Sentencia 2005-90856 de febrero 10 de 2011

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 250002327000200590856-01

Núm. interno: 17069

Consejero Ponente:

Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Demandante: Impsat S.A.

Demandado: U.A.E. DIAN

Bogotá, D.C., diez de febrero de dos mil once.

EXTRACTOS: «2. Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación interpuesto por la UAE DIAN, la Sala debe resolver si es procedente la deducción por obsolescencia de activos fijos, por valor de $ 8.751.915.998, registrada por Impsat S.A. en la declaración de renta del año gravable 2002.

Para el efecto, la Sala parte de los siguientes hechos:

— Impsat S.A. presentó la declaración del impuesto de renta y complementarios del año gravable 2002, vía electrónica, el día 9 de abril de 2003.

— El 1º de junio de 2004, la Administración Especial de los Grandes Contribuyentes expidió el Requerimiento Especial Nº 310632004000312, en el que propuso modificar, entre otros, el renglón 49CX “Otras deducciones” en el sentido de desconocer $ 8.751.915.998, por concepto de retiro de propiedad, planta y equipo, entre otros.

— Previa respuesta al requerimiento especial, la DIAN, mediante la Liquidación Oficial de Revisión Nº 310642005000020 del 24 de febrero de 2005(2), desconoció la deducción por concepto de retiro, propiedad, planta y equipo, por valor de $ 8.751.916.000, entre otras, porque consideró que si la deducción solicitada correspondía a circunstancias de obsolescencia de los bienes o del abandono material de los mismos, por inadecuados, en una época anterior al vencimiento de su vida útil probable, debió destinar, de las utilidades del respectivo año gravable como reserva distribuible, una suma equivalente al 70% del mayor valor solicitado, conforme al artículo 130 del estatuto tributario.

También consideró que en el caso de la demandante, no era posible establecer dicha reserva, porque conforme al balance general de la sociedad y las notas a los estado financieros, las reservas a 31 de diciembre de 2002 presentaron un saldo igual al del año 2001, y porque en el estado de resultados del año 2002, no arrojó utilidades sino una pérdida antes de impuestos de $ 29.629.000.000.

Así mismo, en dicho acto afirmó que “no está probada la obsolescencia de los activos, toda vez que la sociedad allego (sic) un documento denominado “Acta de verificación técnica de equipos” de fecha 20 de junio de 2002, (...) pero que en su esencia no es un concepto técnico que nos lleve a determinar las razones para considerarlos obsoletos”. Además, que “[s]si bien es cierto que tanto el acta de destrucción como los registros contables dan fé (sic) del retiro de los equipos, también lo es la indebida aplicación por parte de la sociedad de la norma fiscal, al entender que por el sólo hecho de calificar obsoletos parte de sus bienes podía solicitar la depreciación restante como deducción, y creerlo procedente a la luz del ordenamiento tributario”.

De la improcedencia de la deducción por obsolescencia de bienes por $ 8.751.915.998

De acuerdo con el artículo 128 del estatuto tributario, son deducibles por la depreciación causada por el desgaste o el deterioro normal, o por obsolescencia, cantidades razonables de bienes usados en negocios o actividades productoras de renta, equivalentes a la alícuota o suma necesaria para amortizar el 100% de su costo durante la vida útil de dichos bienes, siempre que estos hayan prestado servicio en el año o período gravable de que se trate.

Por su parte, el artículo 129 define el concepto de obsolescencia como el desuso o falta de adaptación de un bien a su función propia, o la inutilidad que pueda preverse como resultado de un cambio de condiciones o circunstancias físicas o económicas que determinen, clara y evidentemente, la necesidad de abandonarlo por inadecuado, en una época anterior al vencimiento de su vida útil probable.

De acuerdo con lo anterior, la depreciación de los bienes usados en actividades productoras de renta la causa el desgaste o deterioro normal por el uso de un bien y atiende a la necesidad de reconocer racionalmente y en forma sistemática el costo del activo utilizado en la actividad productora de renta. Por lo tanto, los activos destinados al negocio son depreciables durante su vida útil.

Luego, el artículo 137 estatuto tributario señala que la vida útil de los bienes depreciables se determina conforme a las normas que señale el reglamento, las cuales contemplarán vidas útiles entre 3 y 25 años, atendiendo a la actividad en que se utiliza el bien, a los turnos normales de la actividad respectiva, a la calidad de mantenimiento disponible en el país y a las posibilidades de obsolescencia.

Concordante con lo anterior, el artículo 138 del estatuto tributario establece la posibilidad de utilizar una vida útil diferente así:

“Si el contribuyente considera que la vida útil fijada en el reglamento no corresponde a la realidad de su caso particular, puede, previa autorización del Director de Impuestos Nacionales, fijar una vida útil distinta, con base en conceptos o tablas de depreciación de reconocido valor técnico.

Si la vida útil efectiva resulta menor que la autorizada, por razones de obsolescencia u otro motivo imprevisto, el contribuyente puede aumentar su deducción por depreciación durante el período que le queda de vida útil al bien, aduciendo las explicaciones pertinentes.

Si la vida útil efectiva resulta superior a la autorizada por el reglamento, el contribuyente puede distribuir, dentro del lapso faltante, el saldo amortizable, o puede disminuir su deducción de acuerdo con la vida útil efectiva”.

De manera que si en el caso de la maquinaria, el reglamento establece una vida útil de 10 años, la depreciación del bien se efectúa durante su vida útil(3).

Ahora bien, cada inciso del artículo 138 contempla un caso diferente de vida útil de los bienes usados en las actividades productoras de renta de un contribuyente, así:

a. La variación de la vida útil del bien por razones de su naturaleza y desde que se adquiere o durante su uso, pues, se evidencia que el bien no tiene una vida útil igual a la del reglamento, caso en el cual se exige la autorización previa del Director de Impuestos y Aduanas Nacionales, con base en conceptos o tablas de depreciación de reconocido valor técnico; por ejemplo, si considera que un determinado mueble no tiene una vida útil de 10 años, sino menos de acuerdo al caso particular.

b. La variación de la vida útil efectiva por obsolescencia u otro motivo imprevisto. Si se trata de obsolescencia, se debe acudir al concepto del artículo 129 ibídem, según el cual, ocurridas las circunstancias de desuso, etc., “se determina clara y evidentemente la necesidad de abandonarlo por inadecuado, en una época anterior al vencimiento de su vida útil probable” caso en el cual, el inciso 2 del artículo 138 citado dispone que el contribuyente “puede aumentar su deducción por depreciación durante el período que le queda de vida útil al bien, aduciendo las explicaciones pertinentes” y,

c. Cuando la vida útil efectiva resulta superior a la autorizada por el reglamento, caso en el cual el contribuyente puede distribuir en el lapso faltante el saldo amortizable o disminuir su deducción de acuerdo con la vida útil efectiva.

Los dos últimos eventos se refieren a vida útil efectiva, es decir a la que en realidad ha resultado del uso de los bienes y si ha sido menor por obsolescencia, no debe exigirse la autorización del director, sino proceder como se indica en la norma, con las pruebas y explicaciones del caso(4).

En el caso in examine, la demandante afirmó que la deducción solicitada en la declaración del impuesto de renta del año gravable 2002, correspondió a la obsolescencia de activos fijos dados de baja, que venían siendo objeto de depreciación, por valor de $ 8.751.915.998(5), y que esa deducción tiene fundamento en los artículos 128 y 129 del estatuto tributario. Para sustentar su dicho, Impsat aportó los siguientes documentos:

Acta de verificación técnica de equipo, realizada entre el 20 de junio y el 8 de julio de 2002(6).

Este documento contiene las razones que condujeron a establecer que los equipos que fueron dados de baja eran obsoletos para la prestación de los servicios que ofrece Impsat. “Se trata de equipos de comunicaciones que han sido usados en el desarrollo de las actividades de la empresa, para prestar sus servicios de valor agregado en las áreas satelitales, internetworking y radio microondas, descontinuados, los cuales han sido reemplazados por nuevas tecnologías de tal forma que no son operativos en la Red de Impsar S.A., además de que resultan completamente inadecuados para el funcionamiento en la red que soporta la empresa”.

En el acta, además, se consignaron las razones de su obsolescencia, así:

“Elementos comunes de obsolescencia a todas las tecnologías:

Los equipos detallados en la relación anexa a la citada “Acta de verificación” han sido calificados como obsoletos por cuanto son fabricados con elementos discretos (transistores, condensadores, resistencias, integrados de baja escala, microprocesadores lentos de baja capacidad de procesamiento y de administración de memoria; etc.) que los hacen lentos (aumentan el retardo percibido por los clientes en sus redes), muy grandes y generadores de calor en exceso; lo que hace que se requieran grandes espacios para su instalación, sistemas de aires acondicionados muy robustos y que consuman altas cantidades de energía de muy alta calidad. Factores todos estos que imposibilitan la prestación de servicios de telecomunicaciones y de valor agregado en condiciones de calidad y costo aceptables tanto para el cliente como para el operador del servicio.

Se trata de tecnología de punta que constantemente es superada por nuevos desarrollos tecnológicos.

Elementos de obsolescencia en equipos satelitales:

Estos equipos (módems satelitales, unidades de rf, amplificadores de bajo ruido-LNA´s, unidades Vsat) resultan inadecuados para la prestación de los servicios de Impsat S.A., en el año 2002, por ser ineficientes en el uso del ancho de banda satelital ya que no permiten la utilización de las técnicas de modulación de uso actual (tales como 8PSK y 16QAM). Esta limitante unida a su escasa capacidad de potencia, no permite su uso en los enlaces de alta capacidad requeridos hoy por los clientes. Adicionalmente, estos productos ya han sido reemplazados por los fabricantes por otros modelos que poseen nuevas y mejores características de operación; los proveedores y fabricantes tampoco soportan ya su operación, mantenimiento y reparación lo que los hace operativamente ineficaces de mantener.

Igualmente los equipos incluidos en este proceso no pueden operar (ya que no son compatibles técnicamente) en las nuevas plataformas de backphone (red central) satelital que hoy opera Imsapt Colombia S.A. Su uso no garantiza los estándares de calidad para el manejo de los diferentes tipos de aplicaciones requeridos hoy en día (datos, voz, video).

Factores de obsolescencia en equipos Internetworking:

Se trata de equipos, multiplexores, tarjetas de línea, módems sincrónicos, módems conmutados, routers, y adaptadores que ya no se adaptan a las soluciones que solicitan los clientes por diversas razones técnicas y de calidad como:

Manejo ineficiente del ancho de banda o propietario que no se integra con las redes multiplataforma, multiservicios de hoy.

Esquemas de modulación y compresión de la voz ineficientes y propietarios distintos a los estándares G711, G729, G723, etc.

Inadecuados parámetros de calidad que no prestan las disponibilidades exigidas en las soluciones de Impsat.

Baja inteligibilidad de la voz por fuera de las soluciones Carrier Class.

Manejo de distancias inadecuado para la calidad requerida o consumo excesivo de hilos de cobre.

Módems de línea con esquemas de modulación que ya no son utilizados por los clientes en sus soluciones.

Interfaces que ya no se adaptan a los equipos CPE de los clientes.

Equipos que utilizan protocolos que ya no se usan como X.25, poll select, etc.

Inexistencia de repuestos en el mercado.

Factores de Obsolescencia en Equipos de Radio:

Los equipos de radio que se dieron de baja en el año 2002, no podían adaptarse a las funciones propias requeridas para la prestación de los servicios en Impsat S.A., entre otras razones, porque no contaban con la precisión necesaria de estabilidad de frecuencias, capacidad de transmisión, interfaces a usuarios apropiadas, inadecuado set de parámetros de operación ni el mercado ofrecía las piezas y accesorios requeridos para su reutilización y/o reparación.

Alta obsolescencia tecnológica: La imposibilidad de prestar servicios con los equipos de radio relacionados, es una conclusión que se deriva de los requerimientos de la tecnología en el uso del espectro y consumo de energía para su gestión y operación actualizada”.

El acta fue suscrita por los Ingenieros Juan David Yepes, Jaime Mejía, Arturo Miranda, Javier Anillo y Germán López.

Acta de destrucción de equipos(7)

Este documento da constancia de que los señores Ricardo Muñoz, Coordinador de Logística Impsat; Luis Fernando Cortés, Ingeniero de Logística Impsat; Carlos Murillo, Coordinador Laboratorio Impsat; José Luis Rondón, Director de Logística Almacenar y, Claudia Liliana Montoya, Revisor Fiscal, se reunieron el día 20 de julio de 2002 con el “fin de comprobar y verificar la destrucción por obsolescencia de los activos fijos indicados en anexo separado, que forma parte integral de esta acta, representados en equipos de comunicación usados en actividades productoras de renta de la Empresa, cuyo concepto técnico señala que su estado de deterioro y condiciones físicas actuales los hacen inadaptables a su función propia, circunstancias estas que determinan clara y evidentemente la necesidad de abandonarlos por inadecuados e irreparables en una época anterior al vencimiento de su vida útil probable”.

Por su parte, la DIAN consideró que las pruebas aportadas por Impsat no eran suficientes para establecer qué equipos habían sido destruidos. Así mismo, consideró que en lugar de destruir y solicitar el 100% de saldo del gasto por obsolescencia, lo que ha debido hacer es aumentar la deducción por depreciación y distribuirla en la “vida útil” que le queda o le resta para depreciar totalmente los bienes.

También, la DIAN consideró que la deducción solicitada sólo procede cuando las pérdidas de activos se generan por situaciones imprevisibles e irresistibles y, que si la deducción no correspondía a pérdidas de activos, sino a un mayor gasto fiscal de la depreciación causada en el año, Impsat debió aplicar lo establecido para el efecto en el artículo 130 del estatuto tributario; es decir, haber destinado de las utilidades del respectivo año gravable como reserva no distribuible, una suma equivalente al 70% del mayor valor solicitado.

Para la Sala, las pruebas que aportó la parte actora, tanto en vía gubernativa, como en esta instancia, muestran la procedencia de la deducción solicitada por la demandante, porque corresponde a la obsolescencia de bienes utilizados durante la vigencia de 2002, específicamente equipos de comunicación usados en la actividad productora de renta de la empresa(8).

Asimismo, para la Sala resultan suficientes las explicaciones técnicas sobre el cambio de tecnología que los hizo entrar en desuso, razón por la que correspondía a la DIAN evaluar tales documentos a la luz de lo preceptuado en los artículos 128 y 129 del estatuto tributario, y no negar la deducción con fundamento en los artículos 130 y 148 del estatuto tributario, toda vez que la deducción discutida no corresponde a la procedencia de un mayor gasto fiscal por depreciación (E.T., art. 130), ni a una deducción por pérdida de activos fijos (art. 148 ib.), como equivocadamente lo consideró la DIAN, sino a una depreciación por obsolescencia, regulada en los arts. 128 y 129 ibídem.

En ese orden de ideas, el cargo de apelación no prospera.

Por último, habida cuenta de que la parte actora no apeló lo referente a la glosa de la deducción por diferencia en cambio, la Sala no se pronunciará sobre el particular.

Así mismo, como el a quo se inhibió para pronunciarse sobre la petición de nulidad del requerimiento especial, pero no lo declaró así en la parte resolutiva del fallo, la Sala adicionará la sentencia en ese sentido.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

1. ADICIÓNASE la sentencia apelada en el siguiente sentido:

INHÍBESE de pronunciarse sobre la solicitud de nulidad del Requerimiento Especial 310632004000312 del 1º de junio de 2004.

2. En lo demás, CONFÍRMASE la sentencia apelada.

3. RECONÓCESE personería a la doctora Biviana Nayibe Jiménez Galeano, como apoderada de la UAE DIAN, en los términos del poder conferido.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

 

(2) Folios 22 a 57 del cuaderno principal.

(3) Decreto 3019 de 1989, artículo 2º. La vida útil de los activos fijos depreciables, adquiridos a partir de 1989 será la siguiente:

 

Inmuebles (incluidos los oleoductos)
20 años
Barcos, trenes, aviones, maquinaria, equipo y bienes muebles
10 años
Vehículos automotores y computadores
5 años

 

(4) Sobre el mismo tema ver sentencia del 7 de mayo de 2009, expediente 250002327000200301112-01 (16125), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

(5) La relación de los equipos dados de baja se encuentra en los folios 87 y 88 del cuaderno de antecedentes. Igualmente, se evidencia que los $ 8.751.915.998 fueron contabilizados en la cuenta 531030 “Retiro de propiedad, planta y equipo”, según el Balance a 31 de diciembre de 2002 (fl. 107 cuaderno de antecedentes).

(6) Folios 126 a 128 del cuaderno principal.

(7) Folio 730 del cuaderno de antecedentes.

(8) Conforme al certificado de existencia y representación legal visible en los folios 245 a 261 del cuaderno principal, el objeto social de la empresa es “(...) la prestación de servicios en el área de las telecomunicaciones y particularmente, la administración, promoción, explotación y prestación de servicios de telecomunicaciones de valor agregado de cubrimiento nacional y en conexión con el extranjero, denominado servicio de telecomunicaciones empresariales, etc.”.