Sentencia 2007-00191 de febrero 10 de 2011  

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 25000-23-27-000-2007-00191-01 (17251)

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Fresenius Medical Care Colombia S.A.

Bogotá, D. C., diez de febrero de dos mil once.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Corresponde a la Sala establecer, en primer término, si la actora, para acudir a esta jurisdicción, agotó previamente la vía gubernativa respecto de los actos demandados, como lo dispone el artículo 135 del CCA, lo que determinará la competencia de esta corporación para analizar los aspectos de fondo discutidos en la actuación administrativa demandada.

La Sala ha indicado(17) que el agotamiento de la vía gubernativa, presupuesto procesal de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, consiste, en términos generales, en la necesidad de usar los recursos legales para poder impugnar los actos administrativos. Su finalidad es que la administración tenga la oportunidad de revisar sus propias decisiones con el objeto de que pueda revocarlas, modificarlas o aclararlas, esto es, que las autoridades administrativas puedan rectificar sus propios errores, antes de que sean objeto de un proceso judicial.

En efecto, se ha precisado que “La razón de la exigencia legal del señalado agotamiento deviene del principio llamado de la decisión previa que le permite a la administración antes de acudir al medio judicial, que revise su propios actos y otorga a los administrados una garantía sobre sus derechos al presentar motivos de inconformidad para que sea enmendada la actuación si es del caso, antes de que conozca de ella quien tiene la competencia para juzgarla”(18).

De manera general, conforme al artículo 63 del Código Contencioso Administrativo, la vía gubernativa se entiende agotada cuando contra los actos administrativos no procede ningún recurso (art. 62 [1]); cuando los recursos interpuestos se hayan decidido (art. 62 [2]), y cuando el acto administrativo quede en firme por no haber sido interpuestos los recursos de reposición o de queja.

En materia tributaria, en virtud del artículo 720 del estatuto tributario, el recurso de reconsideración es el medio de impugnación para agotar la vía gubernativa frente a las liquidaciones oficiales, el cual deberá interponerse ante la oficina competente para conocer los recursos tributarios “dentro de los dos meses siguientes a la notificación del mismo”. Por disposición del parágrafo del artículo citado, solo se puede prescindir de dicho recurso y acudir directamente ante la jurisdicción, cuando se demanda la liquidación oficial de revisión, si el contribuyente atiende en debida forma el requerimiento especial(19).

Ahora bien, los requisitos del recurso de reconsideración están consagrados en el artículo 722 del estatuto tributario(20), si se incumple alguno de ellos, la Administración debe, mediante auto, inadmitir el recurso(21). El auto inadmisorio de la reconsideración es susceptible de reposición, y, si se confirma la inadmisión, ”la vía gubernativa se agotará en el momento de [la] (...) notificación” del auto confirmatorio. (E. T., art. 728 [par.]).

Precisamente, frente al argumento de la recurrente, según el cual, en este caso, el agotamiento de la vía gubernativa se produjo cuando se resolvió el recurso de reposición interpuesto contra el auto que inadmitió el recurso de reconsideración, es oportuno reiterar la jurisprudencia de la Sala que al respecto ha considerado:

“Cabe anotar que el agotamiento de la vía gubernativa de que trata el parágrafo del artículo 728 del estatuto tributario, se refiere solo a los motivos de inadmisión del recurso de reconsideración, pues los aspectos de fondo de la impugnación no fueron estudiados por la administración. Así, “queda abierta la vía jurisdiccional, en la cual el demandante deberá comenzar por demostrar la ilegalidad de la inadmisión del recurso; si no lo logra, el asunto queda clausurado en su contra”(22). Si, por el contrario, el contribuyente prueba que la administración debió admitir el recurso, o lo que es lo mismo, la ilegalidad del auto inadmisorio, el juez puede anular la decisión y estudiar el fondo de las pretensiones de la demanda […](23).

Así, es claro que, de una parte, no puede confundirse el agotamiento de la vía gubernativa respecto de la liquidación oficial de revisión, con la decisión de los recursos interpuestos contra el acto que inadmitió el recurso de reconsideración, pues, de lo contrario, respecto de la liquidación oficial no existiría para la administración la oportunidad de revisar su propia decisión, que es precisamente la finalidad del agotamiento de la vía gubernativa, como ya se expuso. De otra parte, si bien es posible acudir a la jurisdicción contencioso administrativa cuando el recurso de reconsideración ha sido inadmitido, sólo procederá el estudio de fondo de la liquidación oficial de revisión, en la medida en que se demuestre la ilegalidad del auto inadmisorio.

Entonces, lo hasta aquí señalado permite desestimar el argumento de la parte recurrente en cuanto al cumplimiento del presupuesto procesal de agotamiento de la vía gubernativa respecto de la liquidación oficial de revisión, por el hecho de haber interpuesto el recurso de reposición contra el auto de inadmisorio del recurso.

No obstante, de acuerdo con la jurisprudencia a que se ha hecho mención, debe la Sala estudiar la legalidad de la decisión de inadmisión del recurso de reconsideración, pues si no resulta ajustada a derecho podrá anularse ese acto y entrar a estudiar de fondo las pretensiones de la demanda, de lo contrario, esta Sala deberá confirmar la decisión inhibitoria del a quo por falta de agotamiento de la vía gubernativa, ya que la inadmisión del recurso impidió que la administración se pronunciara sobre lo que allí se panteó.

En este caso, la demandada inadmitió el recurso de reconsideración presentado por la demandante por extemporáneo, toda vez que había transcurrido el término previsto en el artículo 720 del estatuto tributario, esto es, los 2 meses siguientes a la notificación de la liquidación oficial de revisión. En el auto inadmisorio, la administración explicó que, según constancia de notificación de la liquidación oficial de revisión, esta fue recibida por la actora, el 28 de diciembre de 2006(24), luego, en aplicación del artículo 67 del Código Civil, el plazo para interponer el recurso de reconsideración empezó a contarse el día siguiente al de la notificación, es decir, el 29 de diciembre de 2006, así el término venció el 28 de febrero de 2007 y la demandante lo presentó el 1º de marzo siguiente.

La actora sostiene que dicho plazo debe entenderse ampliado, en virtud de la expedición de la resolución de corrección de la liquidación oficial de revisión, acto que fue notificado el 2 de febrero de 2007(25), luego el término para interponer el recurso de reconsideración vencía el 3 de abril de 2007, lo que hace oportuna su presentación.

Esta Sala advierte que, de conformidad con el artículo 866 del estatuto tributario, los actos administrativos tributarios pueden corregirse cuando en ellos se ha incurrido en errores aritméticos o de transcripción. El citado artículo señala lo siguiente:

ART. 866.—Podrán corregirse en cualquier tiempo, de oficio a petición de parte, los errores aritméticos o de transcripción cometidos en las providencias, liquidaciones oficiales y demás actos administrativos, mientras no se haya ejercitado la acción contencioso administrativa.

En relación con el criterio según el cual la corrección del acto amplía el plazo, para efectos de interponer los recursos ante la administración, la Sala ha señalado:

“Nótese cómo del contenido de la norma no se concluye que los términos que estén corriendo inicien nuevamente, o que la corrección prolongue los mismos pues tal como se indicó las correcciones realizadas con base en dicho artículo no son de carácter sustancial, sino que se trata de simples errores como se dijo de transcripción o aritméticos.

“Así las cosas el acto administrativo por medio del cual se efectúa la corrección de que trata el artículo 866 del estatuto tributario conforma una unidad con el acto administrativo corregido por lo cual participa de su misma naturaleza para todos los efectos, inclusive para su impugnación, sin que ello implique que se desconozca el derecho de defensa.

(…).

“Al contrario de lo afirmado por la apelante la jurisprudencia transcrita si tiene aplicación en el presente caso, pues como puede verse en la misma se indica con toda claridad que la facultad de corrección que le otorga el artículo 866 del estatuto tributario a la administración no tiene la virtud de revivir los términos respecto del acto administrativo corregido, en dicha oportunidad para acudir a la jurisdicción contencioso administrativa y en el presente para interponer válidamente el recurso de reconsideración”(26).

Entonces, del criterio jurisprudencial transcrito se establece que la corrección de errores cometidos en liquidaciones oficiales y, en general, en actos administrativos de orden tributario, no amplía ni revive términos para llevar a cabo las actuaciones sometidas a plazos legales. Por lo tanto, el conteo del término perentorio de dos meses para interponer el recurso de reconsideración contra las liquidaciones oficiales, se hace a partir de la notificación de la liquidación oficial, independientemente de que con posterioridad a ella se haya corregido en aspectos no sustanciales.

En el sub examine, la administración expidió la resolución de corrección para corregir algunos errores de la liquidación oficial de revisión, sin embargo, contrario a lo estimado por la demandante, los errores no fueron de orden sustancial sino aritméticos y de transcripción como lo ha sostenido la demandada durante el proceso.

En efecto, en el punto 4.7 de la liquidación de revisión(27) se observa que el total desconocido por costos y deducciones es de $ 782.329.000, siendo lo correcto la suma de $ 835.239.517, ya que se trata del rechazo de costos por $ 219.436.680 (renglón 70), $ 184.500.000 por gastos operacionales de ventas (renglón 74), $ 273.644.837 por deducción pago a personas naturales y $ 157.658.000 por pago de honorarios (renglón 73); en consecuencia son valores que se desconocieron en la liquidación de revisión pero que al momento de sumarlos en el anexo explicativo fueron totalizados por un valor incorrecto.

Igualmente, en la página 48 de la liquidación oficial(28), se señala que respecto de la diferencia en cambio, el valor solicitado como deducción en el renglón 77 era de $ 2.615.115.760 siendo el correcto $ 2.615.115.716, y el valor rechazado de $ 2.031.758.593 siendo el correcto $ 2.031.758.549, lo que arrojó una diferencia de $ 44.

Por consiguiente, no son acertadas las apreciaciones del apelante al señalar que en el acto de corrección se aumentaron los valores rechazados porque, como se explica, se trató básicamente de errores aritméticos y de trascripción en la parte explicativa de la liquidación oficial, sin afectar la parte sustancial del acto.

En consecuencia, no resulta procedente el argumento de la recurrente sobre la ampliación del plazo para interponer el recurso de reconsideración ni la nulidad de la actuación, por virtud de la corrección a la liquidación oficial de revisión.

Adicionalmente, se precisa que la demandante, para sustentar la ampliación del término, también ha hecho referencia a la sentencia del 18 de marzo de 2006, Expediente 14778, M. P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa, sin embargo en dicha oportunidad el asunto debatido no se contrajo a la corrección de la liquidación oficial de revisión, sino a la posibilidad que tiene la administración para ampliar el requerimiento especial y al término para dar respuesta a esta ampliación, regulada expresamente por el artículo 708 estatuto tributario, asunto sustancialmente distinto al supuesto fáctico que ahora se debate.

En este orden de ideas, se observa que la liquidación oficial de revisión fue notificada al contribuyente el 28 de diciembre de 2006, es decir, que los 2 meses para interponer el recurso de reconsideración vencían el 28 de febrero de 2007, sin que la resolución de corrección haya modificado tal plazo.

En efecto, el conteo del término previsto en el artículo 720 del estatuto tributario, inicia el mismo día de la notificación y no al día siguiente, como lo ha expuesto la Sala en diferentes oportunidades, con fundamento en las consideraciones, que ahora se reiteran(29):

Para establecer la forma como se deben contabilizar los términos se acude al Código de Régimen Político y Municipal, porque ni el estatuto tributario ni el Código Contencioso Administrativo, contienen una regulación sobre el tema, siendo las reglas establecidas en el Código de Régimen Político y Municipal, aplicables “en general a cualesquiera plazos o términos prescritos en las leyes o en los actos de las autoridades nacionales, salvo que en las mismas leyes o actos se disponga expresamente otra cosa” (art. 59).

El artículo 59[1] citado establece que “Todos los plazos de días, meses o años de que se haga mención legal, se entenderá que terminan a la media noche del último día del plazo. Por año y mes se entienden los del calendario común, y por día el espacio de veinticuatro horas; pero en la ejecución de las penas se estará a lo que disponga la ley penal”; y el inciso segundo prevé que: “El primero y último día de un plazo de meses o años deberán tener un mismo número en los respectivos meses. El plazo de un mes podrá ser, por consiguiente, de 28, 29, 30 ó 31 días, y el plazo de un año de 365 ó 366 días según los casos”.

Cuando se trata de términos de “meses” o “años”, los plazos corren de fecha a fecha, es decir, el número del mes o año en el que inicia debe coincidir con el mismo número del mes o año en el que termina. Por ello, cuando la norma se refiere, en este caso, al “primer día de plazo” significa la fecha de la notificación o el del acto procesal que es el punto de partida para el inicio del cómputo del término que no está establecido en días. Tanto es, que la norma advierte que el plazo de un mes o de un año no siempre tiene el mismo número de días; en el primer caso podrá ser de 28, 29, 30 ó 31 días, y en el segundo, de 365 o 366 días, según corresponda(30).

Contrario a cuando los términos son fijados en días, los términos de meses y de años se contarán conforme al calendario, esto es, incluyendo los días inhábiles(31); es decir, cuando el plazo se fija en meses o años el plazo comienza a correr de mes a mes o año a año, independientemente de que el día siguiente al de la notificación sea hábil o inhábil; y, el primer mes del término finaliza a la media noche del día cuyo número corresponde con el de la fecha de notificación.

Por lo tanto, la Sala ha precisado que el “primer día del plazo” corresponde a la fecha en que se notifica o se ejecuta el acto procesal indicativo del inicio del término, como se señaló en el siguiente pronunciamiento:

“La Sala advierte, así mismo, que cuando el comentado inciso 2º del artículo 67 del Código Civil, habla de “el primero y el último día de un plazo de meses o años”, la expresión, “el primero”, no tiene la connotación estrictamente literal que, en apariencia, fluye de su texto, esto es, que no se refiere propiamente al día en que debe empezar a contarse el plazo, sino al día en que se notifica o realiza el acto procesal sujeto a plazo de ejecutoria impugnación o decisión; de otro modo, el mencionado inciso 2º resultaría incompatible con el inciso 3º del artículo 68 ibídem, según el cual “cuando se dice que una cosa debe observarse desde tal día, se entiende que ha de observarse desde el momento siguiente a la media noche del día anterior”, incompatibilidad que se repetiría frente al ya estudiado artículo 120 del Código de Procedimiento Civil, cuyo sentido natural es el de que el día de la notificación o realización del acto no cuenta como primer día del término que deba computarse.

La norma de la paridad de los días extremos, así entendida, es, por lo demás, perfectamente demostrable, pues, si la notificación de un acto liquidatorio se efectúa, por ejemplo, el 31 de julio, con plazo de un mes para su reposición, es claro que el término del recurso vencería el 31 de agosto, habiéndose empezado a contar el mismo, no el 31 de julio, sino el 1º de agosto”(32).

En el caso que nos ocupa, como la interposición del recurso se produjo el 1º de marzo del 2007, su presentación fue extemporánea, pues como se precisó, el plazo para su interposición era el 28 de febrero de 2007, tal como lo señaló el auto inadmisorio, lo que ocasionó que no se diera cumplimiento al término legal de los dos meses de que tratan los artículos 720 y el literal b) del artículo 722 del estatuto tributario y que, por ende, no se agotara previamente la vía gubernativa como presupuesto procesal para interponer esta acción contra la liquidación oficial de revisión.

Por esa misma razón, no es procedente el argumento de la recurrente sobre la configuración del silencio administrativo positivo, pues el acto presunto surgiría en el supuesto de que el recurso hubiera cumplido todos los requisitos previstos en el artículo 722 del estatuto tributario, lo que no ocurre en este caso.

Por lo expuesto, no prospera el recurso de apelación. En consecuencia, la Sala confirmará el numeral 1º de la decisión impugnada, en cuanto se inhibió de emitir pronunciamiento de fondo. Sin embargo, en virtud de la congruencia de la sentencia, se revocará el numeral 2º, por cuanto esa determinación se incluye dentro del fallo inhibitorio, en atención a que se estableció la legalidad de los autos inadmisorios y, por ende, el no agotamiento de la vía gubernativa.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA

1. REVÓCASE el numeral 2º de la sentencia del 14 de mayo de 2008 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.

2. CONFÍRMASE en lo demás, la sentencia apelada.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(17) Sentencia del 25 de marzo del 2010, Expediente 16831, M.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(18) Sentencia de 21 de junio de 2002, Expediente 12382, M.P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa.

(19) En el mismo sentido, sentencia del 25 de marzo del 2010, Expediente 16831, antes citada.

(20) Conforme a dicha norma el recurso debe formularse por escrito, con expresión concreta de los motivos de inconformidad e interponerse dentro de la oportunidad legal, directamente o mediante apoderado o representante.

(21) Artículos 726 a 728 E.T.

(22) Jaime Abella Zárate. Procedimientos Constitucional y Contencioso Administrativo en materia tributaria. Bogotá. Editorial Legis. 2007 p 269.

(23) Expediente 14589. M.P. Dr. Héctor J. Romero Díaz.

(24) Aspecto no discutido por la actora. (fl. 6677 - Planilla de entrega de Adpostal).

(25) Fl. 6768

(26) Sentencia del 9 de junio de 2005, Expediente 14407, M.P. Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié.

(27) Fl. 72 C.P.

(28) Fl. 90 C.P.

(29) Sentencias del 30 de agosto de 2007, Expediente 15517, M.P. Dra. Ligia López Díaz, del 23 de abril de 2009, Expediente 16536, M.P. Dr. Héctor Romero Díaz, de 25 de marzo de 2010, Expediente 16831, M.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia y de 15 de julio de 2010, Expediente 16919, M.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

(30) Las excepciones legales en las que el número del último día del plazo no coincide con el de iniciación son: “Si el mes en que ha de principiar un plazo de meses o años constare de más días que el mes en que ha de terminar el plazo, y si el plazo corriere desde alguno de los días en que el primero de dichos meses excede al segundo, el último día del plazo será el último día de este segundo mes” (art. 59 ibíd.) y “Los (plazos) de meses y años se computan según el calendario; pero si el último día fuere feriado o de vacante, se extenderá el plazo hasta el primer día hábil”(art. 62 ibíd.).

(31) El artículo 62 del CRPM prevé que: “En los plazos de días que se señalen en las leyes y actos oficiales, se entienden suprimidos los feriados y de vacantes, a menos de expresarse lo contrario.”

(32) Sentencia del 17 de noviembre de 1995, Expediente 7200, M.P. Consuelo Sarria Olcos.