Sentencia 2007-00054 de enero 28 de 2010

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad. 25000-23-27-000-2007-00054-01(17032)

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Cimarrona Limited Liability Company

C/ Nación - UAE DIAN

Fallo

Bogotá, D.C., veintiocho de enero de dos mil diez.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Compete a la Sala decidir sobre la legalidad de los actos administrativos por medio de los cuales la DIAN modificó la declaración de renta y complementarios por la vigencia fiscal 2001, a cargo de la sociedad “Cimarrona Limited Liability Company”.

Se centra el punto en discusión en establecer si es procedente o no disminuir la base para la determinación de la renta presuntiva con el valor de los “bienes en período improductivo”, y, si se encuentra probada su “improductividad”.

El artículo 188 del estatuto tributario(1) presume un rendimiento mínimo del patrimonio poseído por los declarantes el último día del año anterior al gravable, exceptuando puntualmente en el artículo siguiente(2) algunos activos que por imposibilidad física no están en capacidad de producir ingreso alguno.

Con anterioridad a la vigencia materia de análisis, la actora celebró con Ecopetrol, los contratos de Asociación Dindal (1993) y Rioseco (1995) con la finalidad de explorar y explotar los campos productores denominados Segundo y Tres Pasos (actualmente Guaduas). Si bien la exploración y explotación de los “campos” se pacta en un solo contrato, el mismo determina que solo agotado el proceso inicial, extraídas muestras del crudo y evaluado el potencial del campo, se informa por escrito al asociado (Ecopetrol) para que este acepte o rechace su comerciabilidad. En caso de que sea rechazada, se le puede solicitar a la misma entidad autorización para explotar el campo bajo la modalidad de “solo riesgo”, es decir, ejecutando por cuenta de la sociedad los trabajos que estime necesarios para explotar dicho campo. En ese momento se inicia oficialmente la etapa de Explotación, la cual en todo caso requiere un reconocimiento oficial.

Para el evento en estudio el 22 de mayo de 2000, la sucursal (Cimarrona LLC) recibió la carta de no aprobación de comerciabilidad del campo Guaduas por parte de Ecopetrol, ante lo cual, el 8 de agosto del mismo año, comunicó a la asociada la decisión de continuar la operación bajo la modalidad de “solo riesgo”, autorizada por el director de hidrocarburos del Ministerio de Minas y Energía por medio de la Resolución 625 del 4 de agosto de 2000, concediendo a partir de dicha fecha la aprobación para el inicio de la explotación en todo el campo Guaduas.

Además, en informe rendido por el mismo Ministerio de Minas(3), se especifica que el contrato Dindal se concreta en la explotación del campo productor Segundo (actualmente Guaduas), cuya liquidación de regalías se inició en el mes de septiembre de 2000, en tanto el contrato Río Seco se ocupa del campo Tres Pasos (también Guaduas) que inició el pago de regalías en el mes de octubre del mismo año.

Según el apelante el ente fiscal confunde el concepto de sociedad con el de empresa, ya que una cosa es el campo sobre el que se pretende explorar y explotar y otra cosa física y jurídicamente diferente son los pozos que conforman los distintos campos, constituyendo cada uno de estos pozos una empresa diferente. No es de recibo para la Sala dicha apreciación, por cuanto riñe con la realidad fáctica y jurídica el hecho de haber tomado como improductivos para efectos de la renta presuntiva en forma individual algunos pozos, por considerar a cada uno de ellos una empresa separada, ya que si bien es cierto —y en el curso del proceso la administración tributaria nunca afirmó lo contrario— los conceptos de sociedad y empresa no se pueden tomar como sinónimos, también lo es que el Código de Comercio(4) otorga idéntico significado a los vocablos “empresa” y “objeto social”, como se lee en la definición de “sociedad” cuyo fin es repartir entre sus socios las utilidades obtenidas “en la empresa o actividad social”, y en la misma acepción de “empresa” como una “actividad económica organizada”.

También es viable que los bienes que se vinculan a empresas estén en periodo productivo o improductivo y que se pueden perforar pozos secos entre pozos productores, lo que no obsta para que la empresa, que consiste en la “exploración y explotación de petróleo y gas” realizada en un determinado “campo” se considere productiva ya que, cuando se autoriza la explotación bajo la modalidad de “solo riesgo” de un campo esta conlleva la de todos los pozos.

Por lo anterior, no es acertada la aseveración del demandante cuando afirma que el artículo 2º del Decreto 1895 de 1973 califica los “pozos” como empresas separadas, por cuanto la citada norma expone: “Para los efectos de esta reglamentación, adóptense como definiciones de los términos o expresiones en ella contenidos, las siguientes:

Campo: Es el área en cuyo sub-suelo existe o hay indicios de que existan uno o más yacimientos.

Yacimiento: Es toda roca en la cual se encuentran acumulados hidrocarburos y que se comporta como una unidad independiente en cuanto a mecanismos de producción, propiedades petrofísicas y propiedades de los fluidos.

Pozo: Es el hoyo que se hace en la tierra con el propósito de extraer o de inyectar fluidos.

Pozo de petróleo: Es un pozo completado y productor de petróleo de uno o más yacimientos”.

La administración tributaria, habida cuenta de que los contratos de asociación fueron suscritos el de Dindal para explotar el campo (no el pozo) Segundo y el de Río Seco para explotar el campo (no el pozo) Tres Pasos, actualmente fusionados en el campo productivo Guaduas(5) no aceptó su exclusión de la renta presuntiva. Esto, por cuanto es respecto de los campos que se suscriben los contratos y, así mismo, se emiten las autorizaciones para explorar o explotar, sin que pueda afirmarse que un pozo individualmente considerado pueda ser visto como la empresa o la actividad misma.

Por lo tanto, no es que el ente fiscal haya unificado los conceptos de sociedad y empresa, sino que destacó el objeto de los contratos (explotación y exploración del campo) como la empresa a que debe hacerse referencia para establecer la productividad o improductividad que se requiere para determinar el valor de los bienes que la ley autoriza detraer de la base para calcular la renta presuntiva, y lo cierto es que se probó la obtención de ingresos operacionales en el campo, lo que lleva a concluir su productividad.

Por otra parte, la exclusión del literal c) del artículo 189 del estatuto tributario, no hace referencia a que los “bienes” individualmente considerados sean improductivos, sino que permite detraer el valor de los “bienes” “vinculados a empresas en período improductivo”, de forma que es la empresa y no cada uno de los bienes que la conforman los que deben tener la característica de la improductividad(6).

Además de lo anterior, en materia probatoria tampoco se satisfacen las exigencias legales, toda vez que no se encuentran identificados en el expediente de manera discriminada los pozos dentro del campo Guaduas ni su improductividad, de forma que se demuestre que el valor de estos activos correspondan efectivamente a los que, según el actor, se encuentran en estado improductivo.

Con la apelación, el actor afirma que el a quo no tuvo en cuenta las pruebas aportadas por Cimarrona LLC, las cuales reposan en los cuadernos 2 a 7 de antecedentes anexos al expediente, no obstante, analizados los folios correspondientes(7) no se encuentra que se especifiquen las cifras correspondientes a los pozos que según afirma, eran improductivos; por cuanto, independiente de la dinámica de las cuentas para efectos contables contenida en el Decreto 2650 de 1993 (PUC) correspondientes a “materiales y proyectos petroleros” (1506), “construcciones en curso” (1508) y “maquinaria y equipo” (1520), la demandante no acreditó la improductividad de los pozos para fines estrictamente fiscales, toda vez que las citadas cuentas no definen que solo se puedan utilizar para registrar activos improductivos, luego carece de veracidad la afirmación de que los pozos fueron individualizados en la contabilidad.

En cuanto a la certificación expedida por la revisora fiscal allegada con ocasión de la apelación, fue aportada fuera de la oportunidad probatoria, por cuanto el artículo 183 del Código de Procedimiento Civil establece que para todos los procesos, solo es viable arrimar medios probatorios “antes de que se dicte sentencia de primera instancia” principio que tiene como única excepción los 4 eventos consagrados expresamente por el artículo 214 del Código Contencioso Administrativo(8). Ninguno de estos es aplicable al presente evento por lo que dicha certificación carece de valor probatorio en la presente instancia.

sanción por inexactitud

En cuanto a la sanción por inexactitud esta se configura por haber excluido de la base para liquidar la renta presuntiva una partida improcedente derivando de esto un menor valor a pagar y generando en su lugar un saldo a favor que no correspondía, situación tipificada como causal sancionable en el artículo 647 del estatuto tributario, además de impetrar una supuesta diferencia de criterio sobre la interpretación del artículo 189 del estatuto tributario. La Sala acoge al respecto los planteamientos del Consejo de Estado en sentencia del 16 de febrero de 1995, magistrado ponente Jaime Abella Zárate, Expediente 590 la cual precisó:

“Si se prueba que los datos consignados en la liquidación privada fueron inexactos y se registran en perjuicio del fisco habida cuenta que implican un menor impuesto al que correspondía, procede la sanción por inexactitud”.

En lo que hace a la “diferencia de criterio” en sentencia del 12 de noviembre de 2003, Expediente 13564, magistrada ponente doctora María Inés Ortiz Barbosa, señala:

“De la lectura de esta disposición se deduce que la diferencia de criterio debe versar sobre el derecho aplicable con la condición de que los hechos y cifras declarados sean veraces y completos.

En la controversia entre la administración y el demandante no se dieron estos requisitos. En efecto, la diferencia se presentó entre un criterio jurídico fundado en la ley y un criterio personal carente de respaldo legal, puesto que no es por una interpretación errada que pérdidas de activos causadas en un año fiscal se solicitaron como deducción en otro, en abierta contradicción con el artículo 148 del estatuto tributario, disposición que no hace distinción alguna, como para considerar posible que el contribuyente decida discrecionalmente escoger el año en que se le deben reconocer las deducciones.

Así las cosas el impuesto de renta que liquidó la demandante por un menor valor es consecuencia de la no aplicación (sic) artículo citado, norma obligatoria y que no puede ser desconocida por el contribuyente so pena de asumir las consecuencias previstas en la ley, por lo cual se hizo acreedor a la sanción por inexactitud”.

Es obvio que cuando el contribuyente detrae de la base para la renta presuntiva valores a los que no tiene derecho por expresa disposición legal, incluye en su declaración datos o factores equivocados, de los que desde luego, se deriva un menor impuesto del que ha debido determinarse, no siendo aceptable que se confunda el no acatamiento de un texto normativo vigente, con una diferente interpretación del “derecho aplicable”, como ocurre para el evento en estudio, en el que no se cumple la exigencia del artículo 189 del estatuto tributario para que proceda la disminución de la base para determinar la renta presuntiva.

Con fundamento en las razones expuestas, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia de fecha 06 de diciembre de 2007, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Sub-Sección “A”.

RECONÓCESE personería para actuar a nombre de la DIAN a la doctora Jacqueline E. Prada Ascencio, en los términos del poder que obran en el informativo.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. cúmplase.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha».

(1) Artículo 188 del estatuto tributario. “Para efectos del impuesto sobre la renta, se presume que la renta líquida del contribuyente no es inferior al seis por ciento (6%) de su patrimonio en el último día del ejercicio gravable inmediatamente anterior”.

(2) Artículo 189 del estatuto tributario. “Del total del patrimonio líquido del año anterior, que sirve de base para efectuar el cálculo de la renta presuntiva, se podrán restar únicamente los siguientes valores: (...) c) El valor patrimonial neto de los bienes vinculados a empresas en período improductivo...”.

(3) Folio 17.

(4) Artículos 25 y 98, Código de Comercio.

(5) La productividad del campo “Guaduas” por el año gravable 2001 se demuestra en informe rendido por el doctor Julio César Vera Díaz —director de hidrocarburos del Ministerio de Minas y Energía— (antecedentes, fls. 167 a 200) donde se establece que los campos productores Segundo y Tres pasos (actualmente Guaduas), iniciaron explotación el 4 de agosto de 2000 y reportaron liquidación de regalías a partir de septiembre y octubre de 2000.

(6) En este sentido el Consejo de Estado en sentencia de abril 14 de 1994, Expediente 5181, M.P. Consuelo Sarria Olcos, dijo:

“La sola circunstancia de que una empresa, en supuesto período improductivo, acuse ingresos netos provenientes de una amplia variedad de conceptos, incluso por importe mayor de lo recibido en ejercicios no afectados, niega ostensiblemente el supuesto de la improductividad, independientemente de que se dieran o no, las fases de prospectación, instalación, montaje y puesta en marcha...”.

(7) Folios 1479 a 1534.

(8) “Pruebas en segunda instancia: Cuando se trate de apelación de sentencia, las partes podrán pedir pruebas, que se decretarán únicamente en los siguientes casos: 1) Cuando decretadas en la primera instancia, se dejaron de practicar sin culpa de la parte que las pidió, pero solo con el fin de practicarlas o de cumplir requisitos que les falten para su perfeccionamiento. 2) Cuando versen sobre hechos acaecidos después de transcurrida la oportunidad para pedir pruebas en primera instancia, pero solamente para demostrar o desvirtuar estos hechos; 3) Cuando se trate de documentos que no pudieron aducirse en la primera instancia por fuerza mayor o caso fortuito o por obra de la parte contraria. 4) Cuando con ellas se trate de desvirtuar los documentos de que trata el numeral anterior”.