Sentencia 2007-00490 de marzo 22 de 2013

 

Sentencia 2007-00490 de marzo 22 de 2013

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad. 760012331000200700490 01

Nº Interno: 18268

Consejero Ponente:

Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Demandante: El País S.A.

Demandado: Municipio de Santiago de Cali

ICA 2003

Bogotá, D.C., veintidós de marzo de dos mil trece

EXTRACTOS: « Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación interpuesto por el municipio demandado, la Sala decidirá si son nulas i) la liquidación oficial 0094 del 21 de febrero de 2006, mediante la cual la Subdirección Administrativa de Impuestos, Rentas y Catastro del Municipio de Cali modificó la declaración del impuesto de industria y comercio presentada por El País S.A. por el año gravable 2003, y ii) la Resolución 0106 del 6 de febrero de 2007, que confirmó la liquidación oficial de revisión.

Concretamente, la Sala decidirá si los actos administrativos demandados son nulos por expedición irregular o por falsa motivación.

Para el efecto, es menester reiterar(1) que el motivo del acto administrativo tiene que ver con los hechos que la administración tiene en cuenta para dictarlo. La exposición de esos motivos se conoce como motivación. La motivación del acto administrativo puede ser previa, concomitante o posterior.

Es previa o remitida cuando la administración no se explaya en exponer los hechos, sino que remite a la actuación, a lo previo, como cuando dice: “Con fundamento en la prueba que obra en el folio 20 del expediente...tómese esta decisión...”. Por su parte, la motivación concomitante sucede cuando la administración expone ahora y de forma completa las razones tanto fácticas como jurídicas para tomar la decisión. La motivación posterior, a su turno, ocurre cuando la administración revela los motivos después de haber dictado el acto, como cuando por peticiones especiales o por órdenes judiciales así lo hace.

Ahora bien, la exigencia de que el acto administrativo sea motivado es un problema de forma del acto, pues cuando la Constitución o la ley mandan que ciertos actos se dicten de forma motivada y que esa motivación conste, al menos, en forma sumaria en el texto del acto administrativo, se está condicionando el modo de expedirse, esto es, la forma del acto administrativo(2).

El artículo 35 del Decreto 01 de 1984(3), por ejemplo, exige que los actos administrativos de contenido particular y concreto se expidan con una motivación, al menos, en forma sumaria, esto es, breve, pero sustancial.

En materia tributaria, el artículo 712 estatuto tributario(4) ordena que la liquidación de revisión debe contener “la explicación sumaria de las modificaciones efectuadas, en lo concerniente a la declaración”.

La falta de motivación, entonces, es el presupuesto o una de las causas que dan lugar a la nulidad por expedición irregular del acto administrativo, que no a la nulidad por falsa motivación. La causal de nulidad por falsa motivación, vale decir, es una causal independiente y autónoma, en la medida en que alude a los hechos del caso y a la prueba.

Conforme lo ha precisado la Sala(5), la falsa motivación se relaciona directamente con el principio de legalidad de los actos y con el control de los hechos determinantes de la decisión administrativa.

De manera que, para que prospere la pretensión de nulidad de un acto administrativo con fundamento en la causal denominada falsa motivación es necesario que se demuestre una de dos circunstancias: a) o bien que los hechos que la administración tuvo en cuenta como motivos determinantes de la decisión no estuvieron debidamente probados dentro de la actuación administrativa; o b) que la administración omitió tener en cuenta hechos que sí estaban demostrados y que si hubiesen sido considerados habrían conducido a una decisión sustancialmente diferente.

En el caso concreto, la demandante alegó que el municipio incurrió en los dos vicios, lo que es incongruente por cuanto, como se vio, la falta de motivación implica la ausencia de motivación, en tanto que, la falsa motivación parte del presupuesto de que los actos administrativos se motivaron pero de manera falsa, engañosa o, simplemente, con fundamento en hechos no probados.

El tribunal le halló la razón al demandante por las dos causales de nulidad, lo que también resulta incongruente. En esta oportunidad, en virtud del recurso de apelación que interpuso el municipio demandado, la Sala enfocará el análisis a la causal de falsa motivación pues se encuentra probado que los actos administrativos demandados sí se motivaron y, por lo tanto, no podían ser anulados por esa causal.

Se pasa, entonces, a analizar la falsa motivación y, para el efecto, son relevantes para decidir los siguientes hechos probados:

1. El País S.A. es una sociedad de naturaleza mercantil, domiciliada en el Municipio de Cali, cuyo objeto social es:

“(...) Editar, imprimir y distribuir, toda clase de libros, revistas, periódicos, folletos y magazines, entre otros el diario matutino el país, órgano de propaganda ideológica de la política administrativa y económica de Colombia, la prestación de servicios de información, servir de garante de terceros y, en general, la explotación de la rama editorial, de publicidad y producción y programación de televisión, incluyendo la compra de espacios a particulares y la licitación de programas ante el estado y todas las demás actividades inherentes a la industria editorial y telecomunicaciones. (...)(6).

2. El 23 de abril de 2004, la parte actora presentó la declaración del impuesto de industria y comercio correspondiente al año gravable 2003, corregida el 11 de junio de 2004, en la que declaró que su actividad económica era la identificada con el código 102 que, según lo dispuesto en el Acuerdo 124 de 1987, corresponde a otras actividades industriales(7).

Adicionalmente, declaró ingresos en cuantía de $ 28.525.750.000, a los que aplicó una tarifa del 6.6 %, para un total de impuesto a pagar de $ 188.789.000.

Aportó como prueba de los ingresos, el certificado de revisor fiscal que obra en los folios 85 y 86 del cuaderno principal.

3. El 18 de enero de 2005, la subdirección administrativa de impuestos, rentas y catastro municipal de Cali profirió el emplazamiento para corregir Nº 013, mediante el que instó a la parte actora a que corrigiera la declaración antes referida como se expone a continuación(8):

RenglónConceptoValor propuesto
14Total ingreso ordinario y extraordinario44.454.040.000
15Menos: devoluciones1.987.527.000
16Menos: total ingresos fuera del municipio13.295.162.000
17Menos: otras deducciones actividades no sujetas109.220.000
18Ingresos netos gravados29.062.131.000
19Impuesto anual de industria y comercio314.644.000
20Impuesto anual de avisos y tableros47.197.000
21Mas: valor anual sucursales financieras0
22Total impuesto anual361.841.000
23Retenciones188.789.000
24Manos saldo a favor0
25Mas facturación3.000
26Mas sanción21.800.000
27Saldo a favor del año0
28Saldo a pagar del año194.855.000

 

4. El 25 de abril de 2005, la subdirección administrativa de impuestos, rentas y catastro municipal de Cali expidió el requerimiento especial 102, en el que propuso modificar la declaración del impuesto de industria y comercio presentada por la parte actora por el año gravable 2003, en los siguientes términos(9):

RenglónConceptoValor propuesto
14Total ingreso ordinario y extraordinario44.454.040.000
15Menos: devoluciones1.987.527.000
16Menos: total ingresos fuera del municipio13.295.162.000
17Menos: otras deducciones actividades no sujetas109.220.000
18Ingresos netos gravados29.062.131.000
19Impuesto anual de industria y comercio314.644.000
20Impuesto anual de avisos y tableros47.197.000
21Mas: valor anual sucursales financieras0
22Total impuesto anual361.841.000
23Retenciones188.789.000
24Manos saldo a favor0
25Mas facturación3.000
26Mas sanción203.462.000
27Saldo a favor del año0
28Saldo a pagar del año376.517.000

 

5. El 21 de febrero de 2006, la subdirección administrativa de impuestos, rentas y catastro municipal de Cali profirió la liquidación oficial de revisión 0094, mediante la que modificó la declaración del impuesto de industria y comercio en los términos propuestos en el requerimiento especial(10).

6. El 6 de abril de 2007, la subdirección administrativa de impuestos, rentas y catastro municipal de Cali, previa interposición del recurso de reconsideración(11), profirió la Resolución 0106(12), que confirmó la liquidación oficial de revisión Nº 0094.

Con fundamento en los hechos expuestos, el municipio demandado sostuvo que la declaración del impuesto de industria y comercio presentada por la parte actora debía ser modificada en razón a que liquidó el tributo a la tarifa del 6.6 por mil, correspondiente a actividades industriales, debiendo tributar a las tarifas del 7.7 y 11 %, por cuanto la demandante también ejecutó actividades comerciales y de servicios.

Analizadas las normas municipales aplicables al caso concreto y las pruebas que reposan en el expediente, la Sala advierte que si bien es cierto que la normativa municipal regula tarifas diferenciales para las actividades de edición, publicidad y comercialización, el municipio no demostró que la demandante ejecutó actividades comerciales y de servicios distintas a las previstas en su objeto social gravadas a las tarifas diferenciales. Por tanto, sí incurrió en falsa motivación.

En efecto, en el municipio de Cali, el Acuerdo 35 de 1985, por el cual se dictan disposiciones sobre el impuesto municipal de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros, en concordancia con lo previsto en la Ley 14 de 1983, establece:

“ART. 1º—El impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicios que se ejerzan o relacionen directa o indirectamente en el municipio de Santiago de Cali, por personas naturales, jurídicas o sociedades de hecho, ya sea en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos.

ART. 2º—Se consideran actividades industriales, las dedicadas a la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, manufacturación y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes.

ART. 3º—Se entiende por actividades comerciales, las destinadas al expendio, compraventa o distribución de bienes o mercancías, tanto al por mayor como al por menor y las demás definidas como tales por el Código de Comercio, siempre y cuando no estén consideradas por el mismo código o la Ley 14 de 1983 como actividades industriales o de servicios.

ART. 4º—Son actividades de servicios las dedicadas a satisfacer necesidades de la comunidad mediante la realización de una o varias de las siguientes o análogas actividades: Expendio de comidas y bebidas, servicio de restaurante, cafés, hoteles, casas de huéspedes, moteles, amoblados, transportes y aparcaderos, formas de intermediación comercial, tales como el corretaje, la comisión, los mandatos y la compraventa y administración de inmuebles; servicios de publicidad; interventoría; construcción y urbanización, radio y televisión, clubes sociales, sitios de recreación, salones de belleza, peluquerías, porterías, servicios funerarios, talleres de reparaciones eléctricas, mecánicas, automoviliarias y afines, lavado, limpieza y teñido, salas de cine y arrendamiento de películas y de todo tipo de reproducciones que contenga audio y video, negocios de montepíos y los servicios de consultoría profesional prestados a través de sociedades regulares o de hecho”.

A su vez, el Acuerdo 124 de 1987, por medio del cual se modifican los artículos 26, 53 y 54 del Acuerdo 35 de 1985, señala que el impuesto correspondiente a las actividades industriales, comerciales y de servicios se determina al aplicar a la base gravable las tarifas establecidas en el artículo 6º de Acuerdo 15 de 1983, conforme con la siguiente clasificación:

CódigoActividadesTarifa (por mil)
Actividades industriales  
102Las demás actividades industriales6.6
102-10Imprentas, tipografías, editoriales y encuadernación 
 Actividades comerciales 
203Las demás actividades comerciales7.7
203-05Venta de impresos y productos de papel: librerías, papelerías revistas 
 Actividades de servicios 
307Las demás actividades de servicio11
307-01Servicios de comunicaciones
- Estudios y estaciones de radiodifusión
-Agencias de correo y telégrafo
-Agencias de información y noticias
 
307-05Agencias de publicidad 

 

De conformidad con el certificado de existencia y representación legal de la empresa demandante, para la Sala es un hecho probado que ejecuta principalmente la actividad de edición(13) y de impresión(14), actividades que implican, fundamentalmente, la transformación de materias primas. En esa medida, debe tributar por la actividad industrial en la jurisdicción municipal donde se encuentra ubicada la sede fabril, incluso cuando comercialice lo producido, en virtud de lo previsto en el artículo 77 de la Ley 49 de 1990(15).

Además, es un hecho probado que la demandante también puede prestar los servicios de información y, en general, de explotación de la industria de las telecomunicaciones. Pero, la simple enunciación de estas actividades no implica que efectivamente sean llevadas a cabo y, por consiguiente, se entienda, per se, que la demandante obtuvo ingresos gravados a las tarifas diferenciales del impuesto de industria y comercio, como lo adujo el municipio demandado.

En el contexto de la actividad económica que podía ejecutar la demandante, le correspondía al municipio probar que obtuvo ingresos originados en diferentes actividades gravadas y discriminar la base gravable para aplicar las tarifas diferenciales, en pos de garantizar el derecho de defensa. Sin embargo, los actos administrativos demandados no evidenciaron nada sobre el particular.

En efecto, la Sala observa que en el emplazamiento para corregir el municipio señaló que emplazaba a la parte actora para lo siguiente:

“Para que dentro del mes siguiente contado a partir de la notificación del presente acto corrija su declaración de Industria y Comercio por el año gravable 2.003, vigencia fiscal 2.004, en relación con los renglones 14, 17, 18, 19, 20, 22, 26, 28. Toda vez que las cifras allí aportadas difieren de las registradas en los libros de contabilidad y demás documentos, según consta en la revisión contable efectuada el 13 de enero de 2005(16). (Destacado no hace parte del texto citado).

Revisado el informe de la visita efectuada el 13 de enero de 2005(17), al que se refiere el emplazamiento para corregir, la Sala advierte que el funcionario delegado solicitó, entre otros documentos, las declaraciones de renta, IVA e industria y comercio del año 2003, el libro mayor y balance de comprobación a 31 de diciembre del año en cuestión, para luego proponer una corrección a la declaración como se detalla a continuación.

RenglónConceptoValor propuesto
14Total ingreso ordinario y extraordinario44.454.040.000
15Menos: devoluciones1.987.527.000
16Menos: total ingresos fuera del municipio13.295.162.000
17Menos: otras deducciones actividades no sujetas109.220.000
18Ingresos netos gravados29.062.131.000
19Impuesto anual de industria y comercio314.644.000
20Impuesto anual de avisos y tableros47.197.000
21Mas: valor anual sucursales financieras0
22Total impuesto anual361.841.000
23Retenciones188.789.000
24Manos saldo a favor0
25Mas facturación3.000
26Mas sanción203.462.000
27Saldo a favor del año0
28Saldo a pagar del año376.517.000

 

Pese a lo enunciado, no explicó de dónde resulta la adición de ingresos de $ 28.525.750.000 a $ 29.062.151.000. Tampoco cómo estableció el impuesto en cuantía de $ 314.644.000, que en todo caso, no deviene de aplicar ni la tarifa del 7.7 por mil ni la del 11 por mil, a la nueva base gravable determinada. Y, si el municipio decidió aplicar las tres tarifas, no explicó qué datos obtuvo de las pruebas analizadas en la visita para calcular el impuesto en esa cuantía.

En el requerimiento especial, a su vez, el municipio señaló que:

“Verificada la declaración presentada por el contribuyente y hecha la revisión contable y de otros documentos soportes se determinó que el contribuyente debe realizar la respectiva corrección a su liquidación privada de industria y comercio del año gravable antes mencionado. Ya que se liquidó el impuesto a la tarifa del 6.6 por mil como industrial, siendo la tarifa correcta del 11 por mil por los servicios de clasificados, edictos, servicios de publicidad, pauta-anuncios de patrocinios eventos y pautas canje-anunciado; en el renglón 17 menos deducciones otras deducciones actividades no sujeta se redujo $ 627.672.000, siendo aceptados $ 109.220.000, presentándose una diferencia de $ 518.452.000 de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 21 del acuerdo 35 de 1985”(18). (Negrilla fuera de texto).

En el requerimiento especial tampoco se explicó qué parte de los ingresos se tuvo en cuenta como base gravable para calcular el impuesto tasado a la tarifa del 11 por mil.

Luego, en la liquidación oficial de revisión, sostuvo:

“Que los funcionarios de la subdirección administrativa de impuestos, rentas y catastro municipal del departamento administrativo de hacienda municipal en visita practicada a la firma El País S.A. determinaron inexactitud en la declaración privada presentada del impuesto de industria y comercio año gravable 2003 vigencia fiscal 2004, por cuanto el contribuyente tributó con una tarifa que no le corresponde es decir 6.6 por mil, siendo el 7.7 por mil por la comercialización de sus productos y el 11 por mil por las demás actividades desarrolladas que no provengan de su actividad principal”(19). (Negrilla fuera de texto).

Y, finalmente, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la parte actora, el municipio manifestó:

“Que una vez realizada la visita, y todos los documentos que reposan en el expediente, se encontró que El País S.A. ejerce paralelamente actividades comerciales como la venta de enciclopedia interactiva multimedia del conocimiento, aventura del saber, frutas y verduras, literatura juvenil, insertos, arrendamiento de espacio, Cd Rom, formulario impuesto de rodamiento y otras actividades como los clasificados, publicidad, entre otros”(20). (Negrilla fuera de texto).

La Sala aprecia que si bien en cada una de las actuaciones se menciona que el municipio llevó a cabo una visita de verificación y que se revisó la contabilidad y la documentación soporte, esas pruebas no fueron aportadas al proceso. De manera que, no es posible verificar las comprobaciones hechas por la administración o un detalle sobre los registros contables y documentos que fueron analizados para llegar a las conclusiones que dieron lugar a la modificación de la declaración privada.

La Sala pone de presente que el tribunal, al admitir la demanda, solicitó al municipio demandado que remitiera los antecedentes administrativos(21) de los actos demandados. Sin embargo, la secretaría de dicha corporación solicitó, únicamente, las copias de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la parte actora(22), documentos que, además, ya reposaban en el expediente, pues son anexos obligatorios de la demanda.

En tales condiciones, el municipio no fue diligente en demostrar las afirmaciones hechas en los actos administrativos demandados, referentes a que la parte actora ejecutó, durante el año gravable 2003, actividades comerciales y de prestación de servicios, gravadas a tarifas distintas a la que declaró la empresa demandante en su denuncio privado.

Los actos administrativos demandados solo dan cuenta de que el municipio, en realidad, quiso aplicar la tarifa del 11 por mil, pero no se sabe, exactamente, sobre qué parte de los ingresos que percibió la demandante y sobre qué actividades, pues, una vez alegó que era por la comercialización del producido, otras por la comercialización de otro tipo de productos. Sobre lo primero, ya se precisó que es improcedente gravar por un lado la actividad industrial y, por otra, la actividad de comercialización de lo que se produce. Sobre lo segundo, el municipio debió decir y probar concretamente qué vendió la demandante y en qué cuantía a efectos de determinar si, en efecto, se trata de bienes distintos a los producidos.

En cuanto a los servicios de publicidad que supuestamente prestó, tampoco le asiste razón al municipio, pues, la Sala reitera que “la actividad de publicidad es una forma de comunicación comercial que intenta incrementar el consumo de un producto o servicio a través de los medios de comunicación; su objetivo, informar al consumidor sobre los beneficios de un determinado producto o servicio, resaltando la diferencia con otras marcas e inclinar la balanza motivacional del sujeto hacia el producto anunciado por medios psicológicos, de manera que la probabilidad de que el objeto o servicio anunciado sea adquirido por el consumidor se haga más alta gracias al anuncio(23)”.(24).

De manera que “No se puede confundir el término publicación con el de publicidad, este último que significa “propaganda mercantil o de otras especies(25)”, mientras que publicación se refiere a “la difusión o comunicación de cualquier información para que sea conocida o difusión de algo por medio de la imprenta o cualquier otro procedimiento técnico(26)(27).

En consecuencia, los actos administrativos resultan falsamente motivados puesto que se fundamentan en hechos no probados.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMASE la sentencia del 4 de diciembre de 2009, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, pero por las razones expuestas.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(1) Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. M.P.: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, Bogotá, 29 de noviembre de 2012. Número de referencia: 2500023270002008 00210 01. Número interno: 18566. Demandante: Empresa de Licores de Cundinamarca. Demandado: Departamento de Cundinamarca

(2) Sobre el tema, ver la sentencia del 23 de junio de 2011, proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado. M.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Número de radicado: 11001-03-27-000-2006-00032- 00 (interno 16090). Demandantes: Diana Caballero Agudelo y Gloria I. Arango Gómez. Demandado: DIAN.

(3) Artículo 35. Adopción de decisiones. Habiéndose dado oportunidad a los interesados para expresar sus opiniones, y con base en las pruebas e informes disponibles, se tomará la decisión que será motivada al menos en forma sumaria si afecta a particulares. (...)” (Se resalta).

(4) “ART. 712.—Contenido de la liquidación de revisión. La liquidación de revisión, deberán contener:

a. Fecha: en caso de no indicarse, se tendrá como tal la de su notificación.

b. Período gravable a que corresponda.

c. Nombre o razón social del contribuyente.

d. Número de identificación tributaria.

e. Bases de cuantificación del tributo.

f. Monto de los tributos y sanciones a cargo del contribuyente.

g. Explicación sumaria de las modificaciones efectuadas, en lo concerniente a la declaración

h. Firma o sello del control manual o automatizado”. (Se resalta).

(5) Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. C.P.: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Bogotá, D.C., 2 de febrero de 2012. Radicación: 250002327000200402018 01. Nº Interno: 17490. Demandante: Bancolombia. Demandado: UAE DIAN.

(6) Folio 4 del C.P.

(7) Folios 8 y 9 del CAA 1.

(8) Folio 238 del C.P.

(9) Folios 239 al

(10) Folios 243 al 245 del C.P.

(11) Folios 34 al 71 del C.P.

(12) Folios 246 al 284 del C.P.

(13) Editar. (Del fr. éditer).1. tr. Publicar por medio de la imprenta o por otros procedimientos una obra, periódico, folleto, mapa, etc. En: http://rae.es/drae/?val=editar%20.

(14) Imprimir. (Del lat. imprimĕre).1. tr. Marcar en el papel o en otra materia las letras y otros caracteres gráficos mediante procedimientos adecuados. 2. tr. Confeccionar una obra impresa.3. tr. Estampar un sello u otra cosa en papel, tela o masa por medio de la presión. En: http://rae.es/drae/?val=implimir.

(15) “ART. 77.—Impuesto industria y comercio. Para el pago del impuesto de industria y comercio sobre las actividades industriales, el gravamen sobre la actividad industrial se pagará en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, teniendo como base gravable los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción”.

(16) Folio 238 del C.P.

(17) Folios 16 al 20 del C.P.

(18) Folios 239 del C.P.

(19) Folio 244 del C.P.

(20) Folio 247 del C.P.

(21) Folio 150 del C.P.

(22) Folio 199 del C.P.

(23) Wikipedia/publicidad

(24) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Consejera Ponente: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez. Bogotá D. C., dieciséis (16) de agosto de dos mil doce (2012). Radicación número: 76001-23-31-000-2001-01246-01(18421) (2001-1175 ACU). Actor: El País S.A.

Demandado: Municipio de Santiago de Cali – Valle del Cauca

(25) Diccionario de Ciencias jurídicas, políticas y sociales, Editorial Heliasta.

(26) Diccionario de la Lengua española

(27) Ídem.