Sentencia 2007-01308/19790 de mayo 25 de 2017

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 76001-23-31-000-2007-01308-01 (19790)

Consejera Ponente:

Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto

Demandante: Bristol Myers Squibb de Colombia S.A.

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN.

Devolución – IVA implícito.

Bogotá D.C., veinticinco de mayo de dos mil diecisiete.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Cuestiones previas.

1) Solicitud de decisión por la Sala Plena Contenciosa

La parte demandada, en los alegatos de conclusión, solicitó que la Sala Plena Contenciosa, con fundamento en el artículo 130 del Código Contencioso Administrativo, asuma el conocimiento del presente asunto, en razón de su importancia jurídica y trascendencia social, además, porque existe una disparidad de criterios entre la Sección Primera y la Sección Cuarta, en relación con el reconocimiento y pago de intereses previstos en los artículos 863 y 864 del Estatuto Tributario.

Pues bien, al respecto se advierte que el artículo 130 del Código Contencioso Administrativo, normativa aplicable al presente proceso, señalaba:

<<ART. 130.—A solicitud del Ministerio Público, o de oficio, las secciones podrán remitir a la Sala Plena de lo Contencioso Administrativo aquellos asuntos que se encuentren para fallo y que por su importancia jurídica o trascendencia social ameriten ser decididos por esta. La Sala Plena decidirá si avoca o no el conocimiento del asunto.

Igualmente, la Sala Plena podrá asumir directamente el conocimiento de los asuntos que se encuentren para fallo en cualquiera de las secciones>> (se subraya).

De acuerdo con la norma transcrita, la Sala advierte que la legitimación para solicitar la remisión a la Sala Plena de la corporación, de los asuntos de conocimiento de las Secciones solo recaía en el Ministerio Público o de oficio, lo cual indica que no procede por solicitud de las partes. En este sentido y frente a una solicitud similar, en sentencia del 30 de agosto de 2016, Exp. 18636, M.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, la Sala indicó:

«Para denegar la anterior la solicitud, basta decir que las partes, los terceros, en este caso, los coadyuvantes de los demandantes, no están habilitados para pedir que el asunto sea avocado para sentencia por la Sala Plena. En vigencia del CCA esa facultad está reservada al Ministerio Público. O puede ocurrir que, de oficio, las secciones o subsecciones de la corporación remitan un asunto para que la Sala Plena decida si asume el conocimiento, pero no por petición de alguna de las partes(8)».

Además, por auto del 16 de febrero de 2016, Exp. REV-AG 2005-01762, M.P. Dr. Carlos Zambrano Barrera, la Sala Plena Contenciosa precisó que el citado artículo 271 CPACA no es aplicable a los procesos adelantados antes de la vigencia de la mencionada ley, así:

<<Sin embargo, en el caso particular, pese a que no existe ninguna duda en relación con la importancia jurídica, la trascendencia económica o social o la necesidad de sentar jurisprudencia que incorpora el asunto sometido a consideración de la Sala, no es posible avocar su conocimiento, porque el régimen procesal de la acción de grupo de la referencia no está determinado por las disposiciones de la Ley 1437 de 2011,lo que implica que la norma del artículo 271 de esta ley, en virtud de la cual se pretende que el Consejo de Estado dicte la sentencia de segunda instancia, no es aplicable al caso y, por ende, el Tribunal Administrativo de Sucre no podía ordenar con fundamento en ella, como en efecto lo hizo, la remisión del expediente a esta alta corporación.

Como se indicó en los antecedentes, las demandas que dieron origen a la presente acción de grupo fueron promovidas en los años 2005 y 2006, de suerte que son las normas vigentes para entonces las que determinan el régimen procesal de la acción.

En efecto, si bien las normas de carácter procesal son de orden público y de aplicación inmediata, razón por la cual su entrada en vigencia las hace aplicables a los procesos que se promuevan con posterioridad a ellas e, incluso, a los que se encuentren en curso, según se desprende del artículo 40 de la Ley 153 de 1887, no debe olvidarse que el artículo 308 de la aludida Ley 1437 de 2011 consagra una excepción al respecto, en cuanto dispone lo siguiente:

“Este Código solo se aplicará a los procedimientos y las actuaciones administrativas que se inicien, así como a las demandas y procesos que se instauren con posterioridad a la entrada en vigencia.

Los procedimientos y las actuaciones administrativas, así como las demandas y procesos en curso a la vigencia de la presente ley seguirán rigiéndose y culminarán de conformidad con el régimen jurídico anterior” (se resalta).

De la lectura del artículo transcrito se puede concluir, sin mayores elucubraciones, que los dictados de la Ley 1437 de 2011 no resultan aplicables al asunto de la referenciay, por ende, no es posible que, con sustento en su artículo 271, se habilite la intervención del Consejo de Estado en esta etapa procesal del asunto de la referencia>> (se subraya).

Si bien esta Sección había señalado que era procedente la aplicación de la unificación jurisprudencial a procesos tramitados en vigencia del Decreto 1º de 1984(9), en aras de dar aplicación a las decisiones adoptadas por la Sala Plena Contenciosa, acoge el criterio expuesto mayoritariamente en la providencia antes transcrita.

En esas condiciones, no procede la solicitud formulada por la demandada.

2) Declaraciones de importación objeto de análisis en esta instancia

La actora solicitó en la demanda la devolución del IVA implícito pagado en 285 declaraciones de importación presentadas entre el 5 de julio y el 20 de diciembre de 2002 y que, según cuadro inserto en la demanda, corresponde a la suma de $ 659.892.470(10).

Sin embargo, como lo anunció desde la interposición de la demanda, tramitó ante esta jurisdicción un proceso de nulidad y restablecimiento del derecho frente a los actos administrativos que reconocieron la corrección de las declaraciones de importación presentadas entre el 30 de septiembre y el 20 de diciembre de 2002, trámite que culminó con decisión favorable a las pretensiones de la actora, en la sentencia proferida el 11 de marzo de 2010, expediente 17617(11).

Además de lo anterior, la actora informó en el recurso de apelación que, mediante la Resolución DIAN 808 del 31 de enero de 2011 —que no fue aportada al proceso— le fue devuelto el IVA implícito de las declaraciones de importación presentadas entre el 30 de septiembre y el 20 de diciembre de 2002 relacionadas en el recurso de apelación por un valor de $ 242.457.506, aspecto que no fue controvertido por la demandada.

En ese contexto, se advierte que la sentencia proferida por esta Sala no configura cosa juzgada en los términos del artículo 175 CCA, en tanto no existe identidad de causa y objeto, por cuanto en la sentencia del 11 de marzo de 2010 se demandaron los actos que negaron la liquidación de corrección de las mencionadas declaraciones.

No obstante lo anterior, el fallo mencionado sí constituye un hecho extintivo parcial del derecho sustancial ventilado en este proceso, de conformidad con el artículo 281 CGP(12), en relación con las declaraciones de importación correspondientes al periodo comprendido entre el 30 de septiembre y el 20 de diciembre de 2002, aspecto aceptado por la propia demandante y no cuestionado por la administración, razón por la cual, la Sala negará la solicitud de devolución del IVA implícito pagado en dichas declaraciones, sin que sea procedente convalidar la devolución ordenada en dicho proceso, pues tal orden ya fue emitida en ese mismo trámite.

Además de lo anterior, se advierte que el a quo excluyó las declaraciones de importación contenidas en los numerales 76 a 82, 194, 230 y 285 del cuadro inserto en la demanda, porque no hicieron parte de la reclamación en la vía administrativa y frente a las cuales, en la parte motiva de la sentencia apelada dijo inhibirse para pronunciarse de fondo, decisión que no fue incluida en la parte motiva de la providencia.

Sin embargo, teniendo en cuenta que se trata de un presupuesto procesal de la acción instaurada, de oficio la Sala advierte que verificado el listado de importaciones inserto en la Resolución 2153 del 23 de agosto de 2011(13), que rechazó la solicitud de devolución, se advierte que las declaraciones que fueron excluidas por el a quo, sí fueron objeto de reclamación en sede administrativa, razón por la cual si pueden ser materia de pronunciamiento en este proceso.

De otra parte, el Tribunal excluyó las declaraciones de importación relacionadas por la actora en los numerales 246 a 251, 253 y 255 a 284 del cuadro que hace parte de la demanda, porque se repiten. Sobre este aspecto, la Sala advierte que las incluidas en los numerales 246, 249, 253 y 268 a 284 fueron realizadas en el periodo que fue objeto del pronunciamiento por la Sala, antes indicado, esto es, entre el 30 de septiembre y el 20 de diciembre de 2002.

En relación con las restantes importaciones, esto es, las de los numerales 247, 248, 250, 251, 255 a 267, la Sala advierte que este aspecto no fue objeto de cuestionamiento en el recurso de apelación, a pesar de que tal decisión le era desfavorable a la actora, razón por la cual no será modificada.

En esas condiciones, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 281 del Código General del Proceso, corresponde a la Sala decidir respecto de la devolución del IVA implícito que pagó la demandante en las restantes declaraciones de importación, esto es, sin tener en cuenta las que ya fueron objeto de devolución y las que el a quo excluyó. En concreto, corresponden a las siguientes:

Declaración de importaciónFechaSub-partidaValor IVA
10118601129434-510-07-200230.04.10.10.00$ 550.820
20118601129433-810-07-200230.04.10.10.00$ 4.596.825
30118601129584-111-07-200230.04.10.10.00$ 2.722.385
40118601129584-111-07-200230.04.10.10.00$ 1.127.391
50118601129583-411-07-200230.04.10.10.00$ 5.062.859
60118601129583-411-07-200230.04.10.10.00$ 1.717.267
70118601129582-711-07-200230.04.10.10.00$ 2.271.628
80118601129582-711-07-200230.04.10.10.00$ 7.650.788
90118601129581-111-07-200230.04.10.10.00$ 1.070.864
100118601129581-111-07-200230.04.10.10.00$ 1.355.785
110118601131223-416-08-200230.04.10.10.00$ 5.787.469
120118601132527-213-09-200230.04.10.10.00$ 2.053.213
130118601132945-823-09-200230.04.10.10.00$ 821.256
140118601132944-023-09-200230.04.10.10.00$ 822.021
150118601132943-323-09-200230.04.10.10.00$ 7.250
160118601132941-923-09-200230.04.10.10.00$ 4.206.336
170118601132941-923-09-200230.04.10.10.00$ 8.666.394
180118601129220-605-07-200230.04.20.10.90$ 3.674.437
190118601129326-809-07-200230.04.20.10.90$ 357.680
200118601129325-009-07-200230.04.20.10.90$ 511.387
210118601129324-309-07-200230.04.20.10.90$ 3.686.948
220118601129324-309-07-200230.04.20.10.90$ 1.278.715
230118601129323-609-07-200230.04.20.10.90$ 1.171.248
240118601129323-609-07-200230.04.20.10.90$ 1.624.415
250118601129322-909-07-200230.04.20.10.90$ 721.436
260118601129322-909-07-200230.04.20.10.90$ 951.928
270118601129321-109-07-200230.04.20.10.90$ 4.571.463
280118601129321-109-07-200230.04.20.10.90$ 2.115.426
290118601129320-409-07-200230.04.20.10.90$ 428.148
300118601129320-409-07-200230.04.20.10.90$ 2.313.927
310118601130130-323-07-200230.04.20.10.90$ 1.275.046
320118601130132-823-07-200230.04.20.10.90$ 304.889
330118601130133-523-07-200230.04.20.10.90$ 1.457.387
340118601130133-523-07-200230.04.20.10.90$ 4.396.523
350118601130893-408-08-200230.04.20.10.90$ 10.392.024
360118601130894-108-08-200230.04.20.10.90$ 6.629.579
370118601130894-108-08-200230.04.20.10.90$ 9.151.858
380118601130895-908-08-200230.04.20.10.90$ 4.029.955
390118601130895-908-08-200230.04.20.10.90$ 1.146.562
400118601131383-422-08-200230.04.20.10.90$ 2.473.636
410118601131383-422-08-200230.04.20.10.90$ 746.790
420118601131390-622-08-200230.04.20.10.90$ 1.701.370
430118601131389-822-08-200230.04.20.10.90$ 1.302.376
440118601131389-822-08-200230.04.20.10.90$ 5.040.217
450118601131388-022-08-200230.04.20.10.90$ 7.703.084
460118601131388-022-08-200230.04.20.10.90$ 439.450
470118601131387-322-08-200230.04.20.10.90$ 907.612
480118601131387-322-08-200230.04.20.10.90$ 1.149.868
490118601131386-622-08-200230.04.20.10.90$ 1.452.275
500118601131386-622-08-200230.04.20.10.90$ 1.310.992
510118601131385-922-08-200230.04.20.10.90$ 2.201.147
520118601131384-122-08-200230.04.20.10.90$ 1.044.678
530118601131384-122-08-200230.04.20.10.90$ 1.228.609
540118601131381-122-08-200230.04.20.10.90$ 1.857.077
550118601131905-902-09-200230.04.20.10.90$ 1.559.478
560118601131906-602-09-200230.04.20.10.90$ 706.319
570118601131906-602-09-200230.04.20.10.90$ 1.060.421
580118601131907-302-09-200230.04.20.10.90$ 2.663.934
590118601131907-302-09-200230.04.20.10.90$ 964.475
600118601131909-802-09-200230.04.20.10.90$ 719.916
610118601131908-002-09-200230.04.20.10.90$ 4.255.200
620118601131942-103-09-200230.04.20.10.90$ 321.652
630118601131942-103-09-200230.04.20.10.90$ 4.765.807
640118601132330-911-09-200230.04.20.10.90$ 1.347.122
650118601132329-011-09-200230.04.20.10.90$ 2.122.771
660118601132329-011-09-200230.04.20.10.90$ 8.772.842
670118601132328-311-09-200230.04.20.10.90$ 1.028.723
680118601132328-311-09-200230.04.20.10.90$ 5.031.738
690118601132334-811-09-200230.04.20.10.90$ 493.420
700118601132334-811-09-200230.04.20.10.90$ 493.075
710119601132333-011-09-200230.04.20.10.90$ 28.475
720118601132332-311-09-200230.04.20.10.90$ 1.047.300
730118601132331-611-09-200230.04.20.10.90$ 1.471.817
740118601132331-611-09-200230.04.20.10.90$ 1.365.986
750118601132330-911-09-200230.04.20.10.90$ 1.864.027
760118601132530-513-09-200230.04.20.10.90$ 635.018
770118601132526-513-09-200230.04.20.10.90$ 730.765
780118601132525-813-09-200230.04.20.10.90$ 1.130.703
790118601132524-013-09-200230.04.20.10.90$ 1.475.781
800118601132521-913-09-200230.04.20.10.90$ 369.941
810118601132521-913-09-200230.04.20.10.90$ 4.809.012
820118601132522-613-09-200230.04.20.10.90$ 1.014.110
830118601132942-623-09-200230.04.20.10.90$ 1.963.324
840118601132918-923-09-200230.04.20.10.90$ 1.287.647
850118601132918-923-09-200230.04.20.10.90$ 451.494
860118601132917-123-09-200230.04.20.10.90$ 2.850.992
870118601132916-423-09-200230.04.32.10.90$ 1.349.611
880118601130134-223-08-200230.04.32.10.90$ 4.107.543
890118601130896-608-08-200230.04.32.10.90$ 1.863.133
900118601131945-303-09-200230.04.32.10.90$ 1.521.607
910118601132333-011-09-200230.04.32.10.90$ 3.224.789
920118601132916-423-09-200230.04.32.10.90$ 4.676.794
930118601130132-823-07-200230.04.40.19.90$ 542.262
940118601130134-223-07-200230.04.40.19.90$ 397.039
950118601131382-722-08-200230.04.40.19.90$ 810.702
960118601131332-311-09-200230.04.40.19.90$ 791.831
970118601129434-510-07-200230.04.90.29.90$ 2.596.361
980118601129433-810-07-200230.04.90.29.90$ 2.562.834
990118601129432-010-07-200230.04.90.29.90$ 863.519
1000118601129432-010-07-200230.04.90.29.90$ 549.474
1010118601129431-310-07-200230.04.90.29.90$ 2.360.030
1020118601129431-310-07-200230.04.90.29.90$ 4.129.093
1030118601130131-023-07-200230.04.90.29.90$ 445.987
1040118601130892-708-08-200230.04.90.29.90$ 702.577
1050118601130892-708-08-200230.04.90.29.90$ 692.298
1060118601130893-408-08-200230.04.90.29.90$ 1.061.651
1070118601131220-216-08-200230.04.90.29.90$ 5.741.022
1080118601131220-216-08-200230.04.90.29.90$ 3.925.681
1090118601121221-116-08-200230.04.90.29.90$ 3.994.425
1100118601121221-116-08-200230.04.90.29.90$ 3.749.655
1110118601131223-416-08-200230.04.90.29.90$ 1.716.409
1120118601131222-716-08-200230.04.90.29.90$ 1.873.187
1130118601131222-716-08-200230.04.90.29.90$ 496.460
1140118601131218-716-08-200230.04.90.29.90$ 15.039.166
1150118601131218-716-08-200230.04.90.29.90$ 3.315.520
1160118601131224-116-08-200230.04.90.29.90$ 2.783.513
1170118601131219-416-08-200230.04.90.29.90$ 4.187.091
1180118601131390-622-08-200230.04.90.29.90$ 667.201
1190118601131385-922-08-200230.04.90.29.90$ 383.454
1200118601131382-722-08-200230.04.90.29.90$ 984.827
1210118601131379-422-08-200230.04.90.29.90$ 9.873
1220118601131909-802-09-200230.04.90.29.90$ 1.001.621
1230118601131904-102-09-200230.04.90.29.90$ 18.258
1240118601131908-002-09-200230.04.90.29.90$ 446.668
1250118601132528-113-09-200230.04.90.29.90$ 3.228.152
1260118601132528-0113-09-200230.04.90.29.90$ 3.228.152
1270118601132529-713-09-200230.04.90.29.90$ 1.291.271
1280118601132527-213-09-200230.04.90.29.90$ 3.354.384
1290118601132526-513-09-200230.04.90.2990$ 1.593.106
1300118601132525-813-09-200230.04.90.29.90$ 1.032.811
1310118601132522-613-09-200230.04.90.29.90$ 2.304.963
1320118601132945-823-09-200230.04.90.29.90$ 3.836.543
1330118601132944-023-09-200230.04.90.29.90$ 2.934.678
1340118601132943-323-09-200230.04.90.29.90$ 2.934.721
1350118601132942-623-09-200230.04.90.29.90$ 5.195.231
1360118601132940-123-09-200230.04.90.29.90$ 610.759
1370118601132939-323-09-200230.04.90.29.90$ 598.446
1380118601132939-323-09-200230.04.90.29.90$ 579.236
1390118601132938-623-09-200230.04.90.29.90$ 3.717.320
1400118601132938-623-09-200230.04.90.29.90$ 2.062.787
1410118601132937-923-09-200230.04.90.29.90$ 3.811.584
1420118601132936-123-09-200230.04.90.29.90$ 3.264.440
1430118601132917-123-09-200230.04.90.29.90$ 442.847
1440118601132332-311-09-200230.04.90.29.90$ 791.831
Total$ 334.440.426

Asunto de fondo

Oportunidad de la solicitud de devolución del IVA implícito.

La Sala ha indicado que para solicitar la devolución de pagos de lo no debido, el artículo 561 del Decreto 2685 de 1999(14) se remite a las disposiciones del Estatuto Tributario, lo que hace aplicables los artículos 11 y 21 del Decreto 1000 de 1997, que en su orden se refieren al término para solicitar y efectuar la devolución de pagos de lo no debido(15).

En esas condiciones, el artículo 11 del decreto señalado dispone que la solicitud de devolución de los pagos de lo no debido se debe presentar en el término de prescripción de la acción ejecutiva previsto en el artículo 2536 del Código Civil(16), que para los hechos que se discuten era de diez años, lo que en el caso implica que las declaraciones de importación en discusión presentadas entre el 5 de julio y el 23 de septiembre de 2002, no estaban en firme pues la solicitud de devolución fue presentada el 10 de agosto de 2006.

Procedibilidad de la orden de devolución del IVA implícito pagado

Con fundamento en la sentencia del 29 de abril de 2010, Exp. 17352, proferida por esta Sala, el a quo ordenó la devolución del 65% del valor pagado por la actora por concepto de IVA implícito, por cuanto el 35% restante fue imputado como un mayor valor del costo, según certificado del revisor fiscal aportado con la solicitud de devolución.

En el recurso de apelación, la actora sostiene que debe ordenarse la devolución del 100% del tributo pagado de forma indebida, pues si bien en las declaraciones de renta correspondientes registró el IVA implícito como mayor valor del costo (35%), el reintegro que se ordene en esta sentencia constituye renta líquida por recuperación de deducciones, de conformidad con el artículo 195 del Estatuto Tributario.

Por su parte, la DIAN alegó que, como el revisor fiscal certificó que el IVA implícito se llevó como costo en la declaración de renta, no procede la devolución conforme a lo señalado en el artículo 550 del Estatuto Aduanero.

En esos términos, debe la Sala establecer si el procedimiento de devolución y/o compensación de pagos de lo no debido, requiere que el revisor fiscal certifique que el valor solicitado no se haya contabilizado como costo o deducción en la declaración del impuesto sobre la renta que corresponda y si, realizada dicha contabilización, el contribuyente pierde el derecho al reintegro.

Pues bien, como lo señaló el Tribunal, sobre el asunto sometido a discusión, la Sala se pronunció mediante sentencias del 29 de abril de 2010, expediente 17352, 23 de septiembre de 2010, Exp. 17506, M.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia y del 16 de septiembre de 2010 Exp. 17634, M.P. Dr. William Giraldo Giraldo, entre otras, razón por la cual, reiterará en lo pertinente, lo expuesto en dichas providencias.

El artículo 550 del Estatuto Aduanero estableció los requisitos especiales para la solicitud de devolución, al señalar:

<<ART. 550.—Requisitos especiales de la solicitud de devolución o compensación de tributos aduaneros. Además de los requisitos previstos en el artículo anterior, para solicitar la devolución o compensación deberán informarse los siguientes datos o anexarse copia de los documentos que contengan la información, según el caso.

a) Indicación del número y fecha de la aceptación de la declaración de importación, fecha y número de autoadhesivo del recibo de pago, y número y fecha de la liquidación oficial de corrección que determinó el pago en exceso, cuando sea el caso;

b) Original y tercera copia de la declaración de importación cuando no se haya autorizado el levante total de la mercancía;

c) La indicación del número y fecha de aceptación de la declaración de importación o recibo de pago, en que conste la cancelación de los derechos antidumping o compensatorios y copia del acto o providencia a través del cual se hayan establecido los mismos, cuando estos no se hayan impuesto de manera definitiva;

d) Cuando se solicite la devolución del impuesto sobre las ventas por la importación de bienes que den derecho a descuento tributario en el impuesto sobre la renta, o a impuesto descontable en el impuesto sobre las ventas; deberá adjuntarse certificado de revisor fiscal o contador público según el caso, en el que conste que el valor solicitado no se ha contabilizado ni se contabilizará como costo o deducción, ni se ha llevado ni se llevará como descuento tributario ni impuesto descontable; o la manifestación por escrito del importador en tal sentido cuando no esté obligado a llevar contabilidad, y

e) Los demás documentos necesarios para comprobar el pago en exceso>> (se subraya).

De la norma transcrita se establece que entre los requisitos para la devolución y/o compensación de tributos aduaneros, se debe allegar la certificación de revisor fiscal o contador público, en la que conste que el valor pedido en devolución no se contabilizó ni se contabilizará como costo o deducción, ni que será llevado como descuento tributario.

En el presente caso, la Sala observa que en el Certificado de Revisor Fiscal del 30 de junio de 2006(17) y que fue presentado con la solicitud de devolución ante la Administración, consta que la sociedad registró como mayor valor del costo los valores pedidos en devolución, al señalar:

«3. De acuerdo con los libros de contabilidad y registros auxiliares de la compañía, entre julio 1º a diciembre 31 del año 2002, la sociedad canceló por IVA implícito en las importaciones realizadas por la ciudad de Buenaventura, la suma de seis cientos (sic) treinta y cinco millones ochocientos noventa y tres mil setecientos sesenta y ocho pesos Mcte. ($635.893.768), tal como se detalla en el anexo adjunto.

4. De acuerdo con los libros de contabilidad los valores pagados por IVA implícito fueron imputados como mayor valor del costo de las importaciones realizadas» (se subraya).

A pesar de la contabilización como mayor valor del costo hecha por la actora, la Sala considera que ello no es motivo para negar la devolución, porque vía costo se compensó de forma parcial, no total, el pago de lo no debido realizado en las declaraciones de importación que se discuten.

En efecto, como lo ha precisado la Sala en casos similares, el beneficio obtenido por el contribuyente al llevar el IVA implícito pagado como costo en las declaraciones del impuesto sobre la renta correspondientes, solo representa el 35% de las sumas pagadas de forma indebida, quedando pendiente el reintegro del 65% restante. Al respecto señaló:

«Sin embargo, es preciso señalar que el beneficio tributario obtenido por la demandante al llevar el valor del IVA implícito pagado como costo en las declaraciones de renta de 1999, 2000 y 2001, “es el menor valor que tuvo que pagar por concepto del impuesto de renta”, esto es, “el equivalente al 35 por ciento del valor solicitado como costo, por ser esta la tarifa a la que fue sometido el impuesto a cargo y en tal proporción tuvo efecto en la renta líquida”(18).

Así, si bien la actora hizo uso del valor reclamado para obtener vía costo una compensación parcial del valor pagado indebidamente por concepto de IVA implícito, no puede afirmarse que haya recuperado el 100 % como lo sugiere la demandada y lo consideró el Tribunal.

Sobre el tema, en asunto similar, la Sala precisó que “tratándose de la devolución de un gravamen pagado, el beneficio tributario debe analizarse, no desde el efecto que la partida haya tenido sobre la base gravable del impuesto sobre la renta, pues es a esta a la que se aplica la tarifa que permite cuantificar el impuesto a cargo del contribuyente; sino el efecto que sobre este, tal partida haya causado”(19).

Así, llevado el valor del IVA implícito pagado como costo, en la declaración de cada periodo, la sociedad obtuvo un beneficio equivalente al 35 por ciento de la suma correspondiente y por tanto quedó pendiente, por parte de la Administración, el reconocimiento del 65 por ciento restante, el cual ingresó al erario sin sustento jurídico, pues se reitera, esta es la proporción del remanente de lo pagado indebidamente por la demandante luego de haber sido utilizado el 35 por ciento como costo en las declaraciones de renta de 1999, 2000 y 2001.

Así, a la fecha de presentación de la solicitud de devolución de pago de lo no debido, esto es, 9 de octubre de 2003, la demandante había obtenido un beneficio equivalente al 35 por ciento del valor total pagado y quedaba pendiente el 65 por ciento restante, así (…)» (se subraya).

Por lo anterior, el 10 de agosto de 2006, fecha en que la sociedad demandante presentó la solicitud de devolución del IVA implícito pagado de forma indebida en las declaraciones de importación, solo había recuperado el 35% de esos valores, quedando pendiente el pago del 65% restante.

Para la Sala no son de recibo las argumentaciones de la actora tendientes a obtener el reintegro del 100% de las sumas pagadas indebidamente a la administración, porque al haber registrado como mayor valor del costo de las importaciones dicho valor, recuperó el 35% de esos valores, lo que hace improcedente que, sobre una suma que fue efectivamente recuperada, se ordene la devolución y, además, se generen los intereses corrientes y moratorios propios de la devolución.

Por lo demás, frente al argumento de la demandante sobre la aplicación del artículo 195 ET(20), la Sala advierte que el valor que es solicitado en devolución, no ha sido tratado como una deducción en el impuesto de renta, lo cual por sí solo hace improcedente darle el tratamiento pretendido por la actora.

De otra parte, la administración alegó que la sentencia del 29 de abril de 2010 dictada en el expediente 17352, que sirvió de fundamento a la decisión del a quo, no resulta aplicable al presente caso, porque corresponde a supuestos fácticos diferentes de los que se discuten, pues en esa oportunidad, la actora corrigió la declaración de renta para reflejar la reversión contable del valor que registró como costo en ventas el IVA implícito pagado en el periodo gravable, aumentando el impuesto a cargo.

Al respecto, la Sala advierte que en esa sentencia se precisó que ni la corrección de la declaración ni la reversión contable aludida fueron probadas en ese proceso por la actora, lo cual indica que tal situación no incidió en la decisión de anular los actos administrativos que negaron la devolución y ordenaron el reintegro, aspecto que tampoco hizo parte de la discusión en las demás sentencias que ahora se reiteran y que, igualmente, ordenaron la devolución del 35% del IVA Implícito.

Así pues, teniendo en cuenta que el IVA implícito pagado por la actora en las declaraciones de importación relacionadas en el cuadro al que se hizo antes referencia, fue por la suma de $ 334.440.426, la Sala ordenará la devolución del 65% de dicho valor, esto es, $ 217.386.276, pues el 35% restante [$ 117.054.150] fue recuperado vía costo, como se explicó.

En el recurso de apelación de la demandante, solicita que se disponga sobre los intereses corrientes, toda vez que la parte resolutiva del fallo apelado solo ordenó el reconocimiento de intereses moratorios.

La Sala advierte que aunque en la parte considerativa el Tribunal señaló que eran procedentes los intereses previstos en el artículo 863 ET, en los numerales 3º y 4º de la parte resolutiva se refirió únicamente a los moratorios.

En efecto, el artículo 863 del Estatuto Tributario prevé que para el caso de las devoluciones procede el reconocimiento de intereses corrientes y moratorios, así:

<<ART. 863.—Intereses a favor del contribuyente. Cuando hubiere un pago en exceso o en las declaraciones tributarias resulte un pago a favor del contribuyente, solo se causarán intereses corrientes y moratorios en los siguientes casos:

Se causarán intereses corrientes, cuando se hubiere presentado solicitud de devolución y el saldo a favor estuviere en discusión, desde la fecha de notificación del requerimiento especial o el acto que niegue la devolución, según el caso, hasta la del acto o providencia que confirme total o parcialmente el sado a favor.

Se causan intereses moratorios, a partir del vencimiento del término para devolver y hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación.

“ART. 864.—Tasa de interés para devoluciones. El interés a que se refiere el artículo anterior, será igual a la tasa de interés prevista en el artículo 635 del Estatuto Tributario>> (se subraya).

Por lo anterior, sobre la suma que se ordena devolver, que corresponde al 65% del valor pagado en las declaraciones que son objeto de estudio en esta instancia, se liquidarán los intereses corrientes de que trata el artículo 863 Estatuto Tributario, desde la fecha de notificación del acto que negó la devolución, esto es, la Resolución 2153 del 23 de agosto de 2006 que se notificó el 31 de agosto siguiente(21), hasta la fecha de ejecutoria de esta sentencia. Y los intereses moratorios, a partir del día siguiente a la ejecutoria de esta sentencia y hasta la fecha efectiva del pago, conforme a lo dispuesto en las normas transcritas.

En consecuencia, la Sala modificará la sentencia apelada, para negar la devolución del IVA implícito pagado en las declaraciones de importación que fueron objeto de pronunciamiento por esta Sala en la sentencia del 11 de marzo de 2010, Exp. 17617, M.P. (E) Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia.

Igualmente, confirmará la decisión del a quo de anular parcialmente los actos demandados para anular totalmente las resoluciones que negaron la devolución solicitada por la actora. Pero, a título de restablecimiento del derecho, ordenará la devolución del 65% del valor pagado por concepto de IVA implícito en las declaraciones de importación relacionadas en el cuadro antes indicado y modificará los numerales tercero y cuarto de la parte resolutiva del fallo apelado, para ordenar el pago de los intereses corrientes y moratorios, en los términos antes señalados.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, por medio de la Sección Cuarta de su Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. MODIFÍCASE la sentencia del 3 de mayo de 2012 proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, la cual quedará así:

1. NEGAR la solicitud de devolución en relación con las declaraciones de importación presentadas por Bristol Myers Squibb de Colombia entre el 30 de septiembre y el 20 de diciembre de 2002 y que fueron objeto de pronunciamiento por esta Sala en la sentencia del 11 de marzo de 2010, Exp. 17617, M.P. (E) Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.

2. DECLÁRASE la nulidad parcial de las Resoluciones 2153 del 23 de agosto de 2006, por medio de la cual se niega la solicitud de devolución, proferida por la División de Recaudación y Cobranza de la Administración Especial de Aduanas de Buenaventura y 1068 del 30 de abril de 2007, a través de la cual se resuelve el recurso de reconsideración, proferida por la División Jurídica Aduanera de Buenaventura, las cuales negaron la devolución del IVA implícito a Bristol Myers Squibb de Colombia S.A.

3. A título de restablecimiento del derecho, ORDÉNASE a la U.A.E. DIAN la devolución de la suma de doscientos diecisiete millones trescientos ochenta y seis mil doscientos setenta y seis pesos ($ 217.386.276) a favor de Bristol Myers Squibb de Colombia S.A., junto con los intereses corrientes y moratorios previstos en el artículo 863 ET, de acuerdo con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia y previas las compensaciones a que haya lugar.

4. Sin condena en costas.

Reconócese personería a la doctora Maritza Alexandra Díaz Granados, para actuar en representación de la parte demandada, en los términos del poder que obra a folio 506.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase».

8 [11] A diferencia del CCA, los artículos 111 y 271 de la Ley 1437 habilitan también a las partes para pedir que la Sala Plena asuma el proceso por importancia jurídica o trascendencia económica o social o por la necesidad de sentar jurisprudencia.

9 La Sección Cuarta de la corporación sostuvo en la sentencia del 20 de agosto de 2015, expediente 20717 M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, que «si bien este proceso se rige por el Código Contencioso Administrativo, el artículo 34 inciso 1º de la Ley 270 de 1996 prevé que el Consejo de Estado es el máximo tribunal de la jurisdicción de lo contencioso administrativo y en tal calidad le corresponde la unificación de la jurisprudencia antes y después de la expedición de la Ley 1437 de 2011».

10 No obstante, como se indicará más adelante, la cifra que fue certificada por el revisor fiscal es de $ 635.893.768

11 En la sentencia proferida por la Sala no se relacionaron las declaraciones de importación objeto de la solicitud de liquidación de corrección, solo se afirmó que correspondían a las del periodo comprendido entre el 30 de septiembre y el 20 de diciembre de 2002. Tampoco se estableció el valor a devolver, porque el restablecimiento del derecho que se confirmó, según sentencia de primera instancia, consistió en ordenar «la práctica de dicha liquidación con el fin de realizar la pertinente devolución de las sumas pagadas en exceso».

12 CGP. <<ART. 281.—Congruencias (…). En la sentencia se tendrá en cuenta cualquier hecho modificativo o extintivo del derecho sustancial sobre el cual verse el litigio, ocurrido después de haberse propuesto la demanda, siempre que aparezca probado y que haya sido alegado por la parte interesada a más tardar en su alegato de conclusión o que la ley permita considerarlo de oficio>> (se subraya).

13 Lo anterior teniendo en cuenta que gran parte de las fotocopias de las declaraciones de importación no resultan legibles.

14 <<ART. 561.—Procedimiento aplicable en los aspectos no regulados. Para la devolución o compensación de los tributos aduaneros y pagos en exceso, originados en obligaciones aduaneras, en los aspectos no regulados especialmente, se aplicarán las normas pertinentes del Estatuto Tributario>>.

15 Sentencia 18771 del 4 de abril de 2013, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

16 Artículo modificado por el artículo 8º de la Ley 791 de 2002, publicada en el Diario Oficial 45.046, de 27 de diciembre de 2002, en el sentido de fijar el término de prescripción de la acción ejecutiva en cinco (5) años.

17 Visible en el folio 210 del c.a.

18 Sentencia de 18 de junio de 2009, Exp. 16570, C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia.

19 Ob. cit.

20 ET <<ART. 195.—Deducciones cuya recuperación constituyen renta líquida. Constituyen renta líquida: 1. La recuperación de las cantidades concedidas en uno o varios años o períodos gravables como deducción de la renta bruta, por depreciación, pérdida de activos fijos, amortización de inversiones, deudas de dudoso o difícil cobro, deudas pérdidas o sin valor, pensiones de jubilación o invalidez, o cualquier otro concepto; hasta concurrencia del monto de la recuperación>>. 
2. La distribución de las cantidades concedidas en años anteriores por concepto de reservas para protección o recuperación de activos, fomento económico y capitalización económica, o la destinación de tales reservas a finalidades diferentes.

21 Fl. 10 c.p. y 226 c.a.