Sentencia 2007-00035 de noviembre 5 de 2009 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 11001-03-27-000-2007-00035-00(16722)

Consejero Ponente:

William Giraldo Giraldo

Actor: Gustavo Humberto Cote Peña

Demandado: Gobierno Nacional

Bogotá, D.C., cinco de noviembre de dos mil nueve.

Fallo

La Sala decide la demanda de nulidad instaurada por Gustavo Humberto Cote Peña contra el inciso primero literal c) del artículo 16 del Decreto 841 de 1998 adicionado por el artículo 8º del Decreto 379 de 2007 expedido por el Gobierno Nacional por medio del cual reglamenta parcialmente la Ley 1111 de 2006 y se dictan otras disposiciones.

El acto acusado

La pretensión de nulidad recae sobre la expresión “sin financiación” contenida en el literal c) del artículo 16 del Decreto 841 de 1998 adicionado por el artículo 8º del Decreto 379 de 2007, que dispone:

DECRETO 841 DE 1998

(Mayo 5)

Ministerio de Hacienda y Crédito Público 

"Por el cual se reglamenta parcialmente el estatuto tributario y la Ley 100 de 1993 en los aspectos tributarios relacionados con el sistema general de seguridad social y se dictan otras disposiciones"

El Presidente de la República de Colombia,

en ejercicio de sus facultades constitucionales y legales, especialmente de las conferidas por los numerales 11 y 20 del artículo 189 de la Constitución Política,

[…].

ART. 16.—Retiro de aportes voluntarios que no se sometieron a retencion en la fuente y retiro de rendimientos.

"Artículo modificado por el artículo 3º del Decreto 2577 de 1999. El nuevo texto es el siguiente:" Los retiros de aportes voluntarios o sus rendimientos, del sistema general de pensiones, de los fondos de pensiones de que trata el Decreto 2513 de 1987, de los seguros privados de pensiones en general, o el pago de pensiones con cargo a tales aportes voluntarios, constituyen un ingreso gravable para el partícipe, afiliado o asegurado, según el caso, y estarán sometidos a retención en la fuente por parte de la respectiva sociedad administradora siempre que tengan su origen en aportes provenientes de ingresos que se excluyeron de retención en la fuente.

Se exceptúan de la regla prevista en el inciso anterior, los retiros totales o parciales de aportes voluntarios o de rendimientos que cumplan las siguientes condiciones:

a) Tratándose de retiros de aportes y/o rendimientos, realizados con posterioridad al 1º de enero de 1998, que los aportes hayan permanecido por lo menos cinco (5) años en tales fondos o seguros, y que, los rendimientos hayan sido generados por aportes que cumplan dicho requisito de permanencia.

En el caso de aportes realizados con anterioridad al 1º de enero de 1998, los cinco (5) años de permanencia de los aportes en los fondos o seguros, empezarán a contarse a partir de dicha fecha;

b) Tratándose de retiros de aportes y/o rendimientos destinados al pago de la pensión, esto es, al pago periódico y vitalicio, que los aportes hayan permanecido por lo menos cinco (5) años en tales fondos o seguros y el aportante haya cumplido con los requisitos señalados en la ley para acceder a la pensión. Para estos efectos, bastará que se pueda establecer desde el punto de vista financiero, que la mesada pensional pueda ser financiada con recursos que hayan permanecido en el fondo o en la aseguradora, por un período mínimo de cinco (5) años.

Los retiros de aportes voluntarios que tengan su origen en ingresos que fueron objeto de retención en la fuente o en ingresos exentos o no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, originados en conceptos diferentes a los previstos en el artículo 126-1 del estatuto tributario, no estarán sujetos a una nueva retención.

c) Adicionado por el artículo 8º del Decreto Reglamentario 379 de 2007(1). Beneficio para aportes voluntarios en fondos privados de pensiones. Los retiros de aportes voluntarios en fondos privados de pensiones antes de que transcurran cinco (5) años contados a partir de la fecha de su consignación, serán considerados ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional para el trabajador, siempre y cuando se destinen exclusivamente a la amortización de capital de créditos hipotecarios para adquisición de vivienda otorgados a partir del 1º de enero de 2007 por entidades sujetas a !a inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera, o cuando se destinen a la adquisición de vivienda sin financiación, siempre que en este último caso se cumplan las siguientes condiciones:

1. Que la adquisición de la vivienda se efectúe a partir del 1º de enero de 2007.

2. Que el aportante al fondo privado de pensiones aparezca como adquirente del inmueble en la correspondiente escritura pública de compraventa.

3. Que el objeto de la escritura sea exclusivamente la compraventa de vivienda, nueva o usada.

4. Que en la cláusula de la escritura pública de compraventa relativa al precio y forma de pago, se estipule expresamente que el precio se pagará total o parcialmente con cargo a los aportes del fondo privado de pensiones.

5. Que la entidad administradora del fondo privado de pensiones gire o abone directamente al vendedor el valor de los aportes para cancelar total o parcialmente el valor de la compraventa.

Tratándose del retiro de aportes destinados a amortizar el capital de un crédito hipotecario, la entidad administradora del fondo privado de pensiones deberá girar el valor correspondiente a los aportes voluntarios, a la entidad financiera otorgante del crédito hipotecario”.

PAR. 1º […]

PAR. 2º […]

PAR. 3º […]”.

Demanda

El demandante considera que el acto acusado es nulo porque viola los artículos 338 de la Constitución Política; 84 del Código Contencioso Administrativo y 67 de la Ley 1111 de 2006, por las siguientes razones:

El artículo 67 de la Ley 1111 de 2006 adicionó un parágrafo al artículo 126-1 del estatuto tributario, según el cual, el retiro de los aportes voluntarios de los fondos privados de pensiones antes de que transcurran cinco años contados a partir de la fecha de consignación, implica que el trabajador pierda el beneficio y que se efectúen, por parte del respectivo fondo, las retenciones inicialmente no realizadas, salvo que dichos recursos se destinen a la adquisición de vivienda, sea o no financiada por entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera. En el evento en que la adquisición se realice sin financiación, previamente al retiro, deberá acreditarse ante el respectivo fondo copia de la escritura de compraventa.

Es decir, se mantiene el beneficio de desgravación del impuesto a la renta, en la medida en que se destinen a la adquisición de vivienda “sea o no financiada” por entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera.

Por su parte, la norma reglamentaria señala que dicha concesión legal es viable sólo para el caso de la adquisición de vivienda sin financiación, de manera, que modificó el hecho generador del impuesto sobre la renta.

Dijo que el Gobierno Nacional se había atribuido competencias que le corresponden al legislador y si éste no estableció limitación alguna al beneficio por la adquisición de vivienda con o sin financiación, el reglamento no puede limitar el beneficio sólo para la adquisición de vivienda sin financiación.

Suspensión provisional

La Sala mediante auto de 19 de septiembre de 2007 admitió la demanda y decretó la suspensión provisional de la frase “sin financiación” del literal c) del artículo 8º del Decreto 379 de 2007 porque se limitaba el beneficio sólo cuando era para adquirir vivienda que no fuera financiada. Señaló que esta discriminación contradecía la Ley 1111 de 2006.

Esta decisión fue confirmada por medio de auto de 27 de marzo de 2008 que resolvió el recurso de reposición interpuesto por la demandada.

Contestación de la demanda

El Ministerio de Hacienda y Crédito Público se opuso a las pretensiones de la demanda con base en los siguientes argumentos:

Es infundada la transgresión de las normas invocadas. La norma reglamentaria no omitió el concepto de adquisición de vivienda con financiación. El decreto señaló expresamente, como uno de los eventos del beneficio tributario, la amortización de los créditos hipotecarios, que no son más que un gravamen real asociado a la financiación de una deuda.

La norma demandada desarrolló el artículo 67 de la Ley 1111 de 2006 cuando el retiro de los aportes tiene como fin la adquisición de vivienda con financiación o sin financiación y precisó en cada caso los requisitos para obtener dicho beneficio.

El artículo 56-1 del estatuto tributario establece un trato preferencial para los aportes voluntarios que realizan los beneficiarios de los fondos de pensiones (hasta el 30% del ingreso mensual), cuando permanecen cinco años en el fondo. Es decir, el beneficio se pierde cuando el cotizante retira los aportes voluntarios antes del vencimiento de los cinco años a partir de su consignación. Sin embargo, conforme al artículo 67 de la Ley 1111 de 2006, la desgravación de los aportes se mantiene cuando el retiro es para compra de vivienda sea o no financiada por entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera.

La norma contempla dos fuentes para adquirir la vivienda, una por préstamo de la entidad sometida a la vigilancia oficial, caso en el cual el adquiriente deberá amortizar capital e intereses, y la otra por el sistema de compra sin financiación o de contado. El contribuyente puede optar por cualquiera de las dos alternativas, pues la norma contiene una conjunción disyuntiva “o”.

Aunque la redacción del decreto reglamentario es diferente, la disyuntiva se mantiene, ya que fueron preservadas las dos alternativas: adquisición de vivienda financiada por intermedio de las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera o adquisición de vivienda sin financiación. Lo que hizo la norma fue agregar unas condiciones para que el beneficio opere.

Es gratuita la afirmación del demandante de que el beneficio se mantiene sólo si la compra se realiza sin financiación, pues, pasa por alto el párrafo precedente donde la norma impugnada expresamente consagra la adquisición de vivienda proveniente de entidades vigiladas, completándose las dos opciones previstas en la ley supuestamente violada.

Alegatos de conclusión

El demandante insistió en que la expresión “sin financiación” del inciso primero del literal c) del artículo 16 del Decreto 841 de 1998, adicionado por el artículo 8º del Decreto Reglamentario 379 de 12 de febrero de 2007, viola las normas invocadas en la demanda.

A su juicio, la existencia de la conjunción disyuntiva de la norma demandada, reconoce que el retiro se destine a “la amortización de capital de créditos hipotecarios para adquisición de vivienda”, caso en el cual ya el crédito se había adquirido; o que se destine a “la adquisición de vivienda sin financiación”. Lo anterior significa que la norma no contempla el desgravamen o beneficio cuando el retiro se efectúe para adquisición de vivienda con financiación.

Es contrario a la razón que se afirme que es lo mismo que el retiro se efectúe para amortizar el capital de un crédito hipotecario que para adquirir una vivienda con financiación. No sólo son dos hechos diferentes, sino también excluyentes.

La norma superior comprende tres casos:

Adquisición de vivienda con financiación de entidades sujetas a inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera.

Adquisición de vivienda sin financiación de entidades sujetas a inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera, pero con financiación de otras personas o entidades.

Adquisición de vivienda sin financiación de ninguna clase, es decir, de contado.

Mientras que la norma demandada sólo incluyó la última opción y dejó por fuera las otras dos.

La demandada insistió en que la norma demandada tiene una redacción diferente a la norma que reglamenta, pero mantiene los parámetros legales. El Gobierno Nacional en el literal demandado desarrolló el artículo 67 de la Ley 1111 de 2006. Mantuvo el desgravamen sobre el retiro de aportes voluntarios de los fondos privados cuando tuviera como objetivo la adquisición de vivienda con o sin financiación. Una lectura correcta de la norma reglamentaria permite concluir que lejos de limitar las posibilidades fijadas en la ley, simplemente precisó en cada caso los requisitos para acceder al beneficio bajo las dos opciones.

El Ministerio Público solicitó que se accedieran a las pretensiones de la demanda. Conforme al artículo 67 de la Ley 1111 de 2006, para efectos del beneficio lo que interesa es el destino del retiro de los aportes voluntarios de los fondos privados de pensiones, que debe ser para adquisición de vivienda, que puede ser a su vez: financiada o no por entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera, o sin financiación.

Por su parte, la norma demandada mantiene el carácter de ingreso no constitutivo de renta de los aportes voluntarios retirados antes de los cinco años, si con ellos se “amortiza capital de créditos hipotecarios para vivienda otorgados por entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera”; o, se “adquiere vivienda sin financiación”. Es decir, la norma excluye la posibilidad consagrada en la norma superior, referida a que la financiación pueda ser o no por parte de dichas entidades.

Al indicar que el retiro de aportes voluntarios mantiene el carácter de ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, siempre y cuando se destinen a la amortización de capital de créditos hipotecarios para adquisición de vivienda otorgados por entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera, está apartándose del hecho de que ese otorgamiento no solo pueda ser por parte de estas entidades sino por cualquiera, como lo indica el precepto superior al indicar sea o no financiada por tales entidades.

En conclusión el literal c) del artículo 8º del Decreto 379 de 2007 violó el artículo 67 de la Ley 1111 de 2006, que en términos del artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, norma en que debía fundarse, y de paso excedió la facultad reglamentaria. Por lo tanto, la expresión “sin financiación” del literal c) debe anularse con el fin de con ello la adquisición de vivienda pueda ser con financiación y ésta se efectué por cualquier entidad, y no sólo de las vigiladas.

Consideraciones de la Sección

La Sala debe decidir sobre la legalidad de la expresión “sin financiación” contenida en el literal c) del artículo 16 del Decreto 841 de 1998 adicionado por el artículo 8º del Decreto 379 de 2007(2), expedido por el Gobierno Nacional “Por el cual se reglamenta parcialmente el estatuto tributario y la Ley 100 de 1993 en los aspectos tributarios relacionados con el sistema general de seguridad social y se dictan otras disposiciones”.

La norma de la que hace parte la expresión demandada dispone que los retiros de aportes voluntarios en fondos privados de pensiones antes de que transcurran cinco (5) años contados a partir de la fecha de su consignación, serán considerados ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional para el trabajador, siempre y cuando se destinen exclusivamente a la amortización de capital de créditos hipotecarios para adquisición de vivienda otorgados a partir del 1º de enero de 2007 por entidades sujetas a !a inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera, o cuando se destinen a la adquisición de vivienda sin financiación, siempre que en este último caso se cumplan unas condiciones que la norma señala.

El demandante considera que la expresión demandada viola los artículos 338 de la Constitución Política; 84 del Código Contencioso Administrativo y 67 de la Ley 1111 de 2006 porque limita el beneficio de desgravación del impuesto a la renta en el caso de los retiros de los mencionados fondos sólo para el caso de la adquisición de vivienda sin financiación, no obstante la norma superior lo consagra cuando los retiros destinen a la adquisición de vivienda “sea o no financiada” por entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera. Es decir, el Gobierno Nacional se atribuyó competencias del legislador y modificó el hecho generador del impuesto de renta.

Conforme al artículo 126-1 del estatuto tributario, los aportes voluntarios que haga el trabajador o el empleador, o los aportes del partícipe independiente a los fondos de pensiones de jubilación e invalidez, a los fondos de pensiones de que trata el Decreto 2513 de 1987, a los seguros privados de pensiones y a los fondos privados de pensiones en general, no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, hasta una suma que adicionada al valor de los aportes obligatorios del trabajador, de que trata el inciso anterior, no exceda del treinta por ciento (30%) del ingreso laboral o ingreso tributario del año, según el caso.

Dispone igualmente que los retiros de aportes voluntarios, provenientes de ingresos que se excluyeron de retención en la fuente, que se efectúen al sistema general de pensiones, a los fondos de pensiones de que trata el Decreto 2513 de 1987, a los seguros privados de pensiones y a los fondos privados de pensiones en general, o el pago de rendimientos o pensiones con cargo a tales fondos, constituyen un ingreso gravado para el aportante y estarán sometidos a retención en la fuente por parte de la respectiva sociedad administradora, si el retiro del aporte o rendimiento, o el pago de la pensión, se produce sin el cumplimiento del requisito de permanencia, que es un período mínimo de cinco (5) años(3).

Los rendimientos de estos fondos también se someten a retención en la fuente cuando sean retirados sin el cumplimiento del citado requisito de permanencia.

Posteriormente, la Ley 1111 de 2006 (art. 67) adicionó con un parágrafo el artículo 126-1 del estatuto tributario en los siguientes términos:

“PAR.—El retiro de los aportes voluntarios de los fondos privados de pensiones antes de que transcurran cinco (5) años contados a partir de su fecha de consignación, implica que el trabajador pierda el beneficio y que se efectúen, por parte del respectivo fondo, las retenciones inicialmente no realizadas, salvo que dichos recursos se destinen a la adquisición de vivienda, sea o no financiada por entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera. En el evento en que la adquisición se realice sin financiación, previamente al retiro, deberá acreditarse ante el respectivo fondo copia de la escritura de compraventa”.

De lo anterior se tiene que los aportes que hacen los trabajadores a fondos privados de pensiones no hacen parte de la base de retención en la fuente y son considerados ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, en una suma que adicionada a los aportes obligatorios del trabajador no exceda del 30% del ingreso laboral o ingreso tributario del año, siempre y cuando tales aportes tengan una permanencia mínima de 5 años en los mencionados fondos, de manera que si se retiran antes del período de permanencia mínima se someten a las retenciones que no se practicaron, es decir, pierden el beneficio. Sin embargo, la Ley 1111 de 2006 estableció una excepción al gravamen y es que el beneficio se mantiene aunque los retiros se efectúen antes de los 5 años, cuando los recursos se destinen a la adquisición de vivienda, sea o no financiada por entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera.

De acuerdo con la norma hay un hecho común para que se mantenga el beneficio: que se destinen los recursos a la adquisición de vivienda. Y las modalidades son:

Que sea financiada por entidades sujetas a inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera.

Que sea financiada por personas o entidades que no están sujetas a inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera.

Que no sea financiada o, lo que las partes han llamado, de contado.

Ahora bien, el acto parcialmente demandado reglamentó la anterior disposición en los siguientes términos:

“Los retiros de aportes voluntarios en fondos privados de pensiones antes de que transcurran cinco (5) años contados a partir de la fecha de su consignación, serán considerados ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional para el trabajador, siempre y cuando se destinen exclusivamente a la amortización de capital de créditos hipotecarios para adquisición de vivienda otorgados a partir del 1º de enero de 2007 por entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera, o cuando se destinen a la adquisición de vivienda sin financiación, siempre que en este último caso se cumplan las siguientes condiciones […]”.

Esta disposición consagra los siguientes eventos para que se mantenga el desgravamen por los retiros de los fondos de pensiones antes de los 5 años de permanencia:

Que los recursos se destinen exclusivamente a la amortización de capital de créditos hipotecarios para adquisición de vivienda otorgados a partir del 1º de enero de 2007 por entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera.

Que los recursos se destinen a la adquisición de vivienda sin financiación.

La parte demandada considera que en el primer evento se encuentra la opción que da la norma superior reglamentada de que los retiros se destinen a la adquisición de vivienda con financiación, sino que tiene una redacción diferente porque expresa la “amortización de capital de créditos hipotecarios” que es lo mismo que adquirir vivienda con financiación.

A juicio de la Sala, tal afirmación no es cierta. Si bien cuando se habla de “amortización de capital de un crédito hipotecario” implica necesariamente que la vivienda que se adquirió fue con financiación, significa que el propósito del retiro no es la adquisición de vivienda con financiación sino la amortización del capital de la deuda que previamente se ha adquirido, hecho que es diferente a la adquisición de vivienda con financiación.

En efecto, al amparo de la norma legal, puede darse el evento de que un trabajador vaya a adquirir una vivienda con financiación y el retiro que haga de los fondos de pensiones sea para pagar la cuota inicial del inmueble o parte de ella y no pierde el beneficio. Sin embargo, según el decreto reglamentario no podría hacerlo sin perder el beneficio, pues la norma demandada contempla sólo la amortización de capital de un crédito hipotecario o la adquisición de la vivienda sin financiación. A juicio de la Sala, no se trata de una redacción diferente, sino de un supuesto de hecho diferente al previsto en la norma que se reglamenta.

Conforme al artículo 189 numeral 11 de la Constitución Política, el Presidente de la República debe ejercer la potestad reglamentaria, mediante la expedición de los decretos, resoluciones y órdenes necesarios para la cumplida ejecución de las leyes, es decir, en atención al principio de “necesidad”, lo cual excluye que pueda establecer disposiciones nuevas o exceder el alcance de la ley.

En el presente caso, es evidente que el Gobierno Nacional modificó y restringió el alcance del artículo 67 de la Ley 1111 de 2006, pues limitó el beneficio de retirar de los fondos privados de pensiones antes de los cinco años de permanencia sin efectuar la retención dejada de practicar, cuando se va a amortizar capital de créditos hipotecarios de vivienda o cuando se va a adquirir vivienda sin financiación, no obstante la norma superior prevé el beneficio cuando la adquisición de vivienda es con o sin financiación.

Como la expresión “sin financiación” excluye de los supuestos de hecho de la norma superior, la adquisición de vivienda “con financiación”, procede la Sala a declarar la nulidad solicitada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

DECLÁRASE LA NULIDAD de la expresión “sin financiación” contenida en el literal c) del artículo 16 del Decreto 841 de 1998 adicionado por el artículo 8º del Decreto 379 de 2007.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

Magistrados: Martha Teresa Briceño de Valencia, Presidente—Hugo Fernando Bastidas Bárcenas—William Giraldo Giraldo—HéctorRomero Díaz.

(1) Por medio del cual se reglamenta parcialmente la Ley 1111 de 2006 y se dictan otras disposiciones.

(2) Por medio del cual se reglamenta parcialmente la Ley 1111 de 2006 y se dictan otras disposiciones.

(3) Salvo en el caso de muerte o incapacidad que dé derecho a pensión, debidamente certificada de acuerdo con el régimen legal de la seguridad social.