Sentencia 2005-06757 de octubre 16 de 2014

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO - SECCIÓN CUARTA

Rad. 05001-23-31-000-2005-06757-01 (19939)

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Interconexión eléctrica SA ESP (NIT. 860016610-3)

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN

Sanción por no enviar información – año gravable 2000

Bogotá, D.C., dieciséis de octubre de dos mil catorce.

EXTRACTOS: «Consideraciones de La Sala

Corresponde a la Sala determinar si la sociedad demandante es sujeto pasivo de la obligación prevista en el artículo 631-1 del Estatuto Tributario y, en caso afirmativo, verificar si se cumplen los presupuestos legales para imponer la sanción por no enviar la información.

Al respecto se advierte que frente a casos similares, esto es, las condiciones que deben reunir los obligados a enviar la información de que trata el artículo 631-1 Estatuto Tributario, la Sala se ha pronunciado en múltiples oportunidades, razón por la cual procede a reiterar su criterio jurisprudencial(9).

La Ley 488 de 1998(10) “Por la cual se expiden normas en materia tributaria y se dictan otras disposiciones fiscales de las Entidades Territoriales”, adicionó el Estatuto Tributario con el artículo 95, cuyo texto es el siguiente:

“ART. 95—Obligación de informar por parte de los grupos empresariales. Se adiciona el Estatuto Tributario con el siguiente artículo:

“ART. 631-1—Obligación de informar los estados financieros consolidados por parte de los grupos empresariales. Para efecto de control tributario, a más tardar el treinta (30) de junio de cada año, los grupos económicos y/o empresariales, registrados en el Registro mercantil de las cámaras de comercio, deberán remitir en medios magnéticos, a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales sus estados financieros consolidados, junto con sus respectivos anexos, en la forma prevista en los artículos 26 a 44 de la Ley 222 de 1995, y demás normas pertinentes.

El incumplimiento de la obligación prevista en el presente artículo dará lugar a la aplicación de las sanciones previstas en el artículo 651 del Estatuto Tributario”.

En la ponencia para primer debate al proyecto de Ley 045 de 1998 radicado por el Gobierno en la Cámara de Representantes(11), respecto al artículo que dio origen al antes transcrito, se lee:

“En otro artículo nuevo(12) se obliga a los grupos empresariales a informar a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, para efectos de control tributario a más tardar el 30 de junio de cada año sus estados financieros consolidados.

De acuerdo con el contenido del Pliego de Modificaciones propuesto por el Gobierno Nacional frente al proyecto original, la comisión de ponentes acoge el presente artículo incluido en el mismo. Para una mayor ilustración sobre los alcances de la norma, se transcriben las consideraciones que sobre dicha disposición expuso en el pliego presentado el señor Ministro de Hacienda y Crédito Público:

“En esta vía es necesario anotar que la integración de diversas empresas en los denominados grupos empresariales, es un hecho que ya ha sido reconocido con efectos jurídicos en el ámbito del derecho comercial, derivando en dicho campo una serie de obligaciones relacionadas con el deber de consolidar estados financieros e informar a las autoridades competentes, específicamente a la Superintendencia de Sociedades, de Valores y Bancaria.

“Dicha información resulta invaluable para efectos del control por parte de la administración tributaria, ya que los datos consolidados reflejan claramente las transacciones efectuadas entre las casas matrices y sus asociadas o filiales, lo que permite al ente fiscalizador visualizar de manera integral las diversas transacciones y adelantar las investigaciones particulares que considere de importancia relevante para efectos fiscales.

“El artículo propuesto por el Gobierno Nacional, obligará en consecuencia a los grupos económicos a remitir la misma información, en relación con sus estados financieros consolidados, que deben reportar, en desarrollo de la Ley 222 de 1995 a las autoridades competentes. Esta norma, como es de conocimiento de los honorables ponentes, por primera vez dio marco jurídico a la figura de los denominados “grupos empresariales”.

De lo anterior se advierte que el legislador, (i) dado el reconocimiento legal a los grupos empresariales en la Ley 222 de 1995 (art. 28), (ii) el deber asignado a la matriz controlante de reportar información consolidada a las entidades de inspección, vigilancia y control (art. 35 ibídem), conforme a lo regulado en la misma normativa citada, así como realizar la inscripción en el Registro Mercantil, en los casos en que se den los supuestos para que exista grupo empresarial (art. 30, inc. 3) y (iii) la importancia que esa información tiene para efectos de control tributario, la Ley 488 de 1998 estableció expresamente la “obligación de informar los estados financieros consolidados por parte de los grupos empresariales”.

Por consiguiente, del texto de la norma transcrita, se advierten los siguientes presupuestos:

Obligación tributaria: suministrar a la DIAN los estados financieros consolidados y los respectivos anexos.

Forma: En medios magnéticos y de conformidad con lo previsto en los artículos 26 a 44 de la Ley 222 de 1995, y demás normas pertinentes.

Plazo: Hasta el 30 de junio de cada año.

Objeto: Control tributario.

Sujetos pasivos: Los grupos económicos y/o empresariales, registrados en el Registro Mercantil de las cámaras de comercio

Hecho sancionable: El incumplimiento.

Sanción: La prevista en el artículo 651 del Estatuto Tributario.

Respecto de los sujetos pasivos de esta obligación, que es el tema de discusión en este asunto, se destaca lo siguiente:

Como se indicó, la Ley 222 de 1995(13) en el artículo 28, establece que “Habrá grupo empresarial cuando además del vínculo de subordinación, exista entre las entidades unidad de propósito y dirección”. En otras palabras, para que exista grupo empresarial se requiere de dos condiciones conjuntas, a saber: (i) que exista relación de subordinación y (ii) que la matriz ejerza un poder de dirección suficiente para lograr un propósito común(14).

En cuanto a la primera condición, la misma Ley 222 de 1995 en el artículo 26(15), ubicado en el “Capítulo V—Matrices y subordinadas”, dispone que será subordinada o controlada una sociedad cuando el poder de decisión se encuentre sometido, directa o indirectamente, a la voluntad de otra sociedad matriz o controlante, o de una o varias personas naturales o jurídicas de naturaleza no societaria; y en el artículo siguiente [27(16)], relaciona los casos en que se presume el vínculo de subordinación.

En relación con la segunda condición, el artículo 28 de la Ley 222 de 1995 señala que “se entenderá que existe unidad de propósito y dirección cuando la existencia y actividades de todas las entidades persigan la consecución de un objetivo determinado por la matriz o controlante en virtud de la dirección que ejerce sobre el conjunto, sin perjuicio del desarrollo individual del objeto social o actividades de cada una de ellas”. (resaltado fuera de texto)

Y el artículo 30 ibídem. dispone la obligatoriedad de inscripción en el registro mercantil, a cargo de la sociedad controlante, cuando de conformidad con los artículos 260 y 261 del Código de Comercio se configure una situación de control, y cuando se den los supuestos para que exista “grupo empresarial”, asimismo, las modificaciones a tales situaciones. Además, prevé su inscripción oficiosa por parte de las entidades que ejercen inspección, vigilancia y control, o a solicitud de cualquier interesado. Tal inscripción se prueba con el certificado expedido por la respectiva Cámara de Comercio (C.C., art. 30).

Así pues, está definido claramente en la normativa comercial, el denominado “grupo empresarial” y es expresa la obligación de inscribirlo en el Registro Mercantil, el cual tiene como función darle a los actos sujetos a esta obligación, publicidad frente a terceros, como lo ordena el artículo 29-4 del Código de Comercio.

En cambio, la figura de los “grupos económicos” no ha sido regulada por el legislador, sin embargo, este término ha sido empleado en el ámbito del comercio para identificar un conjunto de personas, naturales o jurídicas que conservan cierta unidad de criterio en la administración, y principalmente en lo que tiene que ver con el control de los negocios(17).

De una interpretación armónica del artículo 631-1 ET y los artículos de la Ley 222 de 1995 a los cuales remite la norma tributaria, la Sección observa que en el último párrafo del aparte de la ponencia transcrita sobre los antecedentes del artículo 631-1 Estatuto Tributario, se utilizó la expresión “grupos económicos”, asimilándola a la de “grupos empresariales”, por lo que en el texto definitivo del artículo 95 de la Ley 488/98, al indicarse como sujetos pasivos de la obligación contenida en él a “los grupos económicos y/o empresariales”, se incurrió en una imprecisión, pues se reitera, los únicos “grupos” reconocidos en el ordenamiento legal del país, son los grupos empresariales.

Adicionalmente, es pertinente señalar que esta corporación al resolver sobre la legalidad de la Resolución 2014 de 12 de octubre de 1999 de la DIAN, expresó que “resulta irrelevante considerar la ‘falta de entidad legal o fiscal autónoma de los grupos económicos y/o empresariales’ (...), pues está claro que tal circunstancia no impide al legislador señalarlos como sujetos pasivos de obligaciones formales, como son las de inscribirse en el registro mercantil, preparar y presentar estados financieros consolidados, así como la de suministrar esa misma información para efectos tributarios, independiente de que sean o no sujetos pasivos de los impuestos específicos de renta, ventas u otros”(18).

En este orden de ideas, la Sala advierte que en cuanto a los sujetos pasivos de la obligación contenida en el artículo 631-1 del Estatuto Tributario, si bien el texto señala a “los grupos económicos y/o empresariales, registrados en el Registro Mercantil de las cámaras de comercio”, lo cierto es que de acuerdo a lo expuesto, corresponde cumplirla a los “grupos empresariales” inscritos como tales, circunstancia que se demuestra con el certificado expedido por la cámara de comercio respectiva.

De lo anterior se colige que quienes no reúnan las condiciones del artículo 28 de la Ley 222 de 1995 para tener la condición de grupos empresariales, no están obligados a enviar la información de que trata el artículo 631-1 del Estatuto Tributario y, por ende, no podría endilgárseles la conducta sancionable que la misma norma contiene.

Ahora bien, la DIAN fundamentó los actos acusados en el Concepto 060478 de 2 de julio de 2009(19) en el que el ente demandado sostuvo “que la noción de grupo económico comprende exclusivamente la situación de control que se genera entre dos o más entes”.

Al respecto la Sala advierte, que la “situación de control” se configura en los eventos previstos en los artículos 260 y 261 del Código de Comercio (art. 30, L. 222/95), cuyo texto dispone:

“ART. 260—Subordinación. (Artículo subrogado por el artículo 26 de la Ley 222 de 1995) Una sociedad será subordinada o controlada cuando su poder de decisión se encuentre sometido a la voluntad de otra u otras personas que serán su matriz o controlante, bien sea directamente, caso en el cual aquélla se denominará filial o con el concurso o por intermedio de las subordinadas de la matriz, en cuyo caso se llamará subsidiaria”.

“ART. 261—Presunciones de subordinación. (Artículo subrogado por el artículo 27 de la Ley 222 de 1995). Será subordinada una sociedad cuando se encuentre en uno o más de los siguientes casos:

1. Cuando más del cincuenta por ciento (50 %) del capital pertenezca a la matriz, directamente o por intermedio o con el concurso de sus subordinadas, o de las subordinadas de estas. Para tal efecto, no se computarán las, acciones con dividendo preferencial y sin derecho a voto.

2. Cuando la matriz y las subordinadas tengan conjunta o separadamente el derecho de emitir los votos constitutivos de la mayoría mínima decisorio en la junta de socios o en la asamblea, o tengan el número de votos necesario para elegir la mayoría de miembros de la junta directiva, si la hubiere.

3. Cuando la matriz, directamente o por intermedio o con el concurso de las subordinadas, en razón de un acto o negocio con la sociedad controlada o con sus socios, ejerza influencia dominante en las decisiones de los órganos de administración de la sociedad.

“PAR. 1º—Igualmente habrá subordinación, para todos los efectos legales, cuando el control conforme a los supuestos previstos en el presente artículo, sea ejercido por una o varias personas naturales o jurídicas de naturaleza no societaria, bien sea directamente o por intermedio o con el concurso de entidades en las cuales estas posean más del cincuenta por ciento (50 %) del capital o configure la mayoría mínima para la toma de decisiones o ejerzan influencia dominante en la dirección o toma de decisiones de la entidad.

“PAR. 2º—Así mismo, una sociedad se considera subordinada cuando el control sea ejercido por otra sociedad, por intermedio o con el concurso de alguna o algunas de las entidades mencionadas en el parágrafo anterior”.

Se advierte, entonces, que en el primer precepto se define “subordinación” y en el segundo, se enuncian los casos en que esta se presume, sin que ninguno de los dos haga referencia a que la subordinación per se, sea similar o sinónimo de “grupo económico”.

Se reitera que tanto las situaciones de control como de grupo empresarial deben ser inscritas en el Registro Mercantil, sin embargo, ello no quiere decir que toda situación de subordinación, por el solo hecho de estar inscrita en el Registro Mercantil implica la existencia de grupo económico, pues el legislador no lo previó así.

Por todo lo anterior, la Sala reafirma que en el ordenamiento legal interno no han sido establecidos, ni definidos, los denominados “grupos económicos” y, por ende, no existe norma que obligue a inscribirlos en el Registro Mercantil.

Además, tratándose de una obligación tributaria, cuya competencia es exclusiva del legislador, debe estar definida de manera inequívoca, ya que los particulares son responsables solo por infringir la Constitución y las leyes (C.N., art. 6º).

Caso concreto

De acuerdo con el certificado de existencia y representación legal, ISA SA ESP demostró que para el año 2000 en el Registro Mercantil(20) había registrado lo siguiente:

• 25 de febrero de 2000-Libro 9 Nº 1721: Situación de control. ISA SA controla a Internexa SA ESP (subordinada).

• 24 de abril de 2000-Libro 9 Nº 3736: Situación de control. ISA SA controla a Transelca SA ESP (subordinada).

Así pues, teniendo en cuenta la “situación de control” registrada por la actora en el año gravable 2000 y que el deber de informar, contenido en el artículo 631-1 del Estatuto Tributario, solo está a cargo de los “grupos empresariales”, como se analizó, la demandante no estaba obligada a suministrar la información a la que alude la norma tributaria y, por ende, no puede endilgársele la conducta sancionable prevista en la misma y menos aún imponérsele la sanción del artículo 651 del Estatuto Tributario.

Cabe destacar que esta corporación mediante sentencia del 12 de febrero de 2009(21), declaró la nulidad del inciso segundo del artículo 1º de la Resolución 2014 del 12 de octubre de 1999, proferida por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, que disponía: “De igual forma la sociedad subordinada que cumpla con las características de sociedad controlante o matriz deberá informar como tal, independientemente de la información del grupo empresarial al cual pertenece”.

Finalmente se advierte que el Concepto 044076 de 1999 invocado por la entidad demandada en el recurso de apelación hace referencia a la obligación de presentar estados financieros consolidados por parte de las sociedades extranjeras sin sucursal en Colombia que sean matrices o controlantes de sociedades nacionales, supuesto fáctico que no corresponde al debatido en el sub examine.

En consecuencia, no prospera el recurso de apelación interpuesto por la demandada y, por tanto, la Sala confirmará la decisión del a quo que anuló los actos administrativos acusados.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA

CONFÍRMASE la sentencia apelada.

Se reconoce personería para actuar a los doctores Sandra Liliana Cadavid Ortiz y Jairo Enrique Corredor Castilla, como apoderados de las partes demandada y demandante, respectivamente.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(9) Sentencia del 24 de mayo de 2007, Expediente 15309, Actor: Suzuki Motor de Colombia SA, criterio reiterado entre otras en las sentencias de 27 de octubre de 2007, Exp. 15626 y de 3 de noviembre de 2007, Exp. 15751, M.P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa; 11 de diciembre de 2008, Exp. 16367, M.P. Dr. Héctor J. Romero Díaz, de 12 de febrero de 2009, Exp. 16295, C.P. Ligia López Díaz, de 10 de septiembre de 2009, Exp. 17082, C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia, del 23 de febrero de 2011, Exp. 17465 y del 9 de febrero de 2012, Exp. 18397, M.P. Dr. Wiliiam Giraldo Giraldo.

(10) Texto de la Ley publicado en la Gaceta del Congreso Nº 1 de 1º de febrero de 1999.

(11) Gaceta del Congreso Nº 286 de 20 de noviembre de 1998. pp. 5.

(12) El texto definitivo de este artículo es el que correspondió al 95 de la Ley 488 de 1998 por medio del cual se adicionó el Estatuto Tributario con el 631-1.

(13) “Por la cual se modifica el Libro II del Código de Comercio, se expide un nuevo régimen de procesos concursales y se dictan otras disposiciones”.

(14) Sentencia de 22 de septiembre de 2004. Expediente 13726. Actor: Aseguradora de Vida Colseguros SA EPS.

(15) L. 222/95. Art. 26. Subordinación. El artículo 260 del Código de Comercio quedará así: ART. 260—Una sociedad será subordinada o controlada cuando su poder de decisión se encuentre sometido a la voluntad de otra u otras personas que serán su matriz o controlante, bien sea directamente, caso en el cual aquélla se denominará filial o con el concurso o por intermedio de las subordinadas de la matriz, en cuyo caso se llamará subsidiaria.

(16) L. 222/95. Art. 27. Presunciones de subordinación. El artículo 261 del Código de Comercio quedará así: ART. 261—Será subordinada una sociedad cuando se encuentre en uno o más de los siguientes casos:

1. Cuando más del cincuenta por ciento (50 %) del capital pertenezca a la matriz, directamente o por intermedio o con el concurso de sus subordinadas, o de las subordinadas de estas. Para tal efecto, no se computarán las, acciones con dividendo preferencial y sin derecho a voto.

2. Cuando la matriz y las subordinadas tengan conjunta o separadamente el derecho de emitir los votos constitutivos de la mayoría mínima decisoria en la junta de socios o en la asamblea, o tengan el número de votos necesario para elegir la mayoría de miembros de la junta directiva, si la hubiere.

3. Cuando la matriz, directamente o por intermedio o con el concurso de las subordinadas, en razón de un acto o negocio con la sociedad controlada o con sus socios, ejerza influencia dominante en las decisiones de los órganos de administración de la sociedad.

PAR. 1º—Igualmente habrá subordinación, para todos los efectos legales, cuando el control conforme a los supuestos previstos en el presente artículo, sea ejercido por una o varias personas naturales o jurídicas de naturaleza no societaria, bien sea directamente o por intermedio o con el concurso de entidades en las cuales estas posean más del cincuenta por ciento (50 %) del capital o configure la mayoría mínima para la toma de decisiones o ejerzan influencia dominante en la dirección o toma de decisiones de la entidad.

PAR. 2º—Así mismo, una sociedad se considera subordinada cuando el control sea ejercido por otra sociedad, por intermedio o con el concurso de alguna o algunas de las entidades mencionadas en el parágrafo anterior.

(17) Sentencia de 7 de septiembre de 2001, Exp. 12179, Actor: Cales y Cementos de Toluviejo SA, M.P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa.

(18) Sentencia de 21 de febrero de 2005, Exp. 13749, Actor Javier Cano García. M.P. Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié.

(19) Este Concepto fue expresamente revocado por el Concepto 48358 del 16 de junio de 2009, publicado en el D.O. 47.405 de 9 de julio de 2009, precisamente con fundamento en la sentencia del 24 de mayo de 2007, Exp. 15309, M. P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa, que se reitera en esta providencia.

(20) Fls. 95 vto. y 96 c.a.

(21) Expediente 16295, C.P. Dra. Ligia López Díaz.