Sentencia 2006-00553 de julio 28 de 2011

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad. 66001-23-31-000-2006-00553 02-16981

Consejero ponente:

Dr. William Giraldo Giraldo

Actora: Cooperativa de Inversiones y Planes de la Paz - Cooinpaz Ltda.

C/Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

Renta-2001

Fallo

Bogotá, D.C., julio veintiocho de dos mil once.

EXTRACTOS: «VII. Consideraciones de la Sala

Procede la Sala a analizar los cargos contra la sentencia apelada, propuestos por la parte demandante, con ocasión del recurso de apelación interpuesto contra el fallo del 28 de septiembre de 2007, proferido por el Tribunal Administrativo de Risaralda así:

Inadecuada valoración probatoria, irregularidad en el cómputo de los términos procesales, no declaratoria de la violación al debido proceso

Según la apelante, se violó el debido proceso, toda vez que el tribunal incurrió en un error grave al señalar que el término para la respuesta del requerimiento especial venció el 4 de octubre de 2004. Si la notificación se surtió para todos los efectos legales el 6 de julio de 2004, el término para contestar el requerimiento venció el miércoles 6 de octubre del mismo año.

Señala el artículo 707 del estatuto tributario:

ART. 707.—Respuesta al requerimiento especial. Dentro de los tres (3) meses siguientes, contados a partir de la fecha de notificación del requerimiento especial, el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, deberá formular por escrito sus objeciones, solicitar pruebas, subsanar las omisiones que permita la ley, solicitar a la administración se alleguen al proceso documentos que reposen en sus archivos, así como la práctica de inspecciones tributarias, siempre y cuando tales solicitudes sean conducentes, caso en el cual, estas deben ser atendidas.

Para establecer la forma como se deben contabilizar los términos se acude al Código de Régimen Político y Municipal, comoquiera que ni el estatuto tributario ni el Código Contencioso Administrativo contienen una regulación sobre el tema, y las reglas establecidas en el Código de Régimen Político y Municipal se aplican “en general a cualesquiera plazos o términos prescritos en las leyes o en los actos de las autoridades nacionales, salvo que en las mismas leyes o actos se disponga expresamente otra cosa” (art. 59).

El artículo 59[1] citado establece que “Todos los plazos de días, meses o años de que se haga mención legal, se entenderá que terminan a la media noche del último día del plazo. Por año y mes se entienden los del calendario común, y por día el espacio de veinticuatro horas; pero en la ejecución de las penas se estará a lo que disponga la ley penal”; y el inciso segundo prevé que “El primero y último día de un plazo de meses o años deberán tener un mismo número en los respectivos meses. El plazo de un mes podrá ser, por consiguiente, de 28, 29, 30 ó 31 días, y el plazo de un año de 365 o 366 días según los casos”.

Cuando se trata de términos de “meses” o “años”, los plazos corren de fecha a fecha, es decir, el número del mes o año en el que inicia debe coincidir con el mismo número del mes o año en el que termina(1). Por ello, cuando la norma se refiere, en este caso, al “primer día de plazo” significa la fecha de la notificación o del acto procesal que es el punto de partida para el inicio del cómputo del término que no está establecido en días. Tanto es, que la norma advierte que el plazo de un mes o de un año no siempre tiene el mismo número de días; en el primer caso podrá ser de 28, 29, 30 o 31 días, y en el segundo, de 365 o 366 días, según corresponda(2).

Contrario a cuando los términos son fijados en días, los términos de meses y de años se contarán conforme al calendario, esto es, incluyendo los días inhábiles(3); es decir, cuando el plazo se fija en meses o en años el plazo comienza a correr de mes a mes o año a año, independientemente de que el día siguiente al de la notificación sea hábil o inhábil; y el primer mes del término finaliza a la media noche del día cuyo número corresponda con el de la fecha de notificación.

La Sala ha precisado que el “primer día del plazo” corresponde a la fecha en que se notifica o se ejecuta el acto procesal indicativo del inicio del término, como se expuso en el siguiente pronunciamiento:

“La Sala advierte, así mismo, que cuando el comentado inciso 2º del artículo 67 del Código Civil, habla de “el primero y el último día de un plazo de meses o años”, la expresión, “el primero”, no tiene la connotación estrictamente literal que, en apariencia, fluye de su texto, esto es, que no se refiere propiamente al día en que debe empezar a contarse el plazo, sino al día en que se notifica o realiza el acto procesal sujeto a plazo de ejecutoria impugnación o decisión; de otro modo, el mencionado inciso 2º resultaría incompatible con el inciso 3º del artículo 68 ib., según el cual “cuando se dice que una cosa debe observarse desde tal día, se entiende que ha de observarse desde el momento siguiente a la media noche del día anterior”, incompatibilidad que se repetiría frente al ya estudiado artículo 120 del Código de Procedimiento Civil, cuyo sentido natural es el de que el día de la notificación o realización del acto no cuenta como primer día del término que deba computarse.

La norma de la paridad de los días extremos, así entendida, es, por lo demás, perfectamente demostrable, pues, si la notificación de un acto liquidatorio se efectúa, por ejemplo, el 31 de julio, con plazo de un mes para su reposición, es claro que el término del recurso vencería el 31 de agosto, habiéndose empezado a contar el mismo, no el 31 de julio, sino el 1º de agosto”(4).

Sobre la forma de computar los términos de meses o años en diferentes eventos, la Sala se ha pronunciado en varias ocasiones refiriéndose al plazo de un mes para responder el pliego de cargos contado a partir de su notificación(5), o para expedir el requerimiento especial (dos años a la fecha del vencimiento del plazo para declarar), darle su respuesta (tres meses desde la notificación del requerimiento), o para expedir la liquidación oficial (seis meses desde el vencimiento del plazo para responder el requerimiento) o para recurrirla(6).

Por las razones expuestas, para la Sala los tres meses para responder el requerimiento especial según el artículo 707 del estatuto tributario, no iniciaron el día siguiente al de la notificación, porque no es un plazo fijado en días. El artículo 707 del estatuto tributario expresamente dispone que el término inicia el día de la notificación del acto.

Como la notificación del requerimiento especial se efectuó el 2 de julio de 2004 (fl. 3143) la demandante tenía plazo, como más adelante se explicará, para presentar la correspondiente respuesta hasta el 4 de octubre de 2004. La respuesta al requerimiento especial fue presentada el 30 de septiembre de 2004, con número de Radicado 022235 en la que anotó la actora:

“Estando dentro de los términos legales de los 3 meses contados a partir de la fecha de notificación del requerimiento especial, nos permitimos informar que no aceptamos parcial ni totalmente los hechos planteados en el requerimiento de la referencia, por consiguiente no nos acogemos al artículo 709 del estatuto tributario, por lo que no haremos corrección alguna a la declaración de renta identificada con el stiker 5302060541600 presentada el 2 de abril del año 2002 dentro de su oportunidad”.

Observa la Sala que si bien la DIAN señaló que el contribuyente tenía plazo para contestar el requerimiento especial hasta el 2 de octubre de 2004, cuando el plazo vencía el 4 de octubre del mismo año, tal error no vulneró el derecho de defensa que le asiste al demandante, toda vez que presentó oportunamente la respuesta al requerimiento especial y, adicionalmente, el día 2 de octubre de 2004 correspondió a un día no hábil (sábado), razón por la cual, conforme al artículo 62 del Código de Régimen Político y Municipal, se trasladó el término al primer día hábil siguiente. (lunes 4 de octubre). No prospera el cargo.

Respecto a la alegada violación de los artículos 556 y 779 del estatuto tributario por cuanto, a juicio del apelante, la Administración no notificó el auto que decretó la inspección tributaria al representante legal de la demandante, observa la Sala lo siguiente:

Señalan los artículos 556 y 779 del estatuto tributario:

ART. 556.—Representación de las personas jurídicas. La representación legal de las personas jurídicas será ejercida por el presidente, el gerente o cualquiera de sus suplentes, en su orden, de acuerdo con lo establecido en los artículos 372, 440, 441 y 442 del Código de Comercio, o por la persona señalada en los estatutos de la sociedad, si no se tiene la denominación de presidente o gerente. Para la actuación de un suplente no se requiere comprobar la ausencia temporal o definitiva del principal, solo será necesaria la certificación de la cámara de comercio sobre su inscripción en el registro mercantil. La sociedad también podrá hacerse representar por medio de apoderado especial.

ART. 779.—Inspección tributaria. <Artículo modificado por el artículo 137 de la Ley 223 de 1995. El nuevo texto es el siguiente:> La administración podrá ordenar la práctica de inspección tributaria, para verificar la exactitud de las declaraciones, para establecer la existencia de hechos gravables declarados o no, y para verificar el cumplimiento de las obligaciones formales.

Se entiende por inspección tributaria, un medio de prueba en virtud del cual se realiza la constatación directa de los hechos que interesan a un proceso adelantado por la administración tributaria, para verificar su existencia, características y demás circunstancias de tiempo, modo y lugar, en la cual pueden decretarse todos los medios de prueba autorizados por la legislación tributaria y otros ordenamientos legales, previa la observancia de las ritualidades que les sean propias.

La inspección tributaria se decretará mediante auto que se notificará por correo o personalmente, debiéndose en él indicar los hechos materia de la prueba y los funcionarios comisionados para practicarla.

La inspección tributaria se iniciará una vez notificado el auto que la ordene. De ella se levantará un acta que contenga todos los hechos, pruebas y fundamentos en que se sustenta y la fecha de cierre de investigación debiendo ser suscrita por los funcionarios que la adelantaron.

Cuando de la práctica de la inspección tributaria se derive una actuación administrativa, el acta respectiva constituirá parte de la misma.

El auto de inspección fue notificado por correo certificado a la dirección informada por el contribuyente, aspecto sobre el cual no existe discusión. En el folio 40 (T. 1) aparece el acuse de recibo del auto de inspección tributaria 160762003000224 del 10 de octubre de 2003, en la que se indica que el acto fue recibido por Claudia Agudelo, identificada con la cédula de ciudadanía 42.136.489, el 16 de octubre de 2003.

El estatuto tributario no consagra la obligatoriedad de notificar el auto de inspección tributaria al representante legal de las sociedades, el artículo 779 ib expresamente señala que la inspección tributaria se decretará mediante auto que se notificará por correo o personalmente, sin hacer distinción al respecto, lo anterior en concordancia con el artículo 565 ib.

Por otra parte, observa la Sala que la diligencia fue realizada en las instalaciones de la actora, con la anuencia del representante legal y del revisor fiscal; así la notificación del auto de inspección tributaria cumplió su finalidad de dar a conocer al interesado la decisión de la administración encaminada a la práctica de una inspección tributaria, sin que hubiera violado el derecho de defensa, por lo cual la pretendida nulidad no tiene vocación de prosperidad. No prospera el cargo.

Respecto al argumento según el cual en la liquidación oficial de revisión se encuentra la constancia de notificación de fecha 30 de marzo de 2005, cuando en realidad se efectuó tal diligencia el 31 de marzo de 2005, violando de esta forma, la DIAN, el debido proceso, puesto que la administración dio por vencido el término para interponer el recurso de reconsideración el 30 de mayo de 2005, un día antes de la fecha real de vencimiento, observa la Sala lo siguiente:

Conforme se expuso anteriormente, los dos meses para interponer el recurso de reconsideración, según el artículo 720 del estatuto tributario, no iniciaron el día siguiente al de la notificación, porque no es un plazo fijado en días. El artículo 720 del estatuto tributario expresamente dispone que el término inicia el día de la notificación del acto.

En el folio 9373 (T. 65) se observa que la liquidación oficial de revisión 160642005000018 fue proferida el 29 de marzo de 2005, y notificada por correo certificado, según el certificado de Adpostal correspondiente al acuse de recibido 20835 (fl. 9374, T. 65), el 30 de marzo de 2005 a la dirección informada por el contribuyente.

En consecuencia, contrario a lo afirmado por la apelante, los dos meses para la interposición del recurso de reconsideración vencieron el 30 de mayo de 2005. No prospera el cargo.

Inadecuada interpretación normativa del Decreto 1350 de 2002

Según el apelante, el tribunal desconoció que la DIAN efectuó el conteo de los términos de defensa de la demandante desde el mismo día de la supuesta entrega del correo, cuando la jurisprudencia ha sido clara al señalar que los términos se cuentan desde el día siguiente de la fecha de recibo por parte del contribuyente (D. 1350/2002), con lo que se pretermiten los términos para la defensa del contribuyente.

Observa la Sala que el artículo 5º de la Ley 788 de 2002(7) modificó el artículo 566 del estatuto tributario, señalando, en forma expresa, que la notificación por correo se practicará mediante entrega de una copia del acto correspondiente en la dirección informada por el contribuyente a la administración, de esta forma, a partir de la entrada en vigencia de esta ley, no tiene aplicación el artículo 1º del Decreto 1350 de 2002(8), por cuanto esta norma estableció un tratamiento diferente a la notificación por correo de que trata el artículo 566 del ordenamiento fiscal modificado. No prospera el cargo.

Inadecuada interpretación normativa de los artículos 556 y 779 del estatuto tributario; 77 del Decreto 2503 de 1987. Violación de los artículos 29 de la Constitución Política y 313 del Código de Procedimiento Civil. Desconocimiento de la confesión de la demandada

Alegó el apelante que si la DIAN tenía plazo para notificar el requerimiento especial hasta el 5 de julio de 2004, como ella misma lo confiesa en la contestación de la demanda, y el acto quedó notificado el 6 de julio de 2004, se comprueba que la administración notificó al contribuyente transcurrido el término previsto en el artículo 705 del estatuto tributario, circunstancia que genera la nulidad de los actos demandados, conforme al artículo 730 ib.

Observa la Sala que en los folios 158 y siguientes del cuaderno principal figura la contestación a la demanda presentada por la DIAN. En el folio 160 la demandada señaló: “Al notificarse auto de inspección tributaria y realizarse la inspección tributaria dentro de los dos (2) años siguientes al vencimiento para declarar, el plazo de firmeza se suspendió por 3 meses más de conformidad con el artículo 706 ib, lo cual nos da: 05.04.02, fecha de vencimiento para declarar, el 10.10.03, se profiere el auto de inspección y la diligencia se inicia el 20.10.03, por tanto la administración tenía plazo para notificar el requerimiento especial hasta el 05.07.04 y lo notifica por correo certificado el 02.07.04, según acuse de recibo 50474 Adpostal, visto a folio 3143, dentro de la oportunidad legal”.

El mismo argumento lo repitió la Administración en el texto de la contestación a la demanda en los folios 162 y 163, razón por la cual no es exacta la afirmación planteada por la apelante.

Por el contrario, en el folio 3142 (T. XXI) se observa que el requerimiento especial 160762004000149 fue proferido el 2 de julio de 2004, y notificado por correo certificado según el certificado de Adpostal correspondiente al acuse de recibido 50474 (fl. 3143, T. XXI) el 2 de julio de 2004 a la dirección informada por el contribuyente. No prospera el cargo.

Desconocimiento de deducción por auxilios, donaciones y subsidios

Alegó la apelante que la DIAN desconoció deducciones por $ 225.720.000, derivadas de la adquisición de elementos propios para el cubrimiento parcial del servicio funerario, tales como cofres fúnebres, velones, flores, entre otros.

Señaló que en el momento de iniciar las negociaciones y acuerdos de servicios fúnebres prestadas por medio de las distintas funerarias del país, la demandante ya tenía algunas existencias de cofres y elementos de servicio funerario, los que debía consumir como costo o gasto en la operación de Cooinpaz Ltda., puesto que al inicio de sus actividades debía garantizar a sus afiliados, de forma diligente e idónea, la prestación del servicio, por lo que durante el término de tiempo que le tomó hacer los convenios con las funerarias debía adquirir sus propios productos.

Observa la Sala que en el folio 67 del expediente figura copia del memorando explicativo de la liquidación oficial de revisión 160642005000018 del 29 de marzo de 2005 en la que la DIAN rechazó la deducción solicitada así:

“Para la verificación de la realidad de lo aquí afirmado se procedió a constatar en los soportes anexos que cumplieran los requisitos de ley para ser aceptados como deducción de lo cual resulta:

Igual que en el caso anterior se aportan fotocopias que no vienen acompañados de ninguna relación o auxiliar contable o comprobante de contabilidad, donde se pueda verificar la correcta inclusión, se anexan fotocopias de recibos, cuentas de cobro y otros documentos sin denominación alguna, que no cumplen con los requisitos para su aceptación y no se demuestra lo afirmado sobre ‘ el lleno de los requisitos legales, incluyendo retenciones en la fuente”.

(...).

“Las pruebas deben cumplir con requisitos de existencia, validez y eficacia, de tal suerte que si bien una factura que no reúna los requisitos a que aluden los literales b), c), d), e), f) y g) de los artículos 617 y 618 del estatuto tributario existe y es válida como medio para demostrar el hecho económico de la venta, fiscalmente es ineficaz por falta de los requisitos que como medio de prueba condicionan, su aceptación”.

(...).

Ahora que Cooinpaz establezca en sus contratos que presta “servicios” da pie para pensar que su actividad no es la compra venta de cofres, flores, etc., y menos que descargue el valor llevado a esta cuenta contra su principal proveedor de servicios, el cual y siguiendo en la línea del contrato, se asume que debe aportar todos los elementos necesarios para prestar el servicio funerario, sin que Cooinpaz tenga que “comprar” estos elementos y luego cargarlos a su principal proveedor de servicios y que entre otras cosas, fue con el único proveedor que realizó esta operación”.

El a quo negó el cargo propuesto. Para el efecto precisó que en los folios 101 y 102 del tomo 1 figuran los contratos de afiliación de servicios funerarios suscrito entre la demandante y sus afiliados, en los que se estipula lo siguiente:

“Mediante el presente contrato de afiliación la Cooperativa Inversiones y Planes de la Paz Ltda. Cooinpaz Ltda., quien para efectos de este contrato de afiliación se denominará la cooperativa por una parte, y por la otra, la persona y/o entidad que asuma la responsabilidad ante ella quien acepta las cláusulas de este contrato de afiliación se denominara el contratante, quien quedará identificado con los datos detallados más adelante, convienen celebrar un contrato de afiliación que garantiza la prestación de servicios funerarios en la funeraria dispuesta por la cooperativa. En el caso, de desaparición de uno o más cuerpos, al titular de este contrato de afiliación, se le entregará un auxilio por cada cuerpo desaparecido ... la Cooperativa Cooinpaz Ltda., no reconocerá dinero en efectivo al afiliado y/o beneficiario de este contrato de afiliación, por concepto diferente a lo arriba estipulado. La Cooperativa Cooinpaz Ltda., solamente reconocerá el servicio funerario en la funeraria dispuesta por la cooperativa, con una autorización en nuestras sedes, por escrito al momento de utilizar dicho servicio funerario para que el servicio sea autorizado a nivel nacional en la funeraria dispuesta por la cooperativa, siempre y cuando el afiliado se encuentre a paz y salvo con el pago de sus cuotas en las fechas pactadas ...”.

Se relacionan los servicios funerarios a prestar así:

“Cofre mortuorio

Preparación del cuerpo

Velación del cuerpo

Traslado del cuerpo

Carroza fúnebre

Derechos de iglesia

Avisos murales

Cinta para la carroza

Servicio telefónico

Diligencias generales de agencia

Derechos de bóveda”.

El tribunal concluyó que, según lo estipulado en los referidos contratos, la demandante se comprometía con el afiliado a la prestación de los servicios antes transcritos, por lo que no es de recibo que el contribuyente incluyera como deducción, bajo el concepto de auxilio, donación o subsidio, las sumas correspondientes a los conceptos descritos, cuando estos corresponden a servicios que estaban pactados con el afiliado, y que la cooperativa estaba obligada a prestar.

Observa la Sala que la demandante no refutó los argumentos planteados por el a quo ni por la administración. Se limitó a reiterar que en el momento de iniciar las negociaciones y acuerdos de servicios fúnebres prestadas por medio de las distintas funerarias del país, la demandante ya tenía algunas existencias de cofres y elementos de servicio funerario, los que debía consumir como costo o gasto en la operación de Cooinpaz Ltda, sin demostrar que los servicios prestados están contablemente respaldados, que las facturas cumplen con los requisitos legalmente establecidos para demostrar tales erogaciones, que los gastos asumidos son proporcionales y tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta. No prospera el cargo.

Desconocimiento de la deducción por salarios

Según la apelante, todos los pagos de parafiscales que se hayan efectuado antes del requerimiento, según el artículo 664 del estatuto tributario y que corresponden a una parte o proporción de salarios, deben ser reconocidos y aceptados como deducción, conforme al artículo 664 del estatuto tributario.

Observa la Sala que el desconocimiento total de la deducción por salarios en cuantía de $ 1.273.772.000 obedeció al incumplimiento por parte de la demandante de acreditar los requisitos exigidos en el artículo 108 del estatuto tributario para el efecto, como son los paz y salvos de los aportes parafiscales y el paz y salvo de los aportes obligatorios previstos en la Ley 100 de 1993.

En el requerimiento especial 160762004000149 del 2 de julio de 2004 la administración, con fundamento en las conclusiones plasmadas en el acta de inspección tributaria 160762003000224 del 10 de octubre de 2003 (fl. 47, cdno. ppal.), precisó: (fl. 37, c.p.).

“El desconocimiento del valor total de los salarios se da, por cuanto, si bien en la diligencia de inspección así como en el oficio ya mencionado (Rad. 023572, nov. 6/2003) se aportaron algunos paz y salvos del pago de aportes parafiscales como es el caso de las agencias de Armenia, Pereira y Villavicencio, no se acredita el cumplimiento legal de los aportes al sistema de seguridad social previsto en la Ley 100 de 1993. De otro lado en los casos en los cuales se acredita el pago de aportes de la Ley 100 de 1993 no se acreditó el pago de los aportes parafiscales, como es el caso de las demás agencias”.

En la Resolución 160772006000002 del 20 de febrero de 2006, por medio de la cual la administración resolvió el recurso de reconsideración en contra de la liquidación oficial de revisión demandada, la DIAN precisó al respecto: (fl. 82, c. p.).

“... esta división manifiesta, contrario a lo expresado en su escrito por el señor gerente de la cooperativa, que era su obligación haber demostrado con los certificados de paz y salvo expedidos por las respectivas entidades, la cancelación de los aportes parafiscales sobre el valor total solicitado como deducción ($ 1.273.772.000 - código CE del formulario), como también haber demostrado el pago de los aportes obligatorios de la Ley 100 de 1993. Sin embargo, revisado el acerbo probatorio recaudado, no aparece constancia alguna que lo hubiera hecho:

En efecto, pese a que la comisión auditora le solicitara en repetidas oportunidades al contribuyente, más concretamente a su revisor fiscal, se sirviera allegar los correspondientes certificados de paz y salvo por concepto de aportes parafiscales, como también de aportes de la Ley 100 de 1993, en el transcurso de las diligencias se allegaron algunos certificados de paz y salvo de parafiscales correspondientes a las ciudades de Pereira, Armenia y Villavicencio, como también soportes contables correspondientes a varias agencias de la cooperativa, y contentivas de 820 folios.

Sin embargo, dichos documentos soportes fueron allegados en fotocopias sin que estuvieren acompañados de comprobante de contabilidad, que permitiera comprobar los valores base para la liquidación de los aportes parafiscales y de seguridad social, desconociéndose lo preceptuado por los artículos 123, 124 del Decreto 2649 de 1999, que reglamenta la contabilidad en general y se expiden los principios o normas de contabilidad generalmente aceptados en Colombia. Adicionalmente se incumplieron las normas establecidas en los artículos 51, 53 y 55 del Código de Comercio”.

Ahora bien, señala el artículo 108 del estatuto tributario:

ART. 108.—Los aportes parafiscales son requisito para la deducción de salarios. Para aceptar la deducción por salarios, los patronos obligados a pagar subsidio familiar y a hacer aportes al Servicio Nacional de Aprendizaje (SENA), al Instituto de Seguros Sociales (ISS), y al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF), deben estar a paz y salvo por tales conceptos por el respectivo año o período gravable, para lo cual, los recibos expedidos por las entidades recaudadoras constituirán prueba de tales aportes. <Inciso adicionado por el artículo 83 de la Ley 223 de 1995, con la siguiente frase:> Los empleadores deberán además demostrar que están a paz y salvo en relación con el pago de los aportes obligatorios previstos en la Ley 100 de 1993. Adicionalmente, para aceptar la deducción de los pagos correspondientes a descansos remunerados es necesario estar a paz y salvo con el SENA y las cajas de compensación familiar.

PAR.—Para que sean deducibles los pagos efectuados por los empleadores cuyas actividades sean la agricultura, la silvicultura, la ganadería, la pesca, la minería, la avicultura o la apicultura, a que se refiere el artículo 69 de la Ley 21 de 1982, por concepto de salarios, subsidio familiar, aportes para el SENA, calzado y overoles para los trabajadores, es necesario que el contribuyente acredite haber consignado oportunamente los aportes ordenados por la citada ley.

El artículo 108 del estatuto tributario dispone que los salarios son deducibles siempre que se acredite el pago de los aportes parafiscales; es decir, se requiere que el contribuyente haya pagado los aportes al subsidio familiar, SENA, ISS y al ICBF como requisito ineludible para su deducibilidad. Para ese efecto, el contribuyente debe estar a paz y salvo por tales conceptos en el respectivo año gravable.

Adicionalmente los empleadores deberán demostrar que están a paz y salvo en relación con el pago de los aportes obligatorios previstos en la Ley 100 de 1993.

La Sala ha precisado que el paz y salvo por aportes parafiscales es requisito sine qua non de la deducción por salarios, precepto que responde a fines de política pública fiscal(9), obligación que está contenida expresamente en el artículo 108 del estatuto tributario.

Observa la Sala que a pesar de que la administración requirió al contribuyente en repetidas ocasiones (requerimiento ordinario, inspección tributaria, requerimiento especial) para que allegara los correspondientes paz y salvos, la actora se limitó a alegar la procedencia parcial de la deducción sin subsanar las inconsistencias advertidas por la administración.

Acorde con lo señalado por el a quo y lo expresado por esta corporación, el cumplimiento de los requisitos exigidos en el artículo 108 del estatuto tributario debe ser total, en consecuencia, no se puede pretender el cumplimiento parcial de los presupuestos legalmente establecidos, para acceder al beneficio fiscal reclamado. No prospera el cargo.

En consecuencia, se confirmará la sentencia apelada que denegó las súplicas de la demanda.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia de 28 de septiembre de 2007, dictada por el Tribunal Administrativo de Risaralda dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de la Cooperativa de Inversiones y Planes de la Paz - Cooinpaz Ltda. contra la DIAN.

RECONÓCESE personería a la abogada Nidia Amparo Pabón Pérez como apoderada de la DIAN, conforme al poder que obra a folio 335 del expediente.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(1) Se reitera el criterio expuesto por la Sala en sentencia del 15 de julio de 2010, Exp. 16919, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

(2) Las excepciones legales en las que el número del último día del plazo no coincide con el de iniciación son: “Si el mes en que ha de principiar un plazo de meses o años constare de más días que el mes en que ha de terminar el plazo, y si el plazo corriere desde alguno de los días en que el primero de dichos meses excede al segundo, el último día del plazo será el último día de este segundo mes” (art. 59 ibíd.) y “Los (plazos) de meses y años se computan según el calendario; pero si el último día fuere feriado o de vacante, se extenderá el plazo hasta el primer día hábil”(art. 62 ibíd.).

(3) El artículo 62 del CRPM prevé que: “En los plazos de días que se señalen en las leyes y actos oficiales, se entienden suprimidos los feriados y de vacantes, a menos de expresarse lo contrario”.

(4) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 17 de noviembre de 1995, Exp. 7200, C.P. Consuelo Sarria Olcos.

(5) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 27 de octubre de 2005, Exp. 13741, C.P. Héctor Romero Díaz.

(6) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 7 de octubre de 2004, Exp. 14089, C.P. María Inés Ortiz Barbosa y de 10 de febrero de 2005. Exp. 14054 y 11 de septiembre de 2006, Exp. 14873, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

(7) ART. 5º—Notificación por correo. Modifícase el artículo 566 del estatuto tributario, el cual queda así:

“ART. 566.—Notificación por correo. La notificación por correo se practicará mediante entrega de una copia del acto correspondiente en la dirección informada por el contribuyente a la administración.

(8) ART. 1º—Notificación a través de correo. Para efectos de la notificación por correo de que trata el artículo 566 del estatuto tributario, deberá enviarse copia del acto correspondiente, por correo certificado, a la dirección informada por el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante. La notificación tendrá efectos a partir del día siguiente a la fecha de recibo del acto administrativo por parte del contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, de acuerdo con la certificación expedida por la administración postal nacional.

(9) Sentencias del 9 de julio de 2010. Exp. 16516, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez y del 10 de marzo de 2011, Exp. 16966, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, entre otras.