Sentencia 2005-01822 de abril 29 de 2010 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: Número interno 17352

Rad.: 13001-23-31-000-2005-01822-01

Consejera Ponente:

Dr. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Syngenta S.A.

Solicitud de devolución y/o compensación de IVA implícito.

Bogotá, D.C., veintinueve de abril de dos mil diez.

Fallo

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la apoderada de la parte actora, contra la sentencia del Tribunal Administrativo de Bolívar, denegatoria de las súplicas de la demanda incoada contra los actos administrativos por los cuales la UAE - DIAN, Administración Especial de Aduanas de Cartagena, rechazó la petición de devolución y/o compensación de tributos aduaneros no debidos.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En el caso se controvierte la legalidad de la Resolución 664 del 12 de abril de 2004, que rechazó la solicitud de devolución y/o compensación presentada por la sociedad actora el 9 de octubre de 2003 y de la Resolución 615 del 7 de abril de 2005 que la confirmó al decidir el recurso de reconsideración.

El Tribunal denegó las súplicas de la demanda al encontrar que la sociedad no aportó la certificación de que trata el artículo 550 del Decreto 2685 de 1999 y de acceder a la devolución pretendida se estaría generando un doble beneficio tributario, en caso de que el IVA implícito pagado en la importación de productos con oferta insuficiente haya sido llevado al costo.

La demandante al apelar insiste en que el procedimiento para la devolución del pago de lo no debido no exige tal requisito y que en su momento el IVA implícito pagado fue contabilizado como costo, pero que en el 2003 reversó la operación y corrigió la declaración de renta de este período para liquidar un mayor impuesto.

Previo a decidir, observa la Sala que en concepto de la delegada del Ministerio Público, la devolución pretendida solo comprende las declaraciones de importación presentadas desde el 1º de agosto de 2000 hasta septiembre de 2001.

De la lectura de los antecedentes administrativos se advierte que la demandante efectuó importaciones en 1999, 2000 y 2001 de bienes clasificados en las subpartidas arancelarias 38.08.10.99.90, 38.08.20.10.00, 38.08.20.90.90, 38.08.30.10.00 y 38.08.30.90.90, en las que liquidó y pagó, por concepto de IVA implícito, un total de $ 5.049.811.482.

La sociedad, con el fin de obtener la devolución del IVA implícito pagado en esas importaciones, inicialmente, solicitó liquidación oficial de corrección por cada período.

El 30 de agosto de 2002 radicó la correspondiente a 1999. La administración, mediante Resolución 2005 de 27 de septiembre de 2002, negó esta petición porque las importaciones fueron anteriores al 24 de septiembre de 2001, fecha de la sentencia de nulidad del artículo 1º del Decreto 1344 de 1999, la cual “solo tiene efectos hacia futuro”(10).

Luego, el 4 de diciembre de 2002, solicitó las correspondientes a los períodos 2000 y 2001. La administración, por medio de las resoluciones 220 y 224 del 17 de febrero de 2003, negó las solicitudes de liquidación oficial de corrección por considerarlas innecesarias para el trámite de devolución de pagos de lo no debido.

Ante las decisiones del ente oficial, la sociedad, el 12 de mayo del 2003, radicó las solicitudes de devolución del IVA implícito pagado en 1999, 2000 y 2001. La administración, por medio de la Resolución 1137 del 25 de junio de 2003, las inadmitió, con el argumento contrario de que para la devolución debía existir liquidación oficial de corrección en la que se reconozca el saldo a favor(11).

Contra esta decisión, la actora interpuso el recurso de reposición y en subsidio el de apelación. La administración mediante Resolución 1795 de 5 de septiembre de 2003 rechazó los recursos por improcedentes(12).

Luego, la actora, el 9 de octubre de 2003, solicitó la devolución del pago de lo no debido por un total de $ 5.049.811.482, valor correspondiente al IVA implícito pagado en las importaciones realizadas en 1999, 2000 y 2001.

La administración, mediante Resolución 664 del 12 de abril de 2004, rechazó la solicitud por las siguientes razones:

— Las declaraciones presentadas antes del 1º de julio de 2000 adquirieron firmeza a los dos años siguientes a su presentación;

— La certificación de no producción nacional fue extemporánea; y

— El IVA implícito reclamado fue llevado como costo, sin que sea procedente la aplicación de lo previsto en el artículo 195 del estatuto tributario.

Contra esta decisión, la demandante interpuso el recurso de reconsideración, el cual sustentó, entre otros argumentos, en los siguientes:

1. Tratándose de la devolución de pagos efectuados sin causa jurídica, el término para solicitarla es el previsto en el artículo 11 del Decreto 1000 de 1997, que es el mismo de prescripción de la acción ejecutiva del artículo 2536 del Código Civil.

2. Para acceder al beneficio de exclusión del IVA implícito no es necesario presentar la certificación de no producción nacional al momento de presentar la declaración de importación;

3. La certificación de revisor fiscal exigida no es requisito legal previsto en el Decreto 1000 de 1997; y

4. El artículo 195 del estatuto tributario no es restrictivo. La sociedad utilizó como costo el IVA implícito pagado en 1999, 2000 y 2001, luego al determinar que ese tributo fue indebidamente pagado reversó la operación generando una recuperación o ingreso.

La administración, mediante Resolución 615 del 7 de abril de 2005, confirmó el acto recurrido, esto es, el rechazo de la solicitud de devolución. En la parte considerativa aclara que “el problema a resolver” radica en establecer si Syngenta S.A. tiene derecho a la devolución del “IVA implícito cancelado por esta, en declaraciones de importación presentadas entre los años 1999 hasta el año 2001” y agrega, “lo primordial es analizar que se haya cumplido con los requisitos exigidos para la procedencia de la devolución”.

Y, a continuación, acepta cumplido el requisito del certificado de no producción nacional, pero considera que la devolución no es procedente por “haber llevado los conceptos de IVA que está solicitando como costo de venta en sus declaraciones de renta” y de accederse a ella “se estaría favoreciendo al importador con un doble beneficio el cual es contrario a la ley”.

Luego del recuento anterior, se procede a resolver el recurso de apelación interpuesto por la demandante.

Tratándose en el caso de importación de productos de la partida arancelaria 38.08, que por disposición del parágrafo 1º del artículo 43 de la Ley 488 de 1998, estarían gravados con una tarifa equivalente a la tarifa general del impuesto sobre las ventas promedio implícita en el costo de producción de bienes de la misma clase de producción nacional, con excepción de aquellos productos cuya oferta sea insuficiente para atender la demanda interna, es preciso señalar que esta corporación se ha pronunciado(13) en el sentido de que acreditada la insuficiencia para atender la demanda interna de los plaguicidas e insecticidas pertenecientes a la partida arancelaria 38.08, no puede desconocerse la excepción contenida en el parágrafo 1º del artículo 424 del estatuto tributario.

El Consejo de Estado(14) al resolver sobre la nulidad de la expresión “hay oferta insuficiente de un producto cuando no exista producción nacional del mismo”, contenida en el artículo 3º. Del Decreto 2085 de 2000 “por el cual se reglamenta el parágrafo 1º del artículo 424 del estatuto tributario”, precisó que siendo la “insuficiencia” el requisito para la exclusión del impuesto, a la luz de dicha disposición no es admisible exigir la certificación de la “inexistencia” de producción nacional del bien, como presupuesto para la aplicación del régimen exceptivo.

En el proceso se acreditó que el Ministerio de Comercio Exterior certificó la no existencia de producción nacional de los bienes importados(15), por tanto el IVA implícito pagado, con las declaraciones de importación, constituye un pago de lo no debido.

En primer término, contra lo dicho por la representante del Ministerio Público, es claro que al resolver el recurso de reconsideración la autoridad tributaria aceptó, que por tratarse de la solicitud de devolución de pago de lo no debido, era oportuna su formulación, incluso frente a las declaraciones de importación presentadas antes del 1º de agosto de 2000 y por ello dirigió su análisis exclusivamente a verificar el cumplimiento de los requisitos formales.

Además, en la contestación la demandada guardó silencio frente al valor total reclamado, esto es, $ 5.049.811.482, que corresponde, como se dijo, al IVA implícito pagado en las declaraciones de importación presentadas en 1999, 2000 y 2001.

Es preciso observar que el término con el cual contaba la demandante para solicitar la devolución de lo no debido, según lo ha reiterado la jurisprudencia, es el previsto en los artículos 11 y 21 del Decreto 1000 de 1997, según los cuales equivale al de prescripción de la acción ejecutiva previsto en el artículo 2536 del Código Civil(16), esto es, dentro del término de 10 años(17).

Así, en el punto se reitera que mientras el término para solicitar la devolución de pagos de lo no debido no haya vencido, no existe situación jurídica consolidada y procede la solicitud de reintegro(18).

En efecto, presentadas las declaraciones en 1999, 2000 y 2001, la contribuyente contaba con 10 años para solicitar el reintegro de los valores, por lo que fue oportuna la petición radicada el 9 de octubre de 2003.

De otra parte se observa que, en el caso, no se ha cuestionado ante la jurisdicción la ausencia de causa legítima para exigir el pago del IVA en cuestión, por lo que sin duda se configuró el pago de lo no debido(19).

Precisado lo anterior, en los términos del recurso de apelación corresponde a la Sala dilucidar si en el trámite de la solicitud de devolución y/o compensación de pago de lo no debido, es requisito legal la certificación de revisor fiscal en que conste que el valor reclamado no se contabilizó como costo y de no serlo, si, efectuada tal contabilización, se pierde el derecho al reintegro de los valores indebidamente pagados.

El artículo 550 del Decreto 2685 de 1999 señala los requisitos especiales para la solicitud de devolución o compensación de tributos aduaneros, dentro de estos se exige la certificación de revisor fiscal o contador en el que conste que el valor solicitado no se ha contabilizado ni se contabilizará como costo o deducción, ni se ha llevado ni se llevará como descuento tributario.

En el presente asunto, es un hecho no discutido en el proceso que la sociedad llevó el IVA implícito pagado, como costo en la declaración de renta del período correspondiente y así lo certificó el revisor fiscal.

Ahora bien, frente al presunto doble beneficio, la contribuyente ha sostenido que en su momento contabilizó el IVA pagado en la importación de productos como costo, por tratarse de materias primas para producir bienes excluidos del impuesto a las ventas, pero igualmente afirmó que al advertir el error reversó la operación contable en el 2003 y corrigió la declaración de renta de este período aumentando el valor del impuesto, sin aportar prueba de este hecho.

No existe duda de que el IVA implícito pagado en las importaciones realizadas en 1999, 2000 y 2001, fue llevado como costo de ventas en las declaraciones de renta correspondientes, hecho que la misma actora afirma y que fue corroborado por la administración en la visita practicada a la sociedad, según consta en el acta de verificación suscrita el 25 de febrero de 2004, que obra a folios 36 a 45 del cuaderno de pruebas 1.

Sin embargo, es preciso señalar que el beneficio tributario obtenido por la demandante al llevar el valor del IVA implícito pagado como costo en las declaraciones de renta de 1999, 2000 y 2001, “es el menor valor que tuvo que pagar por concepto del impuesto de renta”, esto es, “el equivalente al 35% del valor solicitado como costo, por ser esta la tarifa a la que fue sometido el impuesto a cargo y en tal proporción tuvo efecto en la renta líquida”(20).

Así, si bien la actora hizo uso del valor reclamado para obtener vía costo una compensación parcial del valor pagado indebidamente por concepto de IVA implícito, no puede afirmarse que haya recuperado el 100% como lo sugiere la demandada y lo consideró el tribunal.

Sobre el tema, en asunto similar, la Sala precisó que tratándose de la devolución de un gravamen pagado, el beneficio tributario debe analizarse, no desde el efecto que la partida haya tenido sobre la base gravable del impuesto sobre la renta, pues es a esta a la que se aplica la tarifa que permite cuantificar el impuesto a cargo del contribuyente; sino el efecto que sobre este, tal partida haya causado(21).

Así, llevado el valor del IVA implícito pagado como costo, en la declaración de cada período, la sociedad obtuvo un beneficio equivalente al 35% de la suma correspondiente y por tanto quedó pendiente, por parte de la administración, el reconocimiento del 65% restante, el cual ingresó al erario sin sustento jurídico, pues se reitera, esta es la proporción del remanente de lo pagado indebidamente por la demandante luego de haber sido utilizado el 35% como costo en las declaraciones de renta de 1999, 2000 y 2001.

Así, a la fecha de presentación de la solicitud de devolución de pago de lo no debido, esto es, 9 de octubre de 2003, la demandante había obtenido un beneficio equivalente al 35% del valor total pagado y quedaba pendiente el 65% restante, así:

Período de importaciónValor IVA implícito pagado sin causa legal $Beneficio obtenido en renta 35%Valor pendiente de devolver 65%
1999626.091.512219.132.029406.959.483
20002.065.671.325722.984.9641.342.686.361
20012.358.048.645825.317.0261.532.731.619
Totales$ 5.049.811.482$ 1.767.434.019$ 3.282.377.463

En conclusión, al llevar el IVA implícito pagado como costo en las declaraciones de renta correspondientes, la demandante recuperó, del gravamen pagado indebidamente, el 35%.

De otra parte, si bien la demandante afirma que corrigió la declaración de renta del 2003, en la que reflejó la reversión contable del valor inicialmente llevado al costo, no obra en el expediente elemento de prueba que así lo demuestre.

Por lo anterior, se dará prosperidad al recurso de apelación y en consecuencia, la Sala revocará la decisión apelada y en su lugar anulará los actos administrativos demandados. A título de restablecimiento del derecho ordenará, a la demandada, devolver a Syngenta S.A. la suma de $ 3.282.377.463.

En suma, la Sala declarará la nulidad de los actos administrativos demandados y a título de restablecimiento del derecho ordenará a la demandada devolver $ 3.282.377.463, diferencia adeudada del valor indebidamente pagado, junto con los intereses corrientes y moratorios(22) de conformidad con lo previsto en los artículos 863 y 864 del estatuto tributario.

En cuanto a la pretensión que hace referencia a la actualización de la condena en perjuicios, se advierte que no fue pedida la indemnización correspondiente ni existe soporte para reconocerla, teniendo en cuenta que el perjuicio deber ser real, cierto, demostrado y cuantificable; así, al no existir condena en tal sentido menos procede su actualización.

De otra parte, si bien se ordena el pago de los intereses moratorios, no hay lugar al reconocimiento de la actualización, porque las tasas de interés certificadas por la Superintendencia Financiera que sirven de base para determinar los intereses moratorios en el ámbito fiscal, incluyen, entre otros aspectos, la pérdida del poder adquisitivo del dinero como consecuencia del paso del tiempo(25)(sic).

En relación con la condena en costas, no se advierte que la conducta asumida por la demandada durante el trámite del proceso resulte temeraria o la carencia de motivación o fundamento legal de los actos demandados.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. Revócase la sentencia del 26 de octubre de 2007, proferida por el Tribunal Administrativo de Bolívar.

2. En su lugar, se declara la nulidad de la Resolución 664 del 12 de abril de 2004 y de la Resolución 615 del 7 de abril de 2005 proferidas por la Administración Especial de Aduanas de Cartagena.

3. En consecuencia, a título de restablecimiento del derecho, ordénase a la Nación - UAE - Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, devolver la suma de tres mil doscientos ochenta y dos millones trescientos setenta y siete mil cuatrocientos sesenta y tres pesos ($ 3.282.377.463) moneda corriente, a favor de la sociedad Syngenta S.A., por el pago de lo no debido en las declaraciones de importación presentadas durante 1999, 2000 y 2001, fundamento de la solicitud de devolución presentada el 9 de octubre de 2003, previas las compensaciones a que haya lugar.

4. Se ordena a la demandada a pagar, sobre la suma devuelta, los intereses corrientes y moratorios de conformidad con los artículos 863 y 864 del estatuto tributario.

5. No se condena en costas a la demandada.

6. Se deniegan las demás pretensiones de la demanda.

Reconócese personería, al doctor Antonio Granados Cardona, como apoderado de la parte demandada, en los términos y para los efectos del memorial que obra a folio 196 del cuaderno principal.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue discutida y aprobada en la sesión de la fecha».

(10) Cfr. folio 228, c.a.”. En la Resolución 615 de 2005 se informa que la Resolución 2005 de 2002 fue revocada por estar viciada de falsa motivación.

(11) Cfr. folios 157 y 158, c.a. 2.

(12) Cfr. folio 150, c.a. 2.

(13) Sentencias de 12 de mayo de 2000, Expediente 9873, C.P. Daniel Manrique Guzmán; de 6 de octubre de 2000, Expediente 9895, C.P. Julio E. Correa Restrepo; de 8 de febrero de 2002, Expediente 11864, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; de 29 de agosto de 2002, Expediente 12007, y de 5 de septiembre de 2002, Expediente 11894, C.P. María Inés Ortiz Barbosa; de 4 de septiembre de 2003, Expediente 13553, C.P. Ligia López Díaz; de 25 de noviembre de 2004, Expediente 13822, C.P. María Inés Ortiz Barbosa; 29 de junio y 9 de noviembre de 2006, Expediente 15898 y 15999, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; de 2 de septiembre de 2004, Expediente 13821, C.P. Ligia López Díaz; y de 25 de septiembre de 2008, Expediente 16155, C.P. Héctor Romero Díaz.

(14) Sentencia de 15 de marzo de 2002, Expediente 11634.

(15) La administración, al resolver el recurso gubernativo, acepta que la sociedad allegó la certificación correspondiente (Cfr. fl. 345, c.a. 2).

(16) Artículo modificado por la Ley 791 de 2002, artículo 8º. El nuevo texto dice: “ART. 2536.—Prescripción de la acción ejecutiva y ordinaria. La acción ejecutiva se prescribe por cinco (5) años y la ordinaria por diez (10). La acción ejecutiva se convierte en ordinaria por el lapso de cinco (5) años, y convertida en ordinaria durará solamente otros cinco (5). Una vez interrumpida o renunciada una prescripción, comenzará a contarse nuevamente el respectivo término”.

(17) Artículo 21 del Decreto 1000 de 1997. Respecto al término para solicitar la devolución la jurisprudencia ha sostenido que es el previsto en el artículo 2536 del Código Civil (10 años), pero como este fue modificado por el artículo 8º de la Ley 791 de 2002, que lo fijó en 5 años, precisó que para los términos que han empezado a correr “el prescribiente”, que para el caso de obligaciones fiscales es el contribuyente, puede elegir cuál de las normas se aplica y que en caso de que sea la última el nuevo término se empezará a contar a partir de la fecha en que empieza a regir la ley modificatoria. En este sentido las sentencias de 16 de julio, 13 y 27 de agosto, expedientes 16655, 16569 y 16881, respectivamente. C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(18) Sentencia de 5 de mayo de 2003, C.P. María Inés Ortiz Barbosa, Expediente 12248, reiterada en sentencia de 2 de abril de 2009, Expediente 17127, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(19) El pago de lo no debido se configura en los eventos en que se efectúan pagos sin que exista causa legal para hacer exigible su cumplimiento. Sentencia de 20 de agosto de 2009, Expediente 16142, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(20) Sentencia de 18 de junio de 2009, Expediente 16570, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(21) Ob. cit.

(22) Sobre el reconocimiento de intereses en el trámite de devolución la Sala se pronunció en sentencia de 16 de julio de 2009, Expediente 16655, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, en el sentido que los intereses corrientes se causan desde la fecha de notificación del requerimiento especial o del acto que niegue la devolución hasta el acto o providencia que confirme total o parcialmente el saldo a favor y los intereses moratorios se causan a partir del vencimiento del término para devolver y hasta la fecha de giro del cheque, emisión del título o consignación.

(25) Sentencia de 25 de septiembre de 2008. Expediente 16155, C.P. Héctor J. Romero Díaz.