravable 2001 no era deducible por no probarse la fuerza mayor del artículo 148 estatuto tributario o los requisitos de necesidad, causalidad y proporcionalidad del artículo 107 del mismo ordenamiento.

La demandante admitió que “el hecho de no mostrar los ingresos y costos en el lugar correspondiente del formulario del año gravable 2001, no significa que la administración o el juzgado pueda desconocer ese costo en la liquidación oficial de la renta, porque el precio de compra de los títulos de deuda pública no se gobierna por la regla del artículo 107 del estatuto tributario, sino por las reglas de los artículos 58, 66 (num. 1º) y 90, ibídem, (…)”.

En ese orden la Sala considera que la demandante solicitó de manera inoportuna el reconocimiento del costo de compra de los títulos de deuda pública que vendió en la liquidación oficial cuestionada.

Si bien es cierto que Protabaco admitió incurrir en error al mostrar el valor neto de la operación de compra y venta de los títulos como una pérdida, tal equivocación no resultó suficiente para desvirtuar las glosas efectuadas por la DIAN, que fueron debidamente soportadas en la contabilidad de la empresa, la cual mostró que dicha pérdida se había registrado en la cuenta de gastos PUC 531005 “Pérdida en venta de inversiones”.

En efecto, si la demandante consideró que en la declaración privada debió mostrarse el valor de los ingresos obtenidos por la venta de los títulos, menos los costos de adquisición, debió acudir a los mecanismos que la ley señala para corregir tal situación en su denuncio fiscal, y no pretender en esta instancia justificar su error a partir del análisis de las normas que gobiernan la deducibilidad de pérdidas fiscales en materia de impuesto de renta, para finalmente concluir que ninguna de ellas servía de base para rechazar el costo de adquisición de los TES, aspecto que nunca fue discutido por la DIAN.

No debe perderse de vista que conforme con el artículo 746 del estatuto tributario se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas o requerimientos administrativos, siempre y cuando sobre tales hechos no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija. Y, que habida cuenta de esta presunción de veracidad, la carga de la prueba del contribuyente opera inmediatamente se solicita la comprobación especial por iniciativa de la autoridad tributaria o por autoridad de la ley.

Como la demandante no logró desvirtuar que el valor que registró como pérdida por la venta de TES no era una deducción en los términos de los artículos 148 y 107 estatuto tributario, sino que, por el contrario, trató de justificar dicha omisión en un error en la información consignada en la declaración, la Sala no hará un análisis al respecto, pues, además de lo anterior, la misma demandante consideró “innecesario entrar a verificar el cumplimiento de los presupuestos del artículos 107 del estatuto tributario”.

En consecuencia el cargo no prospera y se confirma lo decidido por el a quo.

3. Sanción por inexactitud.

En atención a todo lo expuesto, la sanción por inexactitud resulta procedente en virtud de que la parte actora omitió incluir ingresos por $ 295.644.000, incluyó deducciones improcedentes por pérdidas en la venta de TES por valor de $ 124.690.000, omisiones e inclusiones que originaron un menor valor a pagar por impuesto de renta en el año gravable 2001, presupuesto suficiente para su imposición en los términos del artículo 647 del estatuto tributario.

En consecuencia, y habiendo quórum para decidir, se confirma la sentencia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia dictada el 15 de noviembre de 2007, por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, que negó las pretensiones de la demanda, dentro del contencioso de nulidad promovido por Productora Tabacalera de Colombia S.A. Protabaco S.A., contra la DIAN.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.»

(3) La Sala reitera, entre otros, el auto del 19 de agosto de 2010. Proferido dentro del contencioso de nulidad iniciado por la Constructora Norberto Odebrecht de Colombia Ltda., en contra de la UAE DIAN, expediente 760012331000200405315 01 (17243).

(4) Folios 909 y 910, cdno. a.

(5) www.rae.es

(6) Se reitera que para el año en que se hizo la donación (2001), regía la Resolución 1200 de 1995 que prescribía que las acciones de baja y mínima bursatilidad se valoran de acuerdo con las siguientes reglas:

3.1. Valor intrínseco de acuerdo con la última información divulgada por el emisor, o (…)”.

(7) ART. 125.—Deducción por donaciones. <Artículo subrogado por el artículo 31 de la Ley 488 de 1998. El nuevo texto es el siguiente:> Los contribuyentes del impuesto de renta que estén obligados a presentar declaración de renta y complementarios dentro del país, tienen derecho a deducir de la renta el valor de las donaciones efectuadas, durante el año o período gravable, a:

1. Las entidades señaladas en el artículo 22, y

2. Las asociaciones, corporaciones y fundaciones, sin ánimo de lucro, cuyo objeto social y actividad correspondan al desarrollo de la salud, la educación, la cultura, la religión, el deporte, la investigación científica y tecnológica, la ecología y protección ambiental, la defensa, protección y promoción de los derechos humanos y el acceso a la justicia o de programas de desarrollo social, siempre y cuando las mismas sean de interés general.

El valor a deducir por este concepto, en ningún caso podrá ser superior al treinta por ciento (30%) de la renta líquida del contribuyente, determinada antes de restar el valor de la donación. Esta limitación no será aplicable en el caso de las donaciones que se efectúen a los fondos mixtos de promoción de la cultura, el deporte y las artes que se creen en los niveles departamental, municipal y distrital, al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar, ICBF, para el cumplimiento de sus programas del servicio al menor y a la familia, ni en el caso de las donaciones a las instituciones de educación superior, centros de investigación y de altos estudios para financiar programas de investigación en innovaciones científicas, tecnológicas, de ciencias sociales y mejoramiento de la productividad, previa aprobación de estos programas por el Consejo Nacional de Ciencia y Tecnología.

PAR.—<Parágrafo adicionado por el artículo 40 de la Ley 1379 de 2010. El nuevo texto es el siguiente:> Incentivo a la donación del sector privado en la Red Nacional de Bibliotecas Públicas y Biblioteca Nacional, las personas jurídicas obligadas al pago del impuesto sobre la renta por el ejercicio de cualquier tipo de actividad, que realicen donaciones de dinero para la construcción, dotación o mantenimiento de bibliotecas de la Red Nacional de Bibliotecas Públicas y de la Biblioteca Nacional también tendrán derecho a deducir el ciento por ciento (100%) del valor real donado para efectos de calcular el impuesto sobre la renta a su cargo correspondiente al período gravable en que se realice la donación.

Este incentivo solo será aplicable, previa verificación del valor de la donación y aprobación del Ministerio de Cultura. En el caso de las bibliotecas públicas municipales, distritales o departamentales se requerirá la previa aprobación del Ministerio de Cultura y de la autoridad territorial correspondiente.

Para los efectos anteriores, se constituirá un fondo cuenta sin personería jurídica, al que ingresarán los recursos materia de estas donaciones. Dicho fondo será administrado por el Ministerio de Cultura mediante un encargo fiduciario, y no requerirá situación de fondos en materia presupuestal.

En caso de que el donante defina la destinación de la donación, si se acepta por el Ministerio de Cultura de conformidad con las políticas y reglamentaciones establecidas en materia de bibliotecas públicas, tal destinación será inmodificable.

Estas donaciones darán derecho a un Certificado de Donación Bibliotecaria que será un título valor a la orden transferible por el donante y el cual se emitirá por el Ministerio de Cultura sobre el año en que efectivamente se haga la donación. El monto del incentivo podrá amortizarse en un término de cinco (5) años desde la fecha de la donación.

Igual beneficio tendrán los donantes de acervos bibliotecarios, recursos informáticos y en general recursos bibliotecarios, previo avalúo de los respectivos bienes, según reglamentación del Ministerio de Cultura.

Para los efectos previstos en este parágrafo podrán acordarse con el respectivo donante, modalidades de divulgación pública de su participación.

(8) ART. 249.—Descuento por donaciones. Modificado por la Ley 633 de 2000. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta podrán descontar del impuesto sobre la renta y complementarios a su cargo, el sesenta por ciento (60%) de las donaciones que hayan efectuado durante el año gravable a las instituciones de educación superior estatales u oficiales y privadas, reconocidas por el Ministro de Educación Nacional, que sean entidades sin ánimo de lucro y que en un proceso voluntario hayan sido acreditadas u obtenido acreditación de uno o varios programas.

Con los recursos obtenidos de tales donaciones las instituciones de educación superior podrán:

a) Constituir un Fondo Patrimonial, cuyos rendimientos se destinen a financiar las matrículas de estudiantes de bajos ingresos, cuyos padres demuestren que no tienen ingresos superiores a cuatro (4) salarios mínimos mensuales vigentes, o

b) Destinarlos a proyectos de mejoramiento educativo de la institución acreditada o de sus programas académicos acreditados de manera voluntaria. En este último caso la institución deberá demostrar que la donación se destinó al programa o programas acreditados.

El gobierno reglamentará los procedimientos para el seguimiento y control de tales donaciones.

Este descuento no podrá exceder del treinta por ciento (30%) del impuesto básico de renta y complementarios del respectivo año gravable.

Los donantes no podrán tener participación en las entidades sujetas de la donación.

PAR. 1º—Los contribuyentes podrán descontar sobre el impuesto a la renta el sesenta por ciento (60%) de las donaciones que hayan efectuado durante el año gravable a asociaciones, corporaciones y fundaciones sin ánimo de lucro que destinen de manera exclusiva los recursos de dicha donación a la construcción, adecuación o dotación de escuelas u hospitales, que se encuentren incluidos dentro de los sistemas nacionales, departamentales o municipales de educación o de salud.

PAR. 2º—Para que proceda el reconocimiento del descuento por donaciones, se requiere una certificación de la entidad donataria, firmada por el revisor fiscal o contador, en donde conste la forma, el monto y la destinación de la donación, así como el cumplimiento de las condiciones señaladas en los artículos 125-1 y 125-2 de este estatuto.

PAR. TRANS.—El requisito de la acreditación de las Instituciones de Educación Superior o de la acreditación voluntaria de uno o varios de sus programas, como condición para acceder al descuento por donaciones de que trata el presente artículo, comenzará a regir a partir del 1o. de enero del año 2002.

(9) Sobre el particular, mediante sentencia del 23 de junio de 2011, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. Expediente 76001-23-31-000-2007-01320-01 (17932) en un asunto análogo al que ahora se analiza, la Sala precisó que en casos análogos como el que ahora se resuelve, debían diferenciarse dos situaciones:

1. El valor que debe calcularse para solicitar el descuento previsto en el artículo 249 estatuto tributario, y

2. La determinación de la utilidad que pudo obtener la demandante al donar las acciones, esto es, por la diferencia entre el costo de adquisición y el costo de donación

En relación con el primero, dijo la Sala, no se puede hacer referencia al costo fiscal porque para determinar el valor del descuento por donación debe tomarse el valor de las acciones de acuerdo con lo señalado por las normas que regulan la determinación del precio de las acciones. Sobre el segundo, no lo analizó porque no fue objeto de glosa.

(10) Entre otras, ver sentencias de 25 de septiembre de 1998, expediente 9018, C.P. Delio Gómez Leyva; de 13 de octubre de 2005, expediente 13631, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; de 2 de agosto de 2006, expediente 14549, C.P. Ligia López Díaz; de 12 de diciembre de 2007, expediente 15856, C.P. María Inés Ortiz Barbosa; de 24 de julio de 2008, expediente 16302, C.P. Ligia López Díaz y de 1º de octubre de 2009, expediente 16286, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

(11) Sentencia de 1º de octubre de 2009, expediente 16286, C.P. doctor Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

(12) Sentencia del 10 de junio de 2010, expediente 16599, C.P. William Giraldo Giraldo.